I SA/Po 872/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska /spr./ Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 marca 2011r. sprawy ze skargi P.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...], [...], [...] w przedmiocie odmowy odroczenia zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. lub rozłożenia zapłaty na raty oraz umorzenia należnych odsetek za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r., nr [...], [...], [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ([...] ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Bejgerowska /-/ W. Zygmont Decyzją z dnia [...], nr [...], [...], [...], wydaną na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 i 3, art. 207 § 1-2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p.") Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., po rozpatrzeniu wniosków P. Z. odmówił odroczenia terminu płatności lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005 w wysokości należności głównej [...] oraz umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]. W motywach powyższej decyzji wskazano, że w lutym i marcu 2010 r. P.Z. wniósł o odroczenie do dnia 31 grudnia 2010 r. terminu płatności zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok i o umorzenie odsetek za zwłokę od wskazanej zaległości oraz o rozłożenie na raty zapłaty zaległości z tytułu tego podatku i częściowe umorzenie odsetek. Uzasadniając wnioski podatnik podał, że w dniu 12 sierpnia 2009 r. nastąpiło rozwiązanie jego małżeństwa z winy obu stron oraz, że nadal toczy się proces sądowy o podział majątku wspólnego. Ta ostatnia okoliczność nie pozwala rozwiązać problemu szybko rosnącego zadłużenia skarbowego. Podatnik zwrócił uwagę na pogarszającą się sytuację zdrowotną, w szczególności zabieg operacyjny kręgosłupa, leczenie ortopedyczne i psychiatryczne. W toku postępowania przed organem I instancji podatnik wykazał wynagrodzenie [...] (brutto), obciążony zajęciami komorniczymi, a następnie – [...] (brutto). Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., powołując się na treść przepisu art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., rozpatrzył wniosek strony odmownie. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub ważnym interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej oraz umorzyć odsetki za zwłokę. Organ zaznaczył, że powyższy przepis upoważnia organ podatkowy do przeprowadzenia postępowania uznaniowego, przy uwzględnieniu specyficznych i indywidualnych warunków podatnika. Przyznawanie zwolnień i ulg podatkowych, w tym odroczenia terminu płatności, rozłożenia na raty zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych oraz umorzenia odsetek za zwłokę, powinno być dokonywane z powodów na tyle istotnych, aby zdecydowanie wyróżniały one sytuację podatnika w porównaniu z innymi, na których spoczywają podobne obowiązki. Mając na uwadze cel fiskalny finansów publicznych organ wskazał, że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych mającą charakter nadzwyczajny i dotyczą sytuacji losowych. Analizując sytuację finansową i bytową podatnika organ podał, że P.Z. zamieszkuje w mieszkaniu, będącym własnością swojej matki K.R., która ponosi opłaty związane z utrzymaniem tego lokalu. Od 2007 r. podatnik zatrudniony jest w "X" w P., na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony, gdzie osiągał dochód brutto w wysokości [...] (netto [...] – egzekucja świadczenia alimentacyjnego [...]), a od dnia 1 maja 2010 r. dochód ten wynosi [...] brutto. Argumentem uzasadniającym złożenie niniejszego wniosku jest stan zdrowia podatnika potwierdzony orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności z dnia 23 lipca 2009 r. Z przedłożonych w toku postępowania dokumentów wynika, iż P. Z. wymaga zabiegu operacyjnego kręgosłupa odcinka lędźwiowo-krzyżowego oraz leczy się na nadciśnienie tętnicze, chorobę wieńcową, dyskopatię odcinka lędźwiowo-krzyżowego kręgosłupa, przewlekłe zapalenie prawego stawu oraz psychiatrycznie, zażywając przy tym bardzo silne leki depresyjne i uspokajające. Wskazane w oświadczeniu o stanie majątkowym wydatki na ochronę zdrowia miesięcznie kształtują się od [...] do [...]. Odnośnie przedmiotowej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 organ ustalił, że prowadzone jest postępowanie egzekucyjne (skuteczne zajęcie wynagrodzenia za pracę). Wierzytelność jest zabezpieczona dokonanym w dniu 30 października 2007 r. w KW wpisem hipoteki przymusowej na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. na nieruchomości położonej w G. na Os. K. W. 70, której współwłaścicielem jest podatnik. Zdaniem organu podatkowego strona nie uprawdopodobniła, iż będzie we wskazanym do odroczenia terminie dysponowała środkami pieniężnymi pozwalającymi uregulować przedmiotowe zobowiązanie. Wnosząc alternatywnie o udzielenie ulgi w formie rozłożenia zapłaty zaległości w ratach, podatnik wskazał ostatecznie dochód, którego wysokość brutto pozwalałaby na ewentualne udzielenie ulgi w tej formie. Jednak mając na uwadze informacje zawarte w przedłożonym wcześniej zaświadczeniu o dochodzie (obciążenia komornicze z tytułu zasądzonych alimentów) organ podatkowy uznał, że nie znał faktycznych możliwości płatniczych strony, a dodatkowo spłata zadłużenia przy niskich dochodach mogłaby trwać nawet kilka lat. Zdaniem organu podatkowego I instancji nie ma gwarancji, że zobowiązanie podatkowe zostanie uregulowane w odroczonym terminie lub terminach płatności poszczególnych rat. Co do umorzenia odsetek za zwłokę od przedmiotowych zaległości, organ wskazał, że ta szczególna ulga związana jest z rezygnacją Skarbu Państwa ze swoich wierzytelności i jej zastosowanie jest uzasadnione tylko w przypadkach niezależnych od postępowania wnioskodawcy i na które nie miał lub nie mógł mieć żadnego wpływu. Według organu takie okoliczności w niniejszej sprawie nie wystąpiły. Umorzenie odsetek za zwłokę stanowiłoby, w ocenie organu, naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej, gdyż stawiałoby stronę w sytuacji uprzywilejowanej wobec pozostałych podatników, naruszałoby interes publiczny i zasadę sprawiedliwości podatkowej. W odwołaniu się od decyzji organu I instancji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez wadliwe zastosowanie przepisów art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., mimo zaistnienia przesłanek ustawowych oraz przez błędne zrozumienie instytucji uznania administracyjnego jako pełnej dowolności podjętego rozstrzygnięcia. Zdaniem odwołującego się organ podatkowy dokonał błędnej oceny sytuacji materialno - finansowej w odniesieniu do odmowy umorzenia należnych odsetek za zwłokę przyjmując, iż P. Z. jest w stanie wywiązać się z ciążącego na nim zobowiązania, przy jednoczesnym założeniu braku możliwości wywiązania się z układu ratalnego. Odwołujący zaznaczył, że błędnym jest założenie, iż nie zachodzą przesłanki wskazujące na brak jego winy za powstałe zaległości. Zdaniem strony przedmiotowe zobowiązanie powstało w wyniku niezależnych od niego kłopotów rodzinnych i zdrowotnych. Decyzją z dnia [...], nr [...], [...], [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ uznał zarzuty strony odwołującej się za nieuzasadnione. Odnosząc się do stanu zdrowia podatnika organ II instancji podniósł, że brak jest dokumentów, które wskazywałyby na całkowitą lub częściową niezdolność do świadczenia pracy zawodowej przez podatnika, który jest czynny zawodowo i jest zatrudniony w wymiarze pełnego etatu jako lekarz asystent. Zdaniem organu odwoławczego obecny stan finansowy podatnika, mając na uwadze jego wykształcenie i zawód wskazuje na to, że nie wykazał on wystarczającej inicjatywy w poszukiwaniu dodatkowych źródeł zarobkowych, mogących mieć wpływ na poprawę jego sytuacji materialno – finansowej, a co za tym idzie możliwości dokonywania jej zapłaty w systemie ratalnym. Dyrektora Izby Skarbowej w P. uważa, że spłata przedmiotowego zadłużenia w proponowanej przez zobowiązanego wysokości raty [...] miesięcznie, byłaby działaniem z punktu widzenia fiskalnego nieracjonalnym i mało efektywnym, mając na uwadze wysokość przedmiotowego zobowiązania, jak i czas jego spłaty. Dalej wskazując termin ewentualnego odroczenia, w którym mogłoby nastąpić zaspokojenie zobowiązania wobec Skarbu Państwa - 31 grudnia 2010 roku, strona nie podała źródeł finansowych, umożliwiających uregulowanie przedmiotowej zaległości w tym terminie. Organ II instancji potwierdził, że podatnik dokonywał dobrowolnych wpłat na poczet przedmiotowej zaległości w wysokości [...] – [...], co nie ma znaczącego wpływu na jej umniejszenie. Według organu skoro strona posiadała wolne środki finansowe, umożliwiające umniejszenie posiadanego zobowiązania, to przy zachowaniu odpowiedniej staranności mogła efektywniej regulować należności. Fakt nie przeznaczenia do tej pory części posiadanych środków finansowych na spłatę zaległości podatkowej świadczy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P., o rażącym braku dyscypliny płatniczej. Odnośnie umorzenia odsetek organ stwierdził, że nie zmieniłoby to diametralnie sytuacji podatnika, gdyż kolejne odsetki od zaległości będą naliczane dalej i będą powodowały systematyczny i stały wzrost zaległości, dopóki nie zostanie ona uregulowana w całości. Kwestionując decyzję organu odwoławczego P. Z. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której powtórzono zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. poprzez zawężenie pojęcia interesu prawnego jedynie do zdarzeń nadzwyczajnych, a także sformułowano zarzut błędnej oceny stanu faktycznego, polegającej na przyjęciu przez organ, że skarżący nie jest w stanie uregulować ciążącego zobowiązania w systemie ratalnym, i wskazanie, iż strona nie realizuje w pełni swoich możliwości oraz brak u niej dyscypliny płatniczej. Żądając uchylenia decyzji organu II instancji strona skarżąca wniosła jednocześnie o wskazanie organowi podatkowemu konieczności rozłożenia na raty zaległości podatkowej oraz odroczenia terminu spłaty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Podczas rozprawy w dniu 9 marca 2011 r. skarżący podniósł, że uprzednio 3-krotnie organy podatkowe odmówiły zastosowania wobec niego ulgi podatkowej i aktualnie reguluje zadłużenie dobrowolnie, wpłacając do [...] miesięcznie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Rozpoznając wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej w skrócie: "p.p.s.a.") bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 p.p.s.a.). Jednocześnie przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowi, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przy czym w odniesieniu do decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sądowa kontrola ich legalności nie wkracza w zakres owego uznania, ograniczając się do oceny, czy organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach przyznanego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd orzekając w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się jedynie do oceny legalności rozstrzygnięcia organów odmawiających skarżącemu udzielenia ulg w postaci odroczenia terminu płatności lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005 w wysokości należności głównej [...] oraz umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]. W myśl przepisu 67a § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użyty w art. 67a § 1 O.p. spójnik "lub" wyraża możliwość zamienną, co oznacza, że obie przesłanki mają charakter równorzędny. Tym samym każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. W literaturze i orzecznictwie powszechnie przyjmuje się, że decyzje wydawane w zakresie umorzenia należności podatkowych są oparte na uznaniu administracyjnym, co oznacza, że organ podejmujący rozstrzygnięcie ma swobodę co do tego czy umorzy należności strony, czy też nie, i to nawet wtedy, gdy stwierdzi zaistnienie przesłanek umożliwiających uwzględnienie tego wniosku. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolność organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen mieszczących się poza systemem prawa, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, ekonomii). Zarówno w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i w doktrynie utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2002 r., sygn. akt III SA 830/00). W literaturze wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie jednej lub więcej ulg przewidzianych w art. 67a § 1 O.p. W ocenie składu orzekającego, organ obowiązany jest nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 O.p., lecz także obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że w zaskarżonej decyzji organ, czyniąc rozważania w kwestii zaistnienia ustawowej przesłanki ważnego interesu podatnika wskazał, że okoliczności uzasadniające uwzględnienie wniosku muszą mieć charakter nadzwyczajny. Oznacza to, że za odroczeniem, umorzeniem, bądź rozłożeniem na raty zaległości przemawiać będą zatem sytuacje niezależne od sposobu postępowania strony i spowodowane działaniem czynników, na które nie mogła mieć ona wpływu (wypadki losowe). Podkreślić przy tym należy, że zarówno kryterium "ważnego interesu podatnika" musi być w każdym wypadku ustalane indywidualnie w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Aby zatem stwierdzić, czy w danym przypadku ważny interes podatnika mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku strony, trzeba najpierw w sposób wyczerpujący ustalić, jaka jest faktyczna sytuacja materialna, rodzinna i osobista wnioskodawcy i czy ma on realne możliwości uregulowania zaległości podatkowej, jak również dokonać oceny skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Analiza zdolności płatniczej wnioskodawcy oraz aktualnych warunków jego egzystencji powinna zostać dokonana w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 790/07, Lex nr 468950, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 653/10, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W ocenie Sądu, nie wszystkie z wyżej wymienionych założeń zostały należycie zrealizowane w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy utrzymał bowiem w mocy decyzję pierwszoinstancyjną, w której nie poczyniono dostatecznych ustaleń na wszystkich wymienionych płaszczyznach. O ile, zdaniem Sądu, organy podatkowe uzasadniły kwestię dotyczącą odroczenia terminu płatności i umorzenia odsetek w sposób spójny i możliwy do zaakceptowania w świetle art. 67a § 1 O.p., o tyle ustalenia dotyczące rozłożenia zapłaty zaległości na raty i wyprowadzone na ich podstawie oceny cechują się powierzchownością, bądź wzajemnie się wykluczają. W tym ostatnim zakresie doszło zatem do przekroczenia granic uznania administracyjnego. W opinii Sądu ustalenia oraz ocena istnienia okoliczności uzasadniających rozłożenie zapłaty zaległości na raty nie zostały dokonane pod kątem realnej możliwości uregulowania przez skarżącego tej należności w dacie wydania decyzji. Wprawdzie organ I instancji wskazał, że ostatecznie podany dochód podatnika w wysokości brutto [...], pozwalałby na ewentualne udzielenie ulgi w tej formie, to jednak dalej organ podał, że nie znał faktycznych możliwości płatniczych strony (bo nie miał aktualnych danych o obciążeniach komorniczych), a dodatkowo spłata zadłużenia przy niskich dochodach mogłaby trwać nawet kilka lat. Zdaniem organu podatkowego I instancji nie ma gwarancji, że zobowiązanie podatkowe zostanie uregulowane w terminach płatności poszczególnych rat. Z lektury powyższych twierdzeń można wysnuć wniosek, że organ podatkowy I instancji nie dokonał wyczerpujących ustaleń w sprawie na okoliczność wysokości nadwyżki dochodów nad wydatkami, co winien uczynić na podstawie art. 187 § 1 O.p., skoro dane przekazane przez stronę były niepełne. Organy podatkowe wykazały niekonsekwencję twierdząc z jednej strony, że dochód skarżącego wystarczałby na spłatę rat, a następnie, że nie ma gwarancji, że zobowiązanie podatkowe zostanie uregulowane w terminach płatności poszczególnych rat. W oparciu o treść zaskarżonej decyzji nie sposób ustalić jakich ewentualnie gwarancji organ by oczekiwał i w tym zakresie doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. W tej samej kwestii organ II instancji podniósł, że spłata przedmiotowego zadłużenia w proponowanej przez zobowiązanego wysokości raty [...] miesięcznie, byłaby działaniem z punktu widzenia fiskalnego nieracjonalnym i mało efektywnym, mając na uwadze wysokość przedmiotowego zobowiązania, jak i czas jego spłaty. Dodatkowo fakt, że skarżący dobrowolnie wpłaca do kwoty w wysokości [...] – [...] oraz posiada środki finansowe umożliwiające umniejszenie zadłużenia świadczy, w ocenie organów podatkowych, o rażącym braku dyscypliny płatniczej. Przytoczone powyżej stanowiska wzajemnie się wykluczają. Fakt, że skarżący spłaca regularnie w niewielkich kwotach zaległość podatkową jest w istocie w interesie publicznym, albowiem Skarb Państwa pozyskuje, choćby w części, należne mu świadczenie. Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, skupił się głównie na ocenie sytuacji majątkowej skarżącego, ubocznie oceniając okoliczności stanu jego zdrowia w sposób sprzeczny z zebranym materiałem dowodowym. Organ II instancji wskazał, że brak jest dokumentów, które wskazywałyby na całkowitą lub częściową niezdolność do świadczenia pracy zawodowej przez podatnika, a nadto nie wykazał on wystarczającej inicjatywy w poszukiwaniu dodatkowych źródeł zarobkowych. Tymczasem w aktach sprawy znajdują się stosowne dowody, z których jednoznacznie wynika, że skarżący może podjąć pracę w warunkach pracy chronionej oraz wymaga czasowej albo częściowej pomocy innych osób w celu pełnienia ról społecznych (k. 75 akt podatkowych). Wobec powyższego, twierdzenie organu, aby podatnik podjął dodatkową pracę (pozyskał dodatkowe źródła zarobkowe) jest całkowicie nieuprawnione. Stąd przedstawiona przez organ ocena wykracza poza granice uznania administracyjnego i staje się dowolną. Odnośnie stanu zdrowia fizycznego i psychicznego wnioskującego o umorzenie zaległości publicznoprawnych, Sąd zauważa, że powinien być on oceniony przez organy pod kątem istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika. Warto w tym miejscu przytoczyć aprobowany przez skład orzekający pogląd, iż pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego. W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę całokształtu sytuacji podatnika (por. wyrok NSA z dnia 10 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 31/08, Lex nr 537191). Pozostawiając organom prawo do oceny znaczenia powyższych okoliczności dla ustalenia istnienia przesłanek do stosowania ulgi w spłacie zobowiązań publicznoprawnych, nie sposób nie zauważyć, że trudno o bardziej przystające do definicji nadzwyczajności zdarzenie niż trwająca wiele lat choroba i spowodowana tym możliwość podjęcia pracy tylko w szczególnych warunkach. Sąd stwierdził także, że organ odwoławczy w sposób niewystarczający odniósł się do kryterium "interesu publicznego", ograniczając się w zasadzie do przytoczenia zasady powszechności ponoszenia ciężarów publicznoprawnych oraz zasad sprawiedliwości społecznej i podatkowej. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania pojęcia "interesu publicznego" powoduje, iż w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 203/09, Lex nr 550420). Demokratyczne państwo prawne winno troszczyć się zarówno o prawa większości, jak i o zabezpieczenie praw mniejszości, w tym także osób starszych, chorych i niepełnosprawnych, zaś instytucja rozłożenia zapłaty zaległości podatkowej na raty umożliwia taką realizację obowiązku zapłaty podatku, aby nie była naruszona naczelna zasada równości obywateli, polegająca na uwzględnieniu wszelkich dóbr chronionych przez ogół społeczeństwa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 422/06, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W opisanym zakresie organ odwoławczy nie ustosunkował się należycie do twierdzeń uważanych przez skarżącego za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, co w ocenie Sądu nie odpowiada ogólnym zasadom postępowania budzenia zaufania do organów oraz przekonywania strony, sformułowanym w art. 121 § 1 i art. 124 O.p. w sposób, który ma istotny wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy nie zakwestionował przedstawionych przez skarżącego okoliczności, a więc faktu wielu poważnych chorób, planowanego zabiegu operacyjnego oraz możliwości pracy w warunkach pracy chronionej, a jednocześnie nie ustosunkował się w sposób należyty do tych twierdzeń skarżącego, czym naruszył art. 187 § 1 w związku z art. 122 O.p. Zdaniem Sądu, dokonana przez organ odwoławczy ocena sytuacji skarżącego wykracza poza granice przyznanego uznania administracyjnego, co skutkuje naruszeniem art. 191 O.p. W ocenie Sądu organy podatkowe nie zebrały i nie rozpatrzyły w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, pomijając ocenę istotnych dla sprawy okoliczności, naruszając w ten sposób art. 187 § 1 i 191 O.p. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ odwoławczy uwzględni powyższą argumentację, biorąc pod uwagę, że rozstrzygnięcie w sprawie o zastosowanie ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Z tych względów działając, na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania sądowego ma swoje oparcie w przepisach art. 205 § 2 i art. 200 p.p.s.a. które obejmują wpis od skargi w wysokości [...] oraz wynagrodzenie adwokata w kwocie [...] i opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie [...]. /-/R. Wiatrowski /-/M. Bejgerowska /-/W. Zygmont