I SA/Po 883/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekretarz sądowy Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2019 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę. Decyzją z [...] maja 2018 r. r. Wójt Gminy L. określił X. Spółka z o. o. w K. (dalej: Spółka, strona skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że Spółka w dniu [...] lipca 2012 r. nabyła w drodze umowy sprzedaży od Agencji Mienia Wojskowego nieruchomości gruntowe, tj. działkę nr [...] o powierzchni 0,1295 ha w miejscowości D.-W., Gmina L.. Następnie w dniu [...] lipca 2012 r. Spółka nabyła w drodze umowy sprzedaży od R. , nieruchomości gruntowe, tj.: działkę nr [...] o powierzchni 5,6710 ha, działki nr [...], [...], [...] oraz [...] o powierzchni 5,4613 ha o łącznej powierzchni 11,1323 ha położone w miejscowości L. i D. Wieś, Gmina L.. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość od Agencji Mienia Wojskowego [...] sierpnia 2010 r. Postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości na 2013 r. Podatnik odmówił złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2013 r., z uwagi na toczące się postępowania sądowoadministracyjne wobec poprzednika prawnego Spółki (R. ) w sprawie za lata 2010 - 2012 r. W związku z powyższym organ postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. Na wezwanie organu Starostwo Powiatowe w Z. udzieliło informacji o aktualnej powierzchni i rodzaju użytków gruntowych należących do podatnika. Następnie organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] maja 2013 r., wezwał podatnika do określenia wartości budowli znajdujących się na terenie Gminy L. należących do podatnika. Z uwagi na bierność Spółki w zakresie wskazania wartości budowli, postanowieniem z dnia [...] czerwca 2013 r. organ powołał rzeczoznawcę majątkowego jako biegłą w celu ustalenia wartości rynkowej budowli stanowiących własność strony. Protokół z wyceny nieruchomości został doręczony organowi podatkowemu w dniu [...] lipca 2013 r. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. organ podatkowy określił podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości za 2013 rok w kwocie [...]zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] października 2013 r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ramach ponownie prowadzonego postępowania organ podatkowy pismami z dnia [...] lutego 2014 r. oraz [...] maja 2014 r. wezwał podatnika do przesłania ewidencji środków trwałych. W dniu [...] maja 2014 r. zwrócił się również do Agencji Mienia Wojskowego Oddział Terenowy w G. o spis inwentaryzacyjny środków trwałych zlikwidowanych w związku z zawarciem umowy kupna-sprzedaży w formie aktu notarialnego dotyczących nieruchomości położonej w miejscowości D.-W.. W odpowiedzi Agencja Mienia Wojskowego przesłała ww. spis inwentaryzacyjny środków trwałych. Organ podatkowy decyzją z dnia [...] września 2014 r. określił Spółce wysokość podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie [...]zł. Decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. SKO w P. powtórnie uchyliło decyzję Wójt Gminy L.. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018 r. wezwał Spółkę do przesłania potwierdzonych za zgodność z oryginałem kopii rejestru środków trwałych według stanu na dzień [...] stycznia 2013 r. obejmującego wszystkie środki trwałe podatnika (grupy od 0 do 9 KŚT), kopii sprawozdania finansowego Spółki za rok 2013, kopii uzyskiwanych przez Spółkę w 2013 r. decyzji o pozwoleniu na budowę oraz pozwoleń na użytkowanie w zakresie obiektów budowlanych położonych na terenie Gminy L., kopii protokołów z kontroli stanu technicznego obiektów budowlanych (budynków i budowli) należących do Spółki położonych na terenie Gminy L.. Ponadto do pisemnego wskazania i potwierdzenia stosownymi dokumentami, w jaki sposób użytkowane były poszczególne budynki należące do Spółki w 2013 r., które budynki lub ich części były wykorzystywane w działalności rolniczej i jaki podmiot/podmioty tę działalność prowadziły, w jaki sposób użytkowane były poszczególne grunty należące do Spółki w 2013 r., które działki lub ich części były wykorzystywane w działalności rolniczej i jaki podmiot/podmioty tę działalność prowadziły, czy Spółka w 2013 r. dokonywała budowy, rozbudowy, przebudowy, nadbudowy, wyburzeń należących od niej budynków i budowli, Organ podatkowy zwrócił się również do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o informację, czy w latach 2012 - 2017 przyznano płatności obszarowe - dopłaty bezpośrednie dla działek nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] będących własnością Spółki, położonych w Gminie L. w obrębie D.- W. oraz [...]. W odpowiedzi ustalono, że nie zostały przyznane płatności obszarowe dopłaty bezpośrednie, w konsekwencji grunty podatnika nie były wykorzystywane w celach rolniczych Postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r. organ podatkowy włączył do akt materiał dowodowy zgromadzony w ramach postępowań podatkowych prowadzonych w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego R. sp. z o.o. w podatku od nieruchomości za lata 2010-2012 w zakresie przedmiotów opodatkowania będących własnością Spółki w 2013 r. Decyzją z dnia [...] maja 2018 r. Wójt Gminy L. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości [...] zł. Jak wynika z uzasadnienia decyzji na postawie aktów notarialnych, wypisów z ksiąg wieczystych, ewidencji gruntów i budynków organ I instancji ustalił powierzchnię gruntów należących do Spółki oraz ich klasyfikację w 2013 r. Podatnik posiadał grunty zakwalifikowane jako: Bi - inne tereny zabudowane, Tr - tereny różne, Ba - tereny przemysłowe, Tk - tereny kolejowe. Biorąc pod uwagę, że części gruntu należącego do Spółki oznaczono w ewidencji gruntów i budynków jako Tk - tereny kolejowe, organ przeanalizował możliwość objęcia tychże gruntów zwolnieniem z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2010 Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej u.p.o.l.), wskazując, że na działkach ewidencyjnych będących własnością Spółki nie została zlokalizowana linia kolejowa. W czasie funkcjonowania na tych terenach jednostki wojskowej była bocznica kolejowa, wykorzystywana do transportu paliwa lotniczego w ramach usługi bazy paliw. Dokumentacja fotograficzna do protokołu z oględzin przeprowadzonych w dniu [...] listopada 2012 r. potwierdza, iż tory kolejowe są porośnięte wysoką i gęsta trawą, co doprowadziło do znacznej degradacji podsypki torowej. Organ stwierdził, że stan torowiska nie pozwalał na jego wykorzystywanie w ramach transportu kolejowego. W konsekwencji oznaczanie w ewidencji gruntów i budynków, gruntów będących własnością Spółki jako Tk wynika z zaszłości w zakresie wcześniejszego wykorzystywania przedmiotowego gruntu jako zajętego przez elementy bocznicy kolejowej jednostki wojskowej. Tym samym, w świetle przepisu art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2007 r., nr 16, poz. 94 z ze zm. dalej: u.t.k.) definiującego pojęcie infrastruktury kolejowej, organ stwierdził, że na gruntach Spółki w 2013 r. nie zostały zlokalizowane budowle stanowiące linię kolejową - w konsekwencji czego na przedmiotowych gruntach nie została zlokalizowana infrastruktura kolejowa. W związku z powyższym pomimo oznaczenia w ewidencji gruntów i budynków działek nr [...] oraz nr [...] jako Tk - tereny kolejowe nie mogły one w 2013 r. korzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej. Ponadto organ podkreślił, że wobec Spółki jako przedsiębiorcy zastosowanie znajdą co do zasady stawki maksymalne, czyli dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, że występowały wzglądy techniczne gruntów, uniemożliwiające ich wykorzystanie w działalności gospodarczej. Według organu stan gruntów wskazuje jedynie na czasowe niewykorzystywanie nieruchomości ze względów ekonomicznych i finansowych, które należy odróżnić od stanu technicznego nieruchomości pozwalającego na wyłączenie nieruchomości z opodatkowania stawką przewidzianą dla nieruchomości wykorzystywanej do działalności gospodarczej. Organ I instancji podniósł również, że materiał dowody zebrany w toku postępowania wskazuje, iż żaden z budynków będących w posiadaniu Spółki nie posiada przymiotu budynku mieszkalnego, który uzasadniałby opodatkowanie budynku według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych. Jednak, budynki będące w posiadaniu Spółki znajdowały się w złym stanie technicznym, co zostało wykazane w trakcie oględzin. Zaistnienie względów technicznych wyłącza możliwości opodatkowania nieruchomości według stawek najwyższych. Tym samym organ przyjął, że dla opodatkowania budynków podatkiem od nieruchomości należy zastosować stawkę tzw. dla budynków pozostałych. Jednocześnie organ stwierdził, że występowanie względów techniczny uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o budynki znajdujące się w posiadaniu podatnika, nie skutkuje całkowitym wyłączeniem ich spod opodatkowania, ponieważ spełniają one definicję budynku zawartą w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W odniesieniu do budowli organ podatkowy przeprowadził dowód z oględzin dokonanych na potrzeby wcześniejszych postępowań wobec podatnika, tj. za 2012 r. oraz oględzin u poprzedniego właściciela nieruchomości w 2011 r. Stwierdził, że podatnik był w 2013 r. w posiadaniu budowli takich jak baza paliwa, zbiorniki naziemne stalowe, zbiorniki podziemne stalowe i żelbetowe, basen p.poż., drogi i place, rampa kolejowa oraz bocznica kolejowa (por. protokół z oględzin). Oględziny organu podatkowego, w szczególności protokół z tych czynności, dołączona do niego dokumentacja fotograficzna oraz opinie biegłych potwierdzają, że budowle będące w posiadaniu podatnika nie były użytkowane od dłuższego czasu oraz że brak użytkowania przedmiotowych obiektów niewątpliwie miał znaczny wpływ na stan techniczny. Taki stan nabytych przez podatnika obiektów nie pozwalał w ocenie organu na ich użytkowanie ze względów technicznych. Organ podatkowy uznał, że budowle należące do podatnika nie były w 2013 r. związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co wyklucza ich opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, Spółka zarzuciła jej naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego,: - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l., z uwagi na brak jego zastosowania do stanu faktycznego sprawy, przez opodatkowanie przez organ podatkowy podatkiem od nieruchomości działek podatnika, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania na gruncie powołanego przepisu, - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l., z uwagi na brak jego zastosowania do stanu faktycznego sprawy przez opodatkowanie przez organ podatkowy podatkiem od nieruchomości działki podatnika o numerze ewidencyjnym [...], który podlega zwolnieniu z opodatkowania na gruncie powołanego przepisu, względnie podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla gruntów pozostałych w myśl przepisu art. 5 ust. 1 pkt I lit.c) u.p.o.l, 2) przepisów proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2018, r., poz. 800 ze zm. dalej O.p.) poprzez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, tym samym naruszenie zasady ogólnej prowadzenia postępowania podatkowego - zasady prawdy obiektywnej, - art.2a O.p. poprzez rozstrzyganie przez organy podatkowe wątpliwości zaistniałych na gruncie niniejszej sprawy na niekorzyść podatnika. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] lipca 2018 r., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, uznając, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że spór między Spółką a organem I instancji sprowadza się do prawnopodatkowej kwalifikacji gruntów i ich opodatkowania. W szczególności, że decyzja nie uwzględnia faktu, iż działki nr [...], [...], [...] i [...] stanowią infrastrukturę kolejową w postaci linii kolejowej, a zatem winny być przedmiotowo zwolnione z opodatkowania. Odnosząc się do tej kwestii organ odwoławczy wskazał, że poprzedzające sprzedaż nieruchomości ogłoszenie o przetargu zawierało informację, że bocznica kolejowa nie jest użytkowana, a tory kolejowe bocznicy nie posiadają dopuszczenia do ruchu. Sprzedawcą nieruchomości nie były P. K. P. lub inny podmiot zajmujący się transportem kolejowym, lecz Agencja Mienia Wojskowego. Jak wynika z umowy sprzedaży nieruchomości z dnia [...] sierpnia 2010 r., na działce [...] znajdują się budynki, budowle i urządzenia związane z byłą stacją paliw, która wyposażona jest w bocznicę kolejową wraz z rampą kolejową wykonaną z betonu, zaś działka nr [...] zabudowana jest budynkiem nr [...] - remizy lokomotywy. Skoro zatem działki o nr [...] i [...] oznaczone symbolami "Tk" nie obejmują linii kolejowej, ani nie stanowią obszaru kolejowego, albowiem nie stanowią gruntów wraz z drogą kolejową, budynkami, budowlami i urządzeniami przeznaczonych do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej, to nie można uznać, że podlegają one zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. Skoro Spółka jest przedsiębiorcą, grunty oznaczone symbolami "Tr", "Bi" i "Ba" podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka nie wykazała, aby nie mogły one być wykorzystywane do takiej działalności ze względów technicznych. Organ przy tym zauważył, że uznanie posadowionych na nich budynków za niewykorzystywane i niemogące być ze względów technicznych wykorzystywanymi do działalności gospodarczej, nie determinuje analogicznej kwalifikacji gruntów. Stawki podatku, podstawy wymiaru i sam wymiar podatku nie budziły wątpliwości, co spowodowało, że organ odwoławczy zaskarżoną decyzję uznał jako zgodną z prawem. W skardze z dnia [...] września 2018 r. Spółka zarzuciła wydanemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów postępowania podatkowego: - art. 122 i art. 187 O.p. poprzez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego tj. naruszenie zasady prawdy obiektywnej, - art. 2a O.p. poprzez rozstrzyganie wątpliwości zaistniałych w sprawie na niekorzyść podatnika, oraz przepisów prawa materialnego tj. - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. przez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości działek o nr [...], [...], [...] i [...], które podlegają zwolnieniu z opodatkowania na gruncie powołanego przepisu, w uzasadnieniu podnosząc, że działki te powinny być zaliczone do infrastruktury kolejowej w postaci linii kolejowej, - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez opodatkowanie działki nr [...], która podlega zwolnieniu z opodatkowania, względnie podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla gruntów pozostałych, w uzasadnieniu podnosząc, że działka ta wymaga oczyszczenia, rekultywacji i niwelacji i powinna być zwolniona z podatku, ewentualnie skarżący zgadza się na opodatkowanie tej działki ale stawką jak dla gruntów pozostałych. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie była kwestia opodatkowania gruntów, budynków i budowli będących własnością strony skarżącej. Na wstępie należy wskazać, że organy podatkowe odstąpiły od wymiaru podatku od nieruchomości od budowli znajdujących się na nieruchomości Spółki w 2013 r., uznając, że z uwagi na ich stan techniczny nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto przyjęły, że budynki stanowiące własność Spółki nie należą do kategorii budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkował je stawkami właściwymi dla tzw. budynków pozostałych. Strona nie kwestionuje skarżonej decyzji w tej części, a przyjęte podstawy wymiaru i wymiar podatku Sąd uznał za zgodne z prawem. W związku z powyższym zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do prawnopodatkowej kwalifikacji gruntów i ich opodatkowania. Podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne. W myśli rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dn. 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2016 r., poz. 1034 ze zm. - § 67 pkt 7, § 68 ust. 3 pkt 2, 3 i pkt 7 lit. b) oznaczenie "Ba" dotyczy terenów przemysłowych, "Tr" innych terenów zabudowanych, "Tr" - terenów różnych, a "Tk" - terenów kolejowych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W odniesieniu do wskazywanej przez Spółkę podstawy zwolnienia podatkowego określonej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. należy stwierdzić, że warunkiem jego zastosowania jest łączne wystąpienie dwóch okoliczności: a) wchodzenie budowli (oraz zajętych pod nie gruntów) w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów u.t.k. oraz b) tworzenie przez nie linii kolejowych o szerokości torów większej niż 1435 mm. Odnosząc się do wymogu, aby budowle (oraz zajęte pod nie grunty) wchodziły w skład infrastruktury kolejowej należy wskazać definicję pojęcia "infrastruktury kolejowej" zawartą w u.t.k. Zgodnie z art.4 pkt 1 u.t.k. pod pojęciem tym należy rozumieć linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. W myśl art. 4 pkt 2 u.t.k. linią kolejową jest droga kolejowa mająca początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami. Natomiast definicja legalna bocznicy kolejowej zawarta w art. 4 pkt 10 u.t..k. została oparta z jednej strony na elementach o charakterze przedmiotowym (droga kolejowa, linia kolejowa), natomiast z drugiej na elementach o charakterze funkcjonalnym (wykonywanie załadunku i wyładunku wagonów, wykonywanie czynności utrzymaniowych pojazdów kolejowych lub postoju pojazdów kolejowych, przemieszczanie i włączenia pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej). W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że bocznice kolejowe nie stanowią infrastruktury kolejowej. Wskazuje się na istotne w tym zakresie orzeczenie Sądu Najwyższego z 23 października 2008 r., sygn. akt V CSK 121/08 (publik. OSNC-ZD z 2009 Nr 4, poz. 93), w którym dokonano analizy definicji ustawowych, a także terminów "infrastruktura kolejowa" i "linia kolejowa". SN doszedł do wniosku, że bocznica kolejowa, która nie została określona jako linia kolejowa, ale jako droga kolejowa połączona z linią kolejową, nie jest taką linią. Obszar kolejowy jest związany z funkcjonowaniem linii kolejowej, a nie drogi kolejowej niebędącej taką linią (por. postanowienie NSA z dnia 8 września 2011 r., sygn. akt II OW 68/11; wyrok NSA z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt II OSK 1276/12; publik. CBOSA). Mając na uwadze przedstawioną powyższej analizę definicji ustawowych, w szczególności art. 4 ust. 1 ustawy, zawierającego określenie infrastruktury kolejowej, należy uznać, że bocznica kolejowa, która nie została określona jako linia kolejowa, ale droga kolejowa połączona z linią kolejową, nie jest taką linią. Nie stanowią więc infrastruktury kolejowej bocznice kolejowe i z tego względu nie są zwolnione od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (por. wyroi Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 130/11 oraz z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 4102/14 (publik. CBOSA)), Na marginesie można wskazać, że stan prawny w omawianym zakresie uległ zmianie z dniem 1 stycznia 2017 r. ustawą z dnia 16 listopada 2016r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz. U. z 2016r., poz.1923 – dalej : ustawa zmieniająca). Zatem, obowiązujące w 2013 r. przepisy nie pozwalały organom na zaliczenie bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej objętej zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Ponadto zasadnie organy uznały, że skoro działki oznaczone symbolami "Tk" nie obejmują linii kolejowej, ani nie stanowią obszaru kolejowego, albowiem nie stanowią gruntów wraz z drogą kolejową, budynkami, budowlami i urządzeniami przeznaczonych do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej, to nie można uznać, że podlegają one zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. Należy również zgodzić się z organem, że brak jest podstaw do zastosowania dla gruntów innej stawki podatkowej niż maksymalna dla działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie nie występowały względy techniczne gruntów uniemożliwiające ich wykorzystanie w działalności gospodarczej. Natomiast brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej z przyczyn leżących po stronie przedsiębiorcy, nie stanowi takiej okoliczności. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie: (...) nie są i nie mogą być wykorzystywane (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 151/10, z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 1059/12). W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych, prawnych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym nie mogą stanowić względów technicznych względy organizacyjno – prawne leżące po stronie podatnika takie jak oczyszczenie, niwelacja i rekultywacja gruntu. Zaskarżona decyzja nie narusza także prawa procesowego, w tym podniesionych w skardze art. 2a i 122, 187 § 1 O.p. Zasada wyrażona w art. 2a O.p. stanowi, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że zawiera on normę prawną, która nakazuje rozstrzyganie na korzyść podatnika nieusuwalnych wątpliwości dotyczących przepisów prawa, a więc takich, których w drodze procesu wykładni usunąć się nie da, a nie wszelkich wątpliwości, napotykanych przy odkodowywaniu znaczenia wypowiedzi prawodawcy. W tej sprawie zastosowanie narzędzi wykładni prawa w ramach wykładni językowej, a także wykładni systemowej i funkcjonalnej pozwoliło na usunięcie wątpliwości co do rozumienia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.