III SA/Po 1231/16

Dnia 8 czerwca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Marzenna Kosewska (spr.) WSA Mirella Ławniczak Protokolant: Sekr. sąd. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2017 roku przy udziale sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] października 2016r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym oraz jej zaliczeniem na poczet zaległości podatkowych I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. na rzecz skarżącego kwotę 997,- (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2016 roku nr [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1, art. 72 § 1 pkt. 1 § 1a i § 2, art. 74a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. Z 20015 r. poz. 613 z zm. ) – dalej o.p. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] maja 2016 roku, którą odmówiono J. O. stwierdzenia nadpłaty i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym wraz z odsetkami oraz jej zaliczeniem na poczet zaległości podatkowej . W uzasadnieniu decyzji organ odwołując się do treści przepisów art. 72 § 1 i § 2 o.p. oraz art. 73 § 3 o.p. wyjaśnił, że pismem z dnia 12 lutego 2016 roku podatnik wniósł o stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym wraz z odsetkami oraz jej zaliczenie na poczet zaległości podatkowej dotyczącej okresu od stycznia do września 2010 roku. We wniosku strona wskazała, że domaga się zwrotu nadpłaty, wynikającej z dokonanych wpłat w okresie od kwietnia do czerwca 2014 roku na poczet zobowiązań podatkowych określonych decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] grudnia 2012 roku i utrzymanymi decyzjami Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] marca 2014 roku. Dyrektor wskazał ,że łączne zobowiązanie podatkowe określone w decyzjach z [...] grudnia 2012 roku za okres od stycznia do grudnia 2010 roku wynosiło 1 035 810,00 zł. Decyzje dotyczące okresu od stycznia do sierpnia 2010 roku zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu prawomocnymi wyrokami wydanymi w sprawach – sygn. akt. III SA/613/14, III SA/Po 614/14, III SA/Po 615/14, III SA/Po 616/14, III SA/Po 617/14, III SA/Po 618/14, III SA/Po 619/14, III SA/Po 602/14. Po Postępowanie sądowe mające za przedmiot zobowiązanie za okres od września do grudnia 2010 roku zostało zawieszone. Prawomocne wyroki WSA z dnia 27 stycznia 2015 r. oraz z dnia 28 stycznia 2015 r. uchylające decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w K. określające wobec strony zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od stycznia do sierpnia 2010 r. wpłynęły do Urzędu Celnego w K. w dniach 22 kwietnia 2015 r. i 12 maja 2015 r. (zobowiązanie od stycznia do maja 2010 r.) oraz w dniu 24 czerwca 2015 r., (zobowiązanie za czerwiec, lipiec i sierpień 2010 r.) Podatnik w dniach 29 maja 2014 r. oraz 25 czerwca 2014 r. na poczet decyzji z dnia [...] grudnia 2012 r. określających zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2010 r. wpłacił łącznie 680 717 zł (jako kwotę zobowiązania, należnych odsetek i opłaty prolongacyjnej) . Organ wyjaśnił, że w sprawach dotyczących zobowiązania w podatku akcyzowym za okres od stycznia do maja 2010 r. decyzje określające te zobowiązania nie zostały ponownie wydane w terminie 3 miesięcy od dnia wpływu odpisu prawomocnych orzeczeń WSA w Poznaniu w stosunku do podatnika powstała nadpłata w wysokości 519 172,50 zł. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w K. zabezpieczył na nadpłacie podatnika kwotę 326 765 zł na poczet decyzji z dnia [...] sierpnia 2015r. określających ponownie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od stycznia do maja 2010 r. (decyzje o zabezpieczeniu nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r.). Dyrektor podniósł ,że sprawach dotyczących zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od czerwca do sierpnia 2010 r. ponowne decyzje zostały wydane w terminie wskazanym w art. 77 § 3 ww. ustawy. A zatem wpłacona przez stronę kwota w wysokości 137 100 zł nie podlegała zwrotowi i została przerachowana na te decyzje. Na poczet decyzji określających wobec strony zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od września do grudnia 2010 r. podatnik wpłacił 24 444 zł (postępowania w tych sprawach zostały zawieszone). Organ wyjaśnił , po umniejszeniu wpłaconej przez stronę kwoty tj. 680 717 zł o: 326 765 zł, 137 100 zł, 24 444 zł w stosunku do podatnika powstała nadpłata w wysokości 192 408 zł, która w dniu 17 lipca 2015 r. została zwrócona wraz z oprocentowaniem w wysokości 18 003 zł należnym z tytułu nieterminowego zwrotu tej nadpłaty. Postanowieniem z dnia [...] września 2015 r. dokonano zaliczenia nadpłaty w wysokości 27 793 zł na poczet zaległości podatkowej wynikającej z decyzji nr [...] z dnia [...] września 2015 r. oraz odsetek. Organ odwoławczy ustalił ,że na dzień wydania decyzji przez organ I instancji podatnik posiadał zaległość w podatku akcyzowym w wysokości 161 176 zł. Ponadto podatnik posiadał zaległości w podatku akcyzowym z tytułu decyzji nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r., których wykonalność została wstrzymana. Z wpłaconej przez stronę ww. kwoty - 488 309 zł (326 765 zł + 137 100 zł + 24 444 zł) zostało zaliczone i zaksięgowane na poczet zaległości podatkowych. Pozostała kwota 192 408 zł jako nadpłata została zwrócona stronie w dniu 17 lipca 2015 r. Strona nie posiada więc nadpłaty, o której mowa w art. 72 Ordynacji podatkowej, która podlegałaby zwrotowi lub zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona podniosła zarzuty tożsame jak w odwołaniu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: 1. Art. 121,122,123,187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz U. 2015 r., poz. 613 ze zm), poprzez: 1. niewyjaśnienie istotnych okoliczności w sprawie, tj. w szczególności pominięcie zgłoszonych twierdzeń, wskazanych faktów oraz wniosków dowodowych; 2. poczynienie wybiórczych ustaleń faktycznych poprzez bezzasadne kwestionowanie argumentów skarżącego pomimo oświadczeń i wniosków strony; 3. niewyjaśnienie istniejących wątpliwości i poczynienie w tym zakresie ustaleń na niekorzyść podatnika; 4. chybioną interpretację oświadczeń i twierdzeń strony, w szczególności co do nieistnienia wierzytelności, dającej organom celnym podstawę zatrzymania środków podatnika; 2. art. 120, art. 121 § 1, art. 187 i art. 191 u. o.p. poprzez zakwestionowanie prawa podatnika do prowadzenia postępowania o zwrot nadpłaty podatkowej wobec skorzystania z zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego; 3. Art. 124, 187 i 191, 200a .o.p poprzez brak wszechstronnej oceny dowodów w ich wzajemnej łączności, albowiem poczynione w tym względzie ustalenia nie odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Podsumowując nie wzięto pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, organy podatkowe zaniechały czynienia ustaleń faktycznych istotnych dla niniejszej sprawy; 4. Zasady prawdy obiektywnej (art 122 o.p.) oraz przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 .o.p.), rażące naruszenie zasady nakazującej organowi podatkowemu poszukiwanie prawdy materialnej przez naruszenie obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego w administracyjnej sprawie podatkowej (art. 187.o.p., 200a o.p.) tj niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych w sprawie, poprzez opieranie się na wybiórczo i nie w pełni zebranych dowodach oraz bezzasadną i dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. 5. Łamanie zasady słuszności i sprawiedliwości podatkowej oraz zasady nakazującej orzekanie w razie wątpliwości (w sprawach trudnych) na korzyść podatnika (łac. dubio pro tributario), zawartych w art. 120, 121 i 124 o.p.; 6. art. 120, art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 125 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 .o.p poprzez: naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów w związku z wydaniem rozstrzygnięcia prawnego bez należytego uzasadnienia, naruszając tym samym art. 210 § 1 pkt 6, art. 121 § 1 i art. 124.o.p.; 7. art. 52-56, 21 .o.p. w zw. z art. 10 ustawy prawo akcyzowe poprzez błędne ustalenie płatności odsetek od zaległości podatkowych, w sytuacji gdy winny one być ustalone ewentualnie od dnia utraty oświadczeń nabywców oleju opałowego i uwzględniać fakt ich zapłaty w całości w 2014 roku wraz z należnymi odsetkami i wyłączeniem okresów, które nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu zobowiązania podatkowego oraz nie rozliczenie uiszczonych przez podatnika wpłat na poczet spornej akcyzy dokonanej w 2014 roku w tym nie rozliczenie opłaty prolongacyjnej oraz odsetek od nadpłat powstałych w wyniku zapłaty a następnie uchylenia decyzji w tej materii przez WSA w Poznaniu; Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj w szczególności poprzez naruszenie : 1. art. 21 ust.4 Dyrektywy Rady 2003/96/WE poprzez błędne ustalenie momentu opodatkowania i osoby podatnika, albowiem w myśl przywołanego przepisu obowiązek powinien powstać w chwili ustania warunku zastosowanej preferencji tj. albo w chwili utraty oświadczeń lub niezłożenia zestawień podczas gdy żadna z tych czynności w odniesieniu do oleju sprzedawanego w danym miesiącu nie miała miejsca i nie może stanowić podstawy opodatkowania oraz co za tym idzie błędnie ustalono podatnika tego podatku; 2. art. 31. ust 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez naruszenie zasady proporcjonalności; Art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, - naruszenie zasady równego traktowania podmiotów; Art. 2 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady państwa prawa, sprawiedliwości społecznej; 3. Dyrektywy Rady 95/60/WE z dnia 27 listopada 1995 r. zobowiązującej Państwa Unii Europejskiej do nakładania kar współmiernych do ich celu i które to kary winny mieć odpowiedni skutek odstraszający w związku z art. 89 ustawy o podatku akcyzowym. Strona skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie jej organowi I instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenie od organu celnego na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm prawnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Istota sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy zasadności wniosku strony skarżącej o stwierdzenie nadpłaty i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym z oprocentowaniem oraz zaliczaniem jej na poczet zaległości podatkowej dotyczącej okresu od stycznia do września 2010 roku. W rozpatrywanej sprawie poza sporem jest to, że podatnik w dniach 29 maja 2014 r. oraz 25 czerwca 2014 r. na poczet decyzji z dnia [...] grudnia 2012 r. określających zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2010 r. wpłacił łącznie 680 717 zł (jako kwotę zobowiązania, należnych odsetek i opłaty prolongacyjnej) oraz do ,że decyzje dotyczące zobowiązania w podatku akcyzowym za okres od stycznia do sierpnia 2010 roku zostały uchylone prawomocnymi wyrokami WSA W Poznaniu wydanymi w sprawach – sygn. akt. III SA/613/14, III SA/Po 614/14, III SA/Po 615/14, III SA/Po 616/14, III SA/Po 617/14, III SA/Po 618/14, III SA/Po 619/14, III SA/Po 602/14. Strona nie zgadza się z sposobem rozliczenia wpłaconej kwoty . Podnosi ,że od kwoty 192 408 złotych wypłaconej tytułem nadpłaty wbrew stanowisku organu nie otrzymała należnych odsetek Podnosi ,że sposób rozliczenia jest nie czytelny. , a dokonane przez organ zaliczenie wpłaty na poczet zaległości i zabezpieczenia nie uwzględnia należnych jej odsetek . Zgodnie z treścią art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jeżeli nadpłata dotyczyła zaległości podatkowych, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę (art. 72 § 2 o.p.). "nadpłata powstaje (...) z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej" (art. 73 § 1 pkt 1 o.p.). Przypadki, w których przysługują podatnikowi lub innym podmiotom prawo do złożenia wniosku w stwierdzenie nadpłaty i tryb jej zwrotu reguluje przepis art. 75 o.p. Natomiast termin zwrotu nadpłaty określa art. 77 o.p., przy czym przepis ten dotyczy wszystkich nadpłat, a nie tylko tych które powstały w skutek przeprowadzenia procedury z art. 75 o.p. Dotyczy bowiem również nadpłat powstałych w wyniku wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności § 1 pkt 1 lit. b o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji z zastosowaniem § 3, w myśl którego w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa m.in. w § 1 pkt 1 lit.b, lub stwierdzenia jej nieważności, "jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sadu administracyjnego ze stwierdzeniem prawomocności , uchylającego decyzję lub stwierdzającego jego nieważność zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, która stanowi różnicę między podatkiem wpłaconym w podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji." W przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki (art. 78 § 4 o.p.). Z powyższego wynika, że w odniesieniu do nadpłat powstałych z uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego podlegają one zwrotowi w kwocie wpłaconej na podstawie takiej decyzji, o ile w określonym terminie nie wydano nowej decyzji w tej samej sprawie, bądź też o ile w terminie takim decyzję taką wydano w kwocie stanowiącej różnicę między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, przy czym w pierwszej sytuacji zwrot następuje bez zbędnej zwłoki, zaś w drugim terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. Oznacza to, że w przypadku wydania nowej decyzji w ciągu 3 miesięcy od dnia uchylenia poprzedniej decyzji i zwrot powstałej w ten sposób nadpłaty dokonano w okresie 30 dni od wydania decyzji nowej, zwrot ten następuje w terminie, o którym mowa w art. 77 § 3 o.p. W myśl art. 78 § 3 pkt 2 o.p. oprocentowanie (nadpłat) przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a - d - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji, jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie. W takim przypadku oprocentowanie przysługuje wyłącznie wówczas, gdy organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia lub zmiany decyzji i tylko wtedy gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie78 § 3 pkt 2 o .p. jest niezachowanie terminu jej zwrotu, w tym określonego w art. 77 § 3 o.p.. Brak zaistnienia którejkolwiek z tych przesłanek powoduje brak możliwości oprocentowania tak powstałej nadpłaty. Natomiast zgodnie z art. 76 § 1 o.p. nadpłaty wraz z oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę , odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek , kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych , a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu , chyba ,że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W razie zajęcia wierzytelności z tytułu nadpłaty podatku jej zaliczenie na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę , odsetek za zwłokę określonych w decyzji , o której mowa w art. 53a , oraz bieżących zobowiązań ma pierwszeństwo przed realizacją zajęcia ( §2a art.76 o.p.) . Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem powstania nadpłaty – w przypadku , o którym mowa w art. 73 § 1 pkt. 1-3 i 5 oraz §2 , złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty . W sprawach zaliczenia nadpłaty wydaje się postanowienie , na które służy zażalenie ( art. 76a o.p.) . Rozpatrując wniosek strony skarżącej oraz podniesione w odwołaniu zarzuty organ II instancji zobowiązany był do oceny zasadności żądania strony w odniesieniu do przytoczonych powyżej przepisów o.p. z zachowanie wymogów wynikających z podstawowych zasad postępowania podatkowego – zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych ( art.121 § 1) i zasady przekonywania ( art. 124). Jednym z warunków służących realizacji w postępowaniu podatkowym tych zasad jest aby adresowana do strony decyzja zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne spełniające wymogi określone § 4 art. 210 o.p. . Uzasadnienie decyzji podatkowej musi być dla strony czytelne zarówno w odniesieniu do ustalonych przez organ okoliczności faktycznych, jak i wyjaśnienia podstawy prawnej . Stanowisko organu wino być poparte analizą zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego , znajdującego się a aktach administracyjnych sprawy . W kontekście podniesionych w skardze zarzutów należy zauważyć, że zgodnie z art. 124 o.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Zasada ta powinna być stosowana przez organy podatkowe zarówno w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego, jak też w pisemnym uzasadnieniu decyzji podatkowej. Tym samym reguła ta powinna obowiązywać przez cały czas prowadzonej przed organem sprawy podatkowej (por. S. Presnarowicz, w: C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, art. 124, LEX, 2009, wyd. III). Organ administracji, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy lub czyni to ogólnikowo, uchybia swym obowiązkom wynikającym art. 124 Ordynacji podatkowej w sposób, który ma istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż sprawa nie zostaje załatwiona zgodnie z wynikającymi z tych przepisów zasadami ogólnymi postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1380/08). Obowiązek odniesienia się do stawianych przez stronę postępowania zarzutów wiąże się z regułą "uczciwego procesowania", która według Naczelnego Sądu Administracyjnego oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań (zob. wyrok NSA z 30 października 2001 r., III SA 1409/00, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 135/07, wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 339/07). W dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że organ odwoławczy w przypadku wniesienia odwołania czy zażalenia rozpoznaje sprawę w całości od początku, przy czym obowiązany jest uwzględnić stan faktyczny zaistniały również w trakcie postępowania odwoławczego (zażaleniowego) - wyrok NSA z dnia 29 października 2003 r., SA/Bd 2154/03, POP 2004, z. 1, poz. 2. Rolą organu odwoławczego jest nie tylko przeprowadzenie ponownie postępowania w sprawie, ale także ustosunkowanie się do stanowiska strony tego postępowania. Zdaniem Sądu uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogom przepisu art. 210 § 4 o.p. . Zgodnie z treścią powołanego przepisu, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W myśl wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2012 r. II FSK 1849/11, nie można mylić dostateczności uzasadnienia z siłą jego przekonywania i trafnością wskazanych w nim argumentów; celem uzasadnienia jest przekonanie stron postępowania o trafności rozstrzygnięcia. Pogląd ten należy odnieść również do wymagań, stawianych uzasadnieniu decyzji podatkowej. Analizując uzasadnienie decyzji podatkowej, strona, a w przyszłości również sąd, kontrolujący decyzję, musi mieć podstawy do zrozumienia, dlaczego została wydana określonej treści decyzja, jako stan faktyczny został ustalony przez organy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i załączonej do niej tabeli przedstawiono szereg obliczeń rachunkowych , odwołano się do dokonanych zarachowań nadpłaty , wypłat , wydanych decyzji , postanowień i zarządzeń . W aktach administracyjnych sprawy brak jest dokumentów do których odwołuje się organ w decyzji. W szczególności brak jest postanowień o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowej. Dowodu wypłaty stronie kwoty nadpłaty wraz z odsetkami ,na którą to wypłatę organ powołuje się w zaskarżonej decyzji . Brak jest dokumentów potwierdzających dokonane zabezpieczenie i zajęcie wierzytelności . W aktach sprawy znajduje się postanowienie opatrzone nr. [...] bez daty i podpisu . W załączniku nr. 1 do decyzji , ani w decyzji nie przedstawiono sposobu naliczenia odsetek . Powyższe braki powodują , że zaskarżona decyzja , którą odmówiono stronie skarżącej stwierdzenia nadpłaty nie poddaje się kontroli Sądu , co stanowi naruszenie przepisów postępowania – art. 121 § 1, art. 124 i art. 210 § 4 o.p. w stopniu , który mógł mieć wpływ na wynik sprawy . Rozpoznając ponownie sprawę organ winien uwzględnić wskazaną powyżej ocenę . Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł jak w pkt. I sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. ).- p.p.s.a. Orzekając o kosztach postępowania w pkt. II sentencji wyroku miał na uwadze dyspozycję art. 200 p.p.s.a. i § 14 ust.1 pkt. 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych ( Dz. Z 2015 r. PO. 1804 , ze zm. ) .