III SA/Po 1477/13

Dnia 17 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska (spr.) Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sad. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 roku przy udziale sprawy ze skargi D.D., K.D., R.D. – następców prawnych T. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2007 roku oddala skargę Decyzją z dnia ... września 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Y. określił X.D., prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą "Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe Z.", zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od oleju opałowego za miesiąc marzec 2007 r. w kwocie ... zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy podał, że postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego w Y. z dnia ... lutego 2011 r. zostało wszczęte wobec strony postępowanie podatkowe w sprawie podatku akcyzowego od oleju opałowego należnego za wskazany okres. W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że przedmiotem działalności kontrolowanego podmiotu był obrót olejem opałowym, etyliną 95 oraz gazem LPG na Stacji Paliw w W., ul.U. Wszystkie transakcje odbywały się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Do magazynowania przeznaczone były ... zbiorniki podziemne, w tym zbiornik do przechowywania oleju opałowego o pojemności 10 m 3 . Przedmiotem analizy w ramach prowadzonego postępowania było wyłącznie ilościowe rozliczenie obrotu olejem napędowym w latach 2006 i 2007, dokonane na podstawie przedłożonej dokumentacji. Organ ustalił, że w tym czasie firma prowadzona przez X.D. dokonała sprzedaży oleju opałowego udokumentowaną fakturami VAT na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w ilości ... litrów. W jednym tylko wypadku sprzedaż nastąpiła na rzecz osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono nieprawidłowości niektórych oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego składanych przez nabywców towaru. Nieprawidłowości dotyczyły m.in. firmy "K." z siedzibą w W., która w przypadku transakcji sprzedaży oleju opałowego dokonanej na jej rzecz w marcu 2007 r. (transakcji dokonywała w całym badanym okresie) w składanych oświadczeniach podała nieprawdziwe dane. Organ ustalił, że w przypadku tego kontrahenta, biorąc pod uwagę jego NIP i REGON, podmiotem tym była w rzeczywistości L., która w bazie REGON figuruje jako osoba prowadząca działalność gospodarczą pod firmą "T." z siedzibą w G., zaś analiza podpisów pod treścią oświadczeń wykazała, że w większości przypadków podpisy składała osoba podpisująca się nazwiskiem I.. Korespondencja kierowana pod adres wynikający z pieczątki na badanych oświadczeniach została zwrócona z adnotacją: "firma nie istnieje", a korespondencja kierowana na adres w G. – z adnotacją: " nie podjęto w terminie". Organ ustalił również, że U. była wspólnikiem spółki cywilnej "U.", jednak w innym okresie, aniżeli dokonywane transakcje. Zatem w ocenie organu podatkowego nabywca oleju opałowego, który posługiwał się pieczątką "K.U." w rzeczywistości podał nieprawdziwe dane i te fikcyjne dane uniemożliwiły identyfikację nabywcy, w tym uniemożliwiły ustalenie, czy olej opałowy został wykorzystany na cele opałowe. W związku z tymi ustaleniami, organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że X.D. dokonując sprzedaży oleju opałowego w oparciu o fakturę ... z dnia ... marca 2007 r., obejmującą sprzedaż oleju opałowego w ilości ... litrów na rzecz "U.", nie uzyskał oświadczenia, które było warunkiem do uzyskania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego i tym samym sprzedaż taka stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym według stawki w wysokości ... zl za ... litrów wyrobu. Podatnikiem jest X.D., zaś jako datę powstania obowiązku podatkowego wskazano dzień sprzedaży wyrobu. Stosowny podatek określono w drodze decyzji wobec tego, że zobowiązany podatnik nie złożył wymaganej deklaracji podatkowej w podatku akcyzowym. Od powyższej decyzji X.D. złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 64 oraz art. 65 ust. 1 a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym i przyjęcie, że na odwołującym ciążył obowiązek podatkowy w wysokości wskazanej w zaskarżonej decyzji. Nadto odwołujący zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie przepisów procesowych: art. 180 § 1, art. 181, art. 187 §1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczność ustalenia danych nabywcy oleju opałowego na podstawie faktury FV ..., wystawionej na U. i przyjęcie, że dane podane w tej fakturze nie odzwierciedlają rzeczywistego nabywcy. Odwołujący wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań strony X.D., świadka U. (I.) oraz z dokumentów: akt ewidencyjnych i rejestrowych prowadzonych przez Prezydenta Miasta G., Urzędu Statystycznego w G. lub E. i Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G., na okoliczność dokonanych zgłoszeń oraz wpisów jako przedsiębiorcy i podatnika U. (I.). Odwołujący twierdził, iż nie jest tak, że firma K. s.c. nie istnieje, zaś okoliczność złożenia podpisu przez osobę o nazwisku I. nie stanowi podstaw do kwestionowania transakcji nabycia oleju opałowego. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia ... listopada 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podzielił ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji, odniósł się do zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego i ocenił go. W konkluzji uznał, że nabywcą oleju opałowego w badanym okresie wynikającego z przedmiotowej faktury nie była U. "U.", gdyż K. prowadziła taką działalność wcześniej i to wyłącznie w formie spółki cywilnej. Organ odwoławczy podkreślił, że jako dane nabywcy należy uznać również adres przedsiębiorcy, który jest zgodny z odpowiednimi rejestrami, tj. rejestrem działalności gospodarczej i rejestracją na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej w Urzędzie Skarbowym. Tymczasem korespondencja kierowana na adres wynikający z użytej pieczątki została zwrócona z adnotacją: "firma nie istnieje", a kierowana na adres zamieszkania w G. została zwrócona jako nie podjęta w terminie. Organ odwoławczy wskazał, że z informacji od Burmistrza Gminy w J. wynika, że firma "K. s.c." została zarejestrowana pod numerem ..., jednak podmiot ten wykreślono z ewidencji w dniu ... kwietnia 2011 r., zaś U. była wspólnikiem jedynie w okresie ... 2000 r. W związku z tym w ocenie organu odwoławczego dane podane przez nabywcę nie były prawdziwe, co uniemożliwiło dotarcie do rzeczywistego nabywcy, a tym samym uniemożliwiło to dokonanie weryfikacji rzeczywistego zużycia zakupionego oleju. Uznano przy tym za bezzasadny wniosek strony o prowadzenie dalszego postępowania dowodowego, gdyż przeprowadzone już przez organ podatkowy postępowanie jednoznacznie wykazało, że zebrane oświadczenia nie uprawniają do zastosowania preferencyjnej stawki podatku. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu złożył X.D., wnosząc o uchylenie decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów procesowych i prawa materialnego: - przepisu art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym; - przepisu art. 122 w zw. z art.. 181 i art. 187 oraz w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz niewyjaśnianie wszystkich okoliczności istotnych w sprawie, a także nieuwzględnienie i pominięcie przy wydaniu decyzji dowodów w postaci odpisów z ewidencji działalności gospodarczej dotyczących I. (przed zmianą nazwiska: U.) za okres 1995 – 2011 r., załączonych przez skarżącego przy piśmie złożonym w toku postępowania odwoławczego; - przepisu art. 210 § 1 pkt 6, w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji, a także przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia i jego uzasadnienie wybranych wyroków sądów administracyjnych; - przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie zasady pogłębiania zaufania do organów administracji celnej; - przepisu art. 65 ust. 1a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności poprzez przyjęcie, że skarżący dopuścił się naruszenia wskazanego przepisu w zakresie obowiązku uzyskania od nabywcy oleju opałowego oświadczenia i uznanie, że ewentualna wadliwość oświadczenia jest równoznaczna z niespełnieniem warunków w zakresie dokumentowania obrotu olejem opałowym; - przepisu § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia Miniasta Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego i przyjęcie, że skarżący dopuścił się naruszenia wskazanego przepisu w zakresie obowiązku uzyskania od nabywcy oleju opałowego oświadczenia stwierdzającego, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe. Skarżący twierdził, że pozyskał dowody w postaci danych z ewidencji działalności gospodarczej stwierdzające w swej treści, że U. (obecnie I.) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa owoców, warzyw i grzybów. Działalność ta była wykonywana w miejscu dostawy oleju opałowego przez skarżącego. Skarżący zarzucił organowi podatkowemu poprzestanie w swoich ustaleniach na przyjęciu, że adnotacja na niepodjętej korespondencji skierowanej do I. U. wypełnia przesłanki wyjaśnienia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażoną w skarżonej decyzji. Wobec uzyskanej od pełnomocnika procesowego skarżącego informacji o śmierci skarżącego (pismo procesowe z ... maja 2011 r., k. ... akt), postanowieniem z dnia 14 czerwca 2012 r. Sąd zawiesił postępowanie (k. ... akt). Pismem procesowym z dnia 4 lipca 2013 r. nowy, ustanowiony przez następców prawnych zmarłej strony, pełnomocnik procesowy wniósł o podjęcie postępowania (k. ... akt). Sąd uwzględniając wniosek, postanowieniem z dnia 29 października 2013 r. podjął zawieszone postępowanie (k. ... akt). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Dokonując analizy skarżonego rozstrzygnięcia, Sąd uznał, że skarga okazała się nieuzasadniona. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej: u.p.a.) - wyroby akcyzowe zharmonizowane to paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do ustawy. Do czynności podlegających opodatkowaniu należą m.in. sprzedaż tych wyrobów na terytorium kraju (art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.a.). Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 10 u.p.a., za sprzedaż wyrobów na terytorium kraju uważa się również zużycie wyrobów akcyzowych niezgodnie z ich przeznaczeniem w przypadku, gdy do tych wyrobów zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy. Przepis § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87 poz. 825 ze zm.; dalej: rozporządzenie) stanowi, że podatnik sprzedający wyroby wymienione w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia jest obowiązany, w przypadku sprzedaży osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej, do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów na cele opałowe, załączonego do paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy. Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia, oświadczenie powinno zawierać imię i nazwisko nabywcy, PESEL i NIP, adres jego zamieszkania, ilość nabywanego oleju, ilość posiadanych urządzeń grzewczych i ich lokalizację, wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych oraz datę, miejsce wystawienia oświadczenia i podpis nabywcy. Z kolei na podstawie § 4 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia, podatnik sprzedający wyroby akcyzowe jest obowiązany, w przypadku tej sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniającym do stosowania preferencyjnych stawek podatkowych wymienionych w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia. Oświadczenie może być złożone w wystawianej fakturze VAT, a jeżeli jest składane odrębnie, powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT. Niesporne jest w niniejszej sprawie, że w okresie objętym kontrolą skarżący dokonywał sprzedaży oleju opałowego oraz to, że korzystał z preferencyjnej stawki akcyzy dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe. Sporne natomiast jest to, czy organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych w zakresie oświadczenia nabywcy oleju opałowego, które pozwalały organom podatkowym na przyjęcie, że wobec spornej transakcji objętej fakturą ... z dnia ... marca 2007 r. doszło do sprzedaży oleju uprawniającej do zastosowania preferencyjnej stawki. W trakcie kontroli stwierdzono, że na oświadczeniu widnieje podpis osoby o nazwisku W., który także był złożony na oświadczeniu składanym przez innego nabywcę – "R." z siedzibą w W. (protokół kontroli podatkowej z ... października 2010 r. akt adm.). Wobec powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do osoby nabywającej paliwo, a posługującej się pieczątką: "K.U." P. ul. O., organ kontrolujący podjął czynności zmierzające do wyjaśnienia, kto i w jakim celu nabywał paliwo w ilości wskazanej we fakturze nr ... i czy dane podane w oświadczeniu dołączonym do przedmiotowej faktury są prawdziwe. W wyniku dokonanych czynności organ podatkowy ustalił, że osoba o podanym w treści oświadczenia numerze REGON i NIP w istocie prowadzi działalność gospodarczą w G. pod firmą "A." z siedzibą w G., który to adres jest również jej adresem zamieszkania. Zgodnie ze zgłoszoną zmianą, począwszy od dnia ... kwietnia 2010 r. zmieniła ona nazwisko na I. Te okoliczności nie były kwestionowane, a sama strona skarżąca wykazywała to złożonymi w trakcie postępowania odwoławczego dokumentami z ewidencji działalności gospodarczej. Z kolei działalność gospodarcza pod nazwą "K." nigdzie nie była zgłoszona, zaś U. była w krótkim okresie (... 2000 r.) jedynie wspólnikiem spółki cywilnej "K." (pismo z dnia ... kwietnia 2011 r. z Urzędu Gminy i Miasta J., akta adm. k. ...), informacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z ... października 2010 r., akta adm. k. ...). Wobec powyższych informacji, stojących w sprzeczności z treścią oświadczenia, organ podatkowy podjął próbę wyjaśnienia, kto faktycznie dokonywał transakcji zakupu oleju opałowego, kto w momencie zakupu składał oświadczenie o przeznaczeniu zakupionego oleju na cele opałowe, jaka ilość tego towaru była zakupiona w badanym okresie, (wezwanie organu do złożenia dokumentów i wyjaśnień, k. ... akt adm.). Wezwanie organ skierował na adres wynikający z pieczątki na oświadczeniu. Korespondencja została zwrócona nadawcy z informacją, że firma nie istnieje (k. 11 akt adm.). Kolejna próba doręczenia wezwania do złożenia wyjaśnień została przez organ podatkowy skierowana na adres zamieszkania (będący jednocześnie adresem podanym w ewidencji działalności gospodarczej jako siedziba firmy "N." - k. .. akt adm.). Przesyłka ta została zwrócona nadawcy jako nieodebrana w terminie. Kolejne wezwania na adres w G. były podejmowane przez osobę, która podawała się jako pełnomocnik (k. ... akt adm.). Na żadne z wezwań organowi podatkowemu nie udzielono odpowiedzi. Biorąc powyższe pod uwagę należało stwierdzić, że organy podatkowe podjęły dostępne czynności mające na celu dokonanie weryfikacji treści złożonego oświadczenia, tak więc nie można im czynić zarzutu, że nie podjęły wystarczających czynności w celu dokonania ustaleń faktycznych. Ma to o tyle uzasadnienie, iż transakcje dokonywane przez osobę posługującą się pieczątką "K.U." nie były incydentalne, bo obejmowały okres objęty całą kontrolą, t.j. od dnia 1 stycznia 2006 r. do dnia 31 grudnia 2007 r. i dotyczyły ilości paliwa każdorazowo ... litrów. Tak więc należało uznać, za organami podatkowymi, że treść złożonego oświadczenia nie zawierała prawdziwych danych. Z tego względu, w ocenie Sądu, organy obu instancji zasadnie stwierdziły, że wobec przedmiotowych ... litrów oleju należało zastosować wyższą stawkę podatkową. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 65 ust. 1 a) u.p.a. Obowiązek złożenia oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe jest, obok barwienia i znakowania, elementem kontroli obrotu tymi wyrobami, które ze względu na swoje właściwości fizykochemiczne mogą mieć podwójne zastosowanie: jako paliwo grzewcze i jako paliwo napędowe, a zatem mogą być opodatkowane różnymi stawkami akcyzy. Spełnienie warunków dotyczących uzyskania oświadczeń, które winny być przy tym prawidłowe formalnie, ma na celu przede wszystkim określenie tożsamości nabywców w celu ich ewentualnej kontroli. Tylko prawdziwe oświadczenia, tzn. pochodzące od rzeczywistych nabywców oleju na cele opałowe, identyfikowanych na podstawie danych zawartych w tych oświadczeniach, stanowić mogą podstawę do przyjęcia, że sprzedaż oleju nastąpiła na cele opałowe, tj. nastąpiło użycie oleju zgodnie z jego przeznaczeniem. Podjęcie sprzedaży oleju opałowego na cele opałowe indywidualnym odbiorcom jest równoznaczne z przejęciem przez sprzedawcę obowiązku szczegółowo unormowanego w § 4 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, a dotyczącego odebrania oświadczeń nabywców o przeznaczeniu na cele opałowe. To sprzedawca ma uzyskać odpowiednie oświadczenie od nabywcy oraz zapewnić, żeby to oświadczenie było prawidłowe pod względem formalnym i merytorycznym. Brak oświadczenia pozwalającego na identyfikację rzeczywistego nabywcy i brak możliwości sprawdzania, czy ten ostatni użył zakupiony olej zgodnie z przeznaczeniem, obciąża sprzedawcę w tym sensie, że nie jest on w stanie wykazać, że sprzedał olej celem użycia go na cele opałowe, co skutkuje zastosowaniem stawki akcyzy przewidzianej w art. 65 ust 1a u.p.a., dotyczącej użycia oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem (por. m. in. wyrok NSA z 26 listopada 2010 r., sygn. akt I GSK 865/09 LEX nr 744885; wyrok WSA w Białymstoku z 21 marca 2012 r., I SA/Bk 29/12, LEX nr 1136861; wyrok WSA w Szczecinie z 12 stycznia 2012 r., I SA/Sz 918/11, LEX nr 1120947; wyrok WSA we Wrocławiu z 24 sierpnia 2011 r., I SA/Wr 811/11, LEX nr 896338). Zdaniem Sądu, organy podatkowe zasadnie przyjęły w niniejszej sprawie, że to sprzedawca był zobowiązany do uzyskania od nabywcy oświadczenia prawidłowego formalnie w celu skorzystania z obniżonej stawki podatkowej. Przy czym dla wyniku sprawy nie ma znaczenia rzeczywiste przeznaczenie oleju na cele opałowe, ani ewentualne dostarczenie wymaganego oświadczenia czy też uzupełnienie braków formalnych oświadczenia w późniejszym okresie. Z tego względu należało co do zasady opodatkować sprzedaż przedmiotowego oleju opałowego z zastosowaniem wyższej stawki podatkowej. Dokonana przez Sąd w rozpatrywanej sprawie analiza akt administracyjnych oraz uzasadnienie zaskarżonych decyzji prowadzi do wniosku, że organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, nie naruszając przy tym zasady swobodnej oceny dowodów. Organ pierwszej instancji zwrócił się do urzędów gmin o weryfikację danych podanych w oświadczeniach. Wezwano także osobę wskazaną w treści faktury i oświadczenia o złożenie stosownych wyjaśnień, czy dokonywała ona we wskazanych okresach zakupu oleju opałowego od skarżącego i czy złożyła tym samym na piśmie stosowne oświadczenie o przeznaczeniu zakupionego oleju na cele grzewcze. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w ocenie Sądu, organy dokonały prawidłowych ustaleń, niezbędnych do przyjęcia, że w okresie objętym przedmiotową kontrolą, miała miejsce sprzedaż oleju opałowego bez oświadczeń, gdyż równoznacznym jest istnienie oświadczenia zawierającego nieprawdziwe dane. Prawidłowo też organy podatkowe uzasadniły swoje stanowisko. Wskazały na zebrane dowody, które posłużyły do dokonania ustaleń faktycznych, prawidłowo podały podstawy prawne rozstrzygnięcia i dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa. To, że w swoim uzasadnieniu odniosły się szeroko do orzecznictwa sądowoadministracyjnego, powołując się na zawarte w cytowanych wyrokach stanowisko Sądu, nie może stanowić zarzutu naruszenia przepisów procesowych. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z zm.) oddalił skargę.