III SA/Po 206/18

Dnia 11 lipca 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak Sędziowie WSA Mirella Ławniczak WSA Marek Sachajko (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2018 roku przy udziale sprawy ze skargi Stowarzyszenia [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] stycznia 2018r., nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji oświatowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję zmieniającą kwotę dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem przypadającą do zwrotu do budżetu Powiatu [...] w części wskazującej, iż kwota dotacji w wysokości 14.703,30,- (czternaście tysięcy siedemset trzy złote 30/100) uznana została za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami liczonymi jako zaległości podatkowych, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącego kwotę 4.059,- (cztery tysiące pięćdziesiąt dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] Starosta, wskazując na art. 104 § 1 i art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 z późn. zm, obecnie Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm., dalej jako K.p.a.), art. 252 ust. 1, ust. 5 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 z późn. zm., dalej jako u.f.p.) i art. 90 ust. 3 i 3d ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 z późn. zm., dalej jako u.s.o.) określił kwotę dotacji [...] zł jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem przez[...], dla którego organem prowadzącym jest [...]i przypadającą do zwrotu do budżetu powiatu [...]wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych - od kwoty [...] zł począwszy od dnia [...] r. do dnia zapłaty, od kwoty[...] zł począwszy od dnia [...] r. do dnia zapłaty, wskazując numer rachunku bankowego i termin na zwrot dotacji (14 dni od daty doręczenia decyzji). Uzasadniając decyzję organ wskazał, że [...] (dalej jako [...]) dla którego organem prowadzącym jest [...] (dalej jako [...]) zostało wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzonej przez Starostę w dniu [...]r. [...] jest niepubliczną placówką oświatową, co oznacza, że zgodnie z art. 90 ust. 2 u.s.o. otrzymuje dotację z budżetu powiatu. Dalej Starosta wskazał, że decyzją z [...]r. określił kwotę dotacji [...]zł jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem przez[...] i zobowiązał [...] do zwrotu kwoty wraz z odsetkami, ale rozpoznając odwołanie organu prowadzącego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...]r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. SKO nakazało bezsporne ustalenie kwoty dotacji, które zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem i z tego tytułu podlegają zwrotowi. Uzasadniając kolejną decyzję wydaną w sprawie Starosta wskazał, że zgodnie z art.90 ust. 3d u.s.o. dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b art. 90 tej ustawy, są przeznaczane na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystywane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. W myśl art. 252 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (1.) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, (2.) pobrane w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. Dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej. Zwrotowi do budżetu podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Zasady naliczania odsetek zostały opisane w art. 252 ust. 6 u.f.p. Starosta stwierdził, że w roku [...][...]otrzymało dotację w wysokości: [...] zł. Stwierdzono, że organ prowadzący wydatkował na działalność nie związaną z prowadzeniem [...] kwotę w wysokości: [...] zł. Na ww. kwotę [...]zł składają się wydatki, które dotyczą roku [...] a rozliczone zostały w dotacji roku [...]: energia elektryczna: [...] zł, obsługa księgowa [...] zł, wynagrodzenie za m-c[...] r. rozliczone w [...] r. ([...] zł plus [...]zł) - [...]zł. Starosta podkreślił, że opisane wydatki są wydatkami roku poprzedniego a nie bieżącego tj. tego na który była przekazana dotacja. Dalej Starosta napisał, że w roku [...][...] otrzymało dotację w wysokości: [...]zł. Stwierdzono, że organ prowadzący wydatkował na działalność nie związaną z prowadzeniem [...] kwotę w wysokości: [...] zł. Na ww. kwotę [...] zł składają się: wynagrodzenia za miesiąc [...] r. a rozliczone jako wydatek w miesiącu [...] r. w łącznej kwocie [...] zł, wymiana procesora w komputerze - [...] zł, przy czym w księdze inwentarzowej [...] nie ma żadnego komputera wpisanego do stanu posiadania [...]. Dalej wskazano na wydatek na zakup gokarta i trampoliny -[...] zł, oświetlenie placu zabaw - [...] zł. Zdaniem organu kontrolującego ww. wydatki na zakup gokarta i trampoliny, jak i oświetlenia placu zabaw zostały poniesione na potrzeby przedszkola, które prowadzone jest przez [...] - środkami przeznaczonymi na prowadzenie [...] sfinansowano część wydatków dotyczących przedszkola. Przedszkole funkcjonuje cały rok, natomiast zgodnie z przedstawionym wykazem osób korzystających ze [...] dzieci w[...] roku przebywały tylko dwa dni w [...]. Trudno byłoby zatem udowodnić, że plac zabaw jest elementarną częścią wyposażenia [...]. Dalej wskazano na część wydatków nie uznanych jako remont dachu - [...] zł (kwota z faktury z dnia [...] r. - rozliczona w dotacji to kwota: [...] zł). Budynek stanowi własność [...] w którym mieści się [...]. Kontrolowany zaznaczył, że nie jest to jedyna faktura dotycząca remontu dachu. Całkowity koszt remontu dachu wyniósł [...] zł brutto, na co przedstawiono łącznie trzy faktury. Kontrolowany do rozliczenia dotacji przyjął tylko jedną fakturę na kwotę: [...] zł, z której to rozliczył w dotacji [...]%, co stanowi kwotę; [...]zł. Pozostałe faktury zdaniem kontrolowanego nie są objęte kontrolą, gdyż nie dotyczyły rozliczenia z dotacji [...] i w związku z tym nie były przedłożone komisji kontrolnej. Wobec powyższego organ kontrolujący nie mógł przyjąć za podstawę do procentowego rozliczenia wszystkich faktur, ponieważ pozostałe wydatki nie zostały poniesione z dotacji, dlatego uznano tylko kwotę z faktury rozliczoną z dotacji. Zdaniem organu zasadnym byłoby przyjęcie [...]% z kwoty: [...] zł gdyby [...] rozliczyło wszystkie powyższe faktury ze środków z dotacji. Przedmiotowy budynek jest budynkiem administracyjnym[...], a więc oprócz [...] mieści się tam administracja[...]. Starosta podkreślił, że dotacja oświatowa nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywaniu wszelkich wydatków. Dalej wskazano na wydatki na realizację umowy z [...]-[...]zł. W dniu [...] r. została zawarta umowa o współpracy pomiędzy [...], a [...] prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą[...]. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Przedmiotem umowy jest między innymi [...]Organ kontrolujący uznał za niezgodne z przepisami prawa wydatkowanie środków z dotacji w[...] r. na świadczenie usług w zakresie utrzymania porządku i czystości wskazując, że z art. 5 ust. 7 u.s.o. wynika, że zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków należy do organu prowadzącego, a więc do [...]. Dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. W odwołaniu od opisanej decyzji [...]wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Zarzuciło naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez błędną interpretację pojęcia "dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem". Podkreśliło, że dotacja za lata [...] została wydatkowana w sposób całkowicie zgodny z przepisami prawa. Organ nie wykazał w decyzji, by środki z dotacji zostały w jakikolwiek sposób nieprawidłowo wydatkowane, tj. na cele niezgodne z przeznaczeniem dotacji. Cele te są wprost określone w przepisach u.s.o., a organ, badając sprawę, w ogóle nie odniósł się do przesłanek wynikających z tych regulacji. Organ wskazał jedynie na stwierdzone w toku kontroli uchybienia w kwestiach dokumentacji księgowej poszczególnych wydatków [...], które - o ile mogą stanowić przedmiot uwag pokontrolnych - o tyle w żaden sposób nie przesądzają o tym, że dany wydatek został przeznaczony na cel inny niż wskazany w ustawie. Zaksięgowanie faktur wystawionych w miesiącu [...]roku (bo dotyczyły[...] r.) nastąpiło zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Faktury te zostały następnie zapłacone i rozliczone jako wydatek z dotacji w miesiącu [...] r. (zgodnie z zapisami widniejącymi na rozliczeniach). Faktury zostały rozliczone z dotacji, gdyż zapewniały ciągłe funkcjonowanie [...] . Podobnie w kwestii wypłaconego w miesiącu [...] r. wynagrodzenia za miesiąc [...] r. oraz rachunku za miesiąc [...] r. w wysokości [...] zł. [...] podkreśliło, że przyjęło zasadę rozliczeń dotacji po dokonaniu zapłaty czyli uzyskaniu wydatku, zgodnie z wytycznymi Starostwa. Oznacza to, że przyjęta zasada rozliczeń jest zgodna ze stanowiskiem organu kontrolującego (wyrażonym m.in. w protokole pokontrolnym). Dalej [...]wskazało, że posiada komputer ujawniony w ewidencji środków trwałych[...]. Sprzęt rekreacyjny w [...] r. został zakupiony na potrzeby tylko i wyłącznie [...]. [...] posiada dodatkowo drugą trampolinę oraz dodatkowo[...] gokarty, które wykorzystywane są na potrzeby pozostałej prowadzonej działalności. Zakup był niezbędny i konieczny z uwagi na potrzeby [...] wynikające z jego rozwoju oraz celów i zadań [...] wynikające z zapisów statutu. Odnośnie wydatkowania dotacji na remont dachu [...] wskazało, że całkowity koszt remontu dachu wyniósł [...]zł brutto. W związku z powyższym[...] uwzględniło kwotę w wysokości [...]zł, co stanowi zaledwie [...]% całkowitych kosztów remontu. Podział kosztów wykonano zgodnie z obowiązującą polityką rachunkowości. Pozostała kwota została rozliczona z innych źródeł finansowych. Odnosząc się do umowy z [...] wskazano, że scedowano w niej część obowiązków i zadań kierownika [...]. Zakres obowiązków wynikających z umowy nie jest taki sam jak obowiązki kierownika[...] , co więcej jest całkowicie rozłączny. Ponadto podkreślono, że kierownik [...]posiada dostęp do systemu informacji oświatowej i dysponuje kwalifikacjami niezbędnymi do pełnienia opieki wychowawczej nad młodzieżą. [...] pomimo zawarcia umowy o pracę w [...], prowadzi działalność gospodarczą. Jest to całkowicie zgodne z przepisami prawa. [...]wskazało, że inną zupełnie kwestią jest zawarcie umowy o współpracy w dniu [...] r. z [...] na świadczenie usług w zakresie utrzymania porządku i czystości - usługi sprzątania. [...]nie zatrudnia sprzątaczki, zlecając wykonanie sprzątania, bowiem jest to znacząco tańsze rozwiązanie. Decyzją z dnia[...] r. nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wskazując na art. 138 § 2 K.p.a. orzekło "zmienić kwotę dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, przypadającą do zwrotu do budżetu powiatu [...] przez[...], dla którego organem prowadzącym jest[...], w ten sposób, że: kwotę dotacji w wysokości [...] zł uznać za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych, kwotę dotacji w wysokości [...] zł uznać za wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem". Uzasadniając decyzję SKO wskazało, że ponownie przeanalizowało faktury związane z remontem dachu i uznało za zasadne rozliczenie z dotacji kwoty [...]zł wynikającej z faktury nr [...] o wartości brutto [...] zł. W ocenie Kolegium również wydatki na zakup gokarta i trampoliny na kwotę [...]zł, oświetlenie placu zabaw za [...] zł oraz koszt wymiany procesora w komputerze w kwocie [...] zł należy uznać za dotację wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem. W zakresie nieprawidłowego rozliczenia faktur względem roku budżetowego, Kolegium wskazało, iż wydatki i koszty prowadzonej przez [...]działalności opierają się na tzw. zasadzie kasowej tzn. z ewidencjonowaniem zdarzeń gospodarczych nie w chwili powstania zobowiązania, lecz w chwili faktycznej dyspozycji składnikami majątku jednostki, co oznacza, że wydatek zostanie przypisany do tego roku, w którym została dokonana zapłata. Art. 251 ust. 4 u.f.p. stanowi, że wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona. SKO zaznaczyło, że zgodnie z art. 251 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego, podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki, w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku. W związku z tym SKO uznało kwotę dotacji w wysokości[...] zł za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, na którą to kwotę złożyły się następujące wydatki: kwota[...] zł - za wydatki dotyczące roku [...] a rozliczone w dotacji w roku [...] oraz za wynagrodzenie za [...] r., a rozliczone jako wydatek w [...] r., oraz kwota[...] zł - za wynagrodzenie za miesiąc [...] r., a rozliczone jako wydatek w [...] r. Nadto SKO podzieliło stanowisko organu I instancji w zakresie wydatków na realizację umowy z[...] i uznało kwotę [...] zł za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Na opisaną decyzję, w zakresie rozstrzygnięcia dotyczącego uznania kwoty dotacji w wysokości [...] złotych za kwotę wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosło [...]domagając się uchylenia decyzji w zaskarżonym zakresie oraz zasądzenia od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania. [...]zarzuciło: 1. naruszenie art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez jego błędną interpretację; 2. naruszenie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez błędną interpretację pojęcia "dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem", 3. naruszenie art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. poprzez wydanie rozstrzygnięcia bez wnikliwego rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego, 4. naruszenie art. 8, art. 11 oraz art. 107 K.p.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie. Uzasadniając skargę [...] powtórzyło argumenty zawarte w odwołaniu. Nadto wskazało, że SKO w zaskarżonej decyzji w ogóle nie uzasadniło swojego stanowiska ani co do zarzutów odnośnie nieprawidłowości wydatkowania kwot dotacji (tj. nie w tym samym roku budżetowym) ani też nie wskazało, na czym w istocie polega naruszenie przepisów w przypadku podpisania przez [...] umowy z[...]. SKO przyznało, że [...]opiera swoją rachunkowość na tzw. zasadzie kasowej, jednocześnie nie czyniąc z tego żadnego zarzutu (a przynajmniej w uzasadnieniu decyzji brak jest rozważań w tym zakresie). Ponadto, skarżący wskazał, że SKO podało, że [...]podpisało z [...]umowę na sprzątanie obiektu [...]. Cel umowy jest - zdaniem skarżącego - jak najbardziej zgodny z określonym w art. 90 ust. 3d u.s.o. przeznaczeniem dotacji oświatowej. Strona skarżąca podkreśliła, że nie sposób polemizować ze stanowiskiem SKO w przypadku, gdy stanowisko to w zasadzie nie zostało wyrażone ani należycie uargumentowane. Skarżący stwierdził, że SKO w ogóle nie wskazało, jakiego rodzaju zastrzeżenia czy tez niezgodności z prawem, zarzuca [...]przy dokonywaniu wydatków czy podpisywaniu umów, ani też, dlaczego zlecenie sprzątania [...] firmie zewnętrznej miałoby być sprzeczne z przepisami prawa. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, powtarzając argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej jako P.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Kontrola sądu nie obejmuje natomiast zasadniczo oceny wypełniania przez organy administracji tzw. pozasystemowych kryteriów słusznościowych, w szczególności kierowania się zasadami współżycia społecznego, ani kryteriów celowościowych, takich jak realizacja określonej polityki stosowania prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z 25.09.2009 r., I OSK 1403/08, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie: CBOSA). W pierwszej kolejności sąd odniesie się do interpretacji art. 251 ust. 4 u.f.p., zaprezentowanej w zaskarżonej decyzji. Zgodnie z tym przepisem, wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. SKO uznało, zdaniem Sądu wadliwie, że wydatek jest wydatkiem bieżącym wyłącznie wówczas, gdy został dokonany w okresie, na który dotacja została udzielona. Co istotne - organ nie kwestionował charakteru tych wydatków, jako związanego z zakresem kształcenia, wychowania i opieki, ale wyłącznie nieterminowość jego zapłaty. W ocenie Sądu, skoro organy nie kwestionują celowości poniesionych wydatków w związku z uzyskaną dotacją, to brak jest podstaw do twierdzenia, że dotacja została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem. Jeśli bowiem zrealizowano w terminie zadanie publiczne, na które udzielona była dotacja i w tym terminie powstało zobowiązanie do zapłaty, to uznać należy, że dotacja została wykorzystana w terminie, a użyty w art. 251 ust. 4 u.f.p. zwrot "w szczególności" na interpretację taką pozwala. Sąd zaznacza, że problem rozliczenia dotacji, która została użyta na zrealizowane w terminie cele, ale wydatkowana na zapłatę faktur już po upływie terminu realizacji zadania, był wielokrotnie przedmiotem rozważań w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyrokach z dnia 11 marca 2008 r. II GSK 437/07 i II GSK 440/07, z dnia 8 października 2008 r. II GSK 362/08 i II GSK 363/08, w wyroku z dnia 14 lipca 2010 r. II GSK 706/09, które zapadły na gruncie art. 144 ust. 4 u.f.p. z 2005 r., o brzmieniu identycznym jak art. 251 ust. 4 u.f.p. z 2009 r., Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie wypowiadał się za przyjęciem, że "wykorzystanie dotacji" nie jest równoznaczne z zapłatą za zadania. Opisane stanowisko podziela skład orzekający w niniejszej sprawie. W związku z tym Sąd stwierdza, że w niektórych przypadkach brak jest możliwości zapłaty za zadanie w tym samym roku budżetowym i opisana okoliczność nie może być samodzielną podstawą do uznania za wykorzystanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W ocenie Sądu, brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania za zasadne dokonywania wydatków przed upływem terminu płatności określonych należności. Istotne jest bowiem, by dotacja była wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań wykonanych w okresie roku budżetowego, na który dotacja została udzielona. Innymi słowy znaczenie ma przede wszystkim ta okoliczność, że środki finansowe przeznaczone na dany rok zostaną użyte na realizację zadań z tego samego roku. Organ zobowiązany jest uwzględnić powyższe wskazania przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Odnosząc się do zarzutów skargi związanych z naruszeniem w sprawie przepisów postępowania, Sąd w pełni podziela stanowisko prezentowane w orzecznictwie, że ciężar dowodu w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji spoczywa na stronie, która jest beneficjentem takiej pomocy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że to na podmiocie dotowanym spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana na realizację preferowanych przez dotującego celów (por. prawomocny wyrok WSA w Szczecinie z 12 kwietnia 2018 r., I SA/Sz 122/18; CBOSA i wskazane tam orzecznictwo). Dowody zebrane w sprawie organ winien jednak wszechstronnie zbadać, nie tylko w kontekście poprawności formalnej, ale także ocenić co do ich wiarygodności, co winno znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przypomnieć także należy, że w postępowaniu administracyjnym wydanie prawidłowej decyzji w każdym przypadku powinno poprzedzać dokładne ustalenie przez organ stanu faktycznego istniejącego w sprawie, stosownie do art. 7 K.p.a. i art. 77 § 1 K.p.a. Jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym. Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 80 K.p.a.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 77 § 1 K.p.a.), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego wydania decyzji o przekonującej treści (art. 7 K.p.a.). Ponadto, art. 107 K.p.a. określa podstawowe części składowe, jakie powinna decyzja zawierać. Do tych części ustawodawca zalicza między innymi uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie zatem stanowi integralną cześć decyzji i jego zadaniem jest wyjaśnienie rozstrzygnięcia, stanowiącego dyspozytywną część decyzji. Bez wątpienia w sytuacji, gdy odmawia się stronie gwarantowanego prawnie uprawnienia, to podejmując rozstrzygnięcie, organy winny stanowisko szczegółowo uzasadnić, stosownie do wymogów z art. 107 § 3 K.p.a. W ocenie Sądu, tego elementu również zabrakło w badanej sprawie. Wskazać należy, że organ odwoławczy, utrzymując w mocy rozstrzygnięcie w części dotyczącej[...], nie odniósł się do argumentów odwołania, ale także nie uzasadnił swojego stanowiska; organ poprzestał na lakonicznym stwierdzeniu, że w dniu [...]r. została zawarta umowa pomiędzy [...]a [...] prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą [...] na świadczenie usług związanych z utrzymaniem porządku i czystości oraz przytoczył treść art. 5 ust. 7 i art. 90 ust. 3d u.s.o., rezygnując z jakichkolwiek ustaleń. Sąd ocenia, że w tym zakresie nie zostały spełnione kodeksowe wymogi dotyczące decyzji i brak jest możliwości dokonania jej sądowej kontroli. Organ zobowiązany będzie szczegółowo opisać jaki zakres czynności należał do[...], przeanalizować dowody już zgromadzone w toku postępowania w postaci między innymi statutu [...] oraz umów łączących [...] ze . [...] Być może konieczne będzie przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, włącznie z przeprowadzeniem dowodu z przesłuchania [...] na okoliczność zakresu czynności wynikających zarówno z ustawy oraz statutu i porównanie z tym zakresem czynności, który był dokonywany przez [...]. Sąd podkreśla, że zasada dwuinstancyjności postępowania oznacza obowiązek dwukrotnego rozpoznania sprawy, czyli konieczność przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Istotą dwuinstancyjności jest bowiem wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego - co wymaga ponownego i całościowego rozpatrzenia sprawy - a nie jedynie formalna kontrola decyzji, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Tym samym zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucić należy wadliwość przez brak dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności brak ustosunkowania się do twierdzeń zawartych w odwołaniu oraz brak wskazania przyczyn nieuwzględnienia tych twierdzeń, zarzutów i wskazywanych dowodów. Wskazać należy, że brak wyczerpujących ustaleń dotyczących istoty sprawy, a więc brak dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy (art. 7 k.p.a.), a także odniesienia się do zarzutów i argumentacji odwołania oznacza, że decyzja nie spełnia wymogów zawartych w art. 107 K.p.a., a to uniemożliwia zapoznanie się z motywami rozstrzygnięcia i stanowi samodzielną przesłankę uchylenia zaskarżonej decyzji - w zakwestionowanej części i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wobec tego Sąd stwierdził, że doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, i w związku z tym, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) P.p.s.a., Sąd uchylił decyzję SKO w zaskarżonej części, to znaczy w części wskazującej, iż kwota dotacji w wysokości [...]uznana została za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami liczonymi jako zaległości podatkowych. O kosztach postanowiono w oparciu o art. 200 p.p.s.a. zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Kwota ta obejmuje uiszczony stosunkowy wpis od skargi ([...]zł), wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej z tytułu zastępstwa procesowego ([...]zł) oraz uiszczoną opłatę skarbową od pełnomocnictwa procesowego ([...] zł), razem [...]zł.