III SA/Po 332/14

Dnia 9 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Szymon Widłak (spr.) Protokolant: Ref. staż. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] stycznia 2014 roku nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej dotyczącej ustalenia podatku od nieruchomości oddala skargę III SA/Po 332/14 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. o numerze [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję wydaną z upoważnienia Prezydenta Miasta O. przez Urząd Miasta O. - Wydział Finansowy znak: [...] z dnia [...] listopada 2013r. w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2013. Jak wynika z zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I-szej instancji M. K. wnioskiem z [...] maja 2013 r. zwrócił się do organów podatkowych o zmianę wysokości podatku od nieruchomości położonej przy ulicy [...] w O. Jako podstawę wskazał zawarcie umowy najmu przedmiotowego lokalu z X w O. Ze statutu klubu wynikało bowiem, że celem klubu jest m.in. popularyzacja kultury zdrowotnej i fizycznej wśród dzieci i młodzieży ze szczególnym uwzględnieniem osób niepełnosprawnych. W dniu [...] października 2013 r. na przedmiotowej nieruchomości przeprowadzono oględziny, podczas których podatnik oświadczył, iż obiekty sportowe znajdujące się na nieruchomości na dzień przeprowadzenia oględzin są wyłącznie zajęte na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej i nie są jeszcze zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Podatnik zaznaczył, iż ma zamiar nawiązać współpracę z placówkami oświaty, a obecnie stosuje tylko ceny promocyjne. W trakcie przeprowadzonego postępowania organ podatkowy ustalił, że działalność M. K. w przeważającej części dotyczy wypożyczania i dzierżawy sprzętu rekreacyjnego i sportowego. Ustalono także, iż oprócz aktualnego cennika umieszczonego w pomieszczeniu przedmiotowej nieruchomości X ogłasza się na stronach internetowych na których widnieje cennik za korzystanie z obiektów sportowych. Organ pierwszej instancji stwierdził następnie, iż nie można uznać w świetle poczynionych ustaleń, że przedmiotowa nieruchomość jest faktycznie zajęta na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności - w tym na statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ustaliło także, że decyzją Starosty O. znak: [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r., Stowarzyszenie pod nazwą X zostało wpisane do ewidencji Starosty O. Jak wynika z umowy najmu, zawartej w dniu [...] kwietnia 2013 r. pomiędzy M. K. (tj. właścicielem obiektów sportowych i gospodarczo-magazynowych) a X oddano nieodpłatnie w najem wyszczególnione pomieszczenia. Z kolei jak wynika z protokołu oględzin przedmiotowej nieruchomości z dnia [...] października 2013 r., M. K. złożył uwagi, w których zaznaczył, iż obiekty są zajęte wyłącznie na prowadzenie działalności gospodarczej i nie są jeszcze zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Organ II-ej instancji wskazał, że kwestie związane z opodatkowaniem nieruchomości (w tym także zwolnienia od tego podatku) zostały uregulowane w ustawie z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r., nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej jako upoi). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak stanowi przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z kolei jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 5 zwalnia się od podatku od nieruchomości te nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Zwalnia się także nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - ust. 1 pkt 5. Organ stwierdził, że zwolnienia te mają charakter przedmiotowo-podmiotowy. Obejmują określone nieruchomości lub ich części, jeżeli są one zajęte przez wskazany podmiot na oznaczone cele. Zwolnienie będzie obejmowało nieruchomości niebędące własnością organizacji pożytku publicznego lub stowarzyszenia, a jedynie przez nie zajmowane (dzierżawione, wynajmowane, użyczone). Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "zajęte", zatem określenie to należy interpretować z uwzględnieniem jego językowego znaczenia. Zgodnie z definicją słownika języka polskiego pojęcie "zajęcie" oznacza zapełnienie, wypełnienie sobą lub czymś jakąś przestrzeń, powierzchnię czegoś. Pokreślenia wymaga, iż art. 7 ust. 1 pkt 14 upoi ma wąski zakres i ogranicza się jedynie do nieruchomości zajmowanych przez organizacje pożytku publicznego posiadające stosowny wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym, które są zajęte na prowadzenie nieodpłatnej działalności pożytku publicznego. Organ podatkowy ocenił, że materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie nie potwierdza, by X miał status organizacji pożytku publicznego. Jak wynika z uwag skarżącego, zgłoszony w dniu przeprowadzenia oględzin na przedmiotowej nieruchomości, nieruchomość nie była jeszcze zajęta na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Ponadto X ogłasza się na stronach internetowych, na których widnieją cenniki za korzystanie z obiektów sportowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podkreśliło, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania przesłanek zastosowania wobec niego "przywileju" ulgi. Podatnik nie może przy tym czuć się zwolniony ze współdziałania z organem podatkowym w zbieraniu materiału dowodowego - to na nim spoczywa obowiązek udokumentowania faktów, na które się powołuje (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie WIkp. w wyroku z dnia 10 stycznia 2013r., sygn. akt I SA/Go 682/12). W skardze na powyższą decyzje podatnik zarzucił, iż organy podatkowe dokonały niewłaściwych ustaleń faktycznych i w rezultacie nieprawidłowo odmówiły zwolnienia skarżącego z obowiązku uiszczenia podatku od nieruchomości. O odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjne w Poznaniu zważył co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym zgodnie z art. 7 ust. 5 upol, zwalnia się od podatku od nieruchomości: nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży; Zasadniczy spór między stronami niniejszego postępowania sprowadzał się do odmiennej oceny możliwości skorzystania przez stronę skarżącą ze zwolnienia od podatku od nieruchomości wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Podkreślenia wymaga w tym miejscu to, że w zakresie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych należy uwzględnić art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania. Każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu. Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2003 r., III SA 2667/01, niepubl.). Będąc bowiem odstępstwem od ww. zasady, która ma rangę konstytucyjną, są jej ograniczeniem, a wszelkie ograniczenia norm konstytucyjnych muszą być traktowane z wielką ostrożnością zarówno przez ustawodawcę jak i podmioty stosujące prawo, w tym organy administracji i sądy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2147/08, publik: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W rozumowaniu interpretacyjnym przy wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe można więc sięgnąć po wykładnię systemową i funkcjonalną (w tym celowościową), jednakże pod warunkiem, że nie będzie to służyło przeprowadzeniu wykładni rozszerzającej. Takim dopuszczalnym zastosowaniem dyrektyw wykładni pozajęzykowych jest np. posłużenie się argumentami systemowymi i funkcjonalnymi w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej (por. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2967/11, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy zatem stwierdzić, że aby podatnik mógł korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. z okoliczności sprawy powinno wynikać, że dana nieruchomość lub jej część jest wykorzystywana przez stowarzyszenie na potrzeby prowadzenia działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Jednocześnie nieruchomość ta w omawianym zakresie nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a opisana ww. kwalifikowana działalność na niej prowadzona musi odbywać się w ramach statutowej działalności stowarzyszenia. A zatem wykorzystywana nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia. Zasadnie zatem organ uznał, że w rozpoznawanej sprawie nie znajduje zastosowania wymieniony przepis art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.. Istotnym elementem zwolnienia, o którym mowa w przytoczonym przepisie, jest zajęcie nieruchomości na prowadzenie wskazanej wyżej działalności wśród dzieci i młodzieży. Nieruchomość jest zajęta na prowadzenie takiej działalności wówczas, gdy przede wszystkim jest wykorzystywana w tym celu. Działalność taka winna być to prowadzona nieodpłatnie, bowiem jej odpłatność powoduje uznanie jej za działalność gospodarczą. Jeżeli dana nieruchomość jest wykorzystywana i do prowadzenia wspomnianej wyżej działalności wśród dzieci i młodzieży, i jednocześnie do prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas nie można uznać jej za zwolnioną od podatku (np. w przypadku kortów tenisowych klubu sportowego, który udostępnia je wszystkim zainteresowanym za odpłatnością (działalność gospodarcza) i jednocześnie kilka razy w tygodniu nieodpłatnie pozwala na korzystanie z nich dzieciom i młodzieży szkolnej. Korty te (budowla) i grunty pod nimi nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku) - L. Etel, Podatek od nieruchomości, Komentarz. Wydawnictwo LEX Warszawa 2012, komentarz do art. 7). W niniejszej sprawie podatnik wskazał, że na przedmiotowej nieruchomości, w jej spornej części, położonej w O. nie prowadzi działalności gospodarczej. W ocenie Sądu stanowisko strony nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika coś przeciwnego, czego dowodzą m.in. ogłoszenia zamieszczone na stronie internetowej, których wydruki organ załączył do akt sprawy. Z danych tych wynika, że skarżący organizuje odpłatnie: kursy tenisa, squash-a oraz zajęcia na kręgielni. W ocenie sądu organy prawidłowo nie dały zatem wiary twierdzeniom skarżącego, że kwestionowana powierzchnia nieruchomości została rzeczywiście zajęta wyłącznie na potrzeby statutowej działalności stowarzyszenia, bowiem wykluczałoby to wykonywanie jakichkolwiek innych usług, które są świadczone odpłatnie. Zauważyć przy tym należy, że ogłoszenia internetowe sygnowane są przez X. W związku z powyższym nie można zgodzić się również z tym, że stowarzyszenie prowadzi swoją działalność statutową nieodpłatnie. O prawidłowości ustaleń poczynionych w tym zakresie przez organ świadczą nie tylko dane zamieszczone na stronie internetowej, ale także czynności wykonane przez organ w toku oględzin nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że w związku z tym, że skoro to podatnik żąda korzystnej dla siebie decyzji organu, przy czym powołuje się na okoliczności stanowiące podstawę do zastosowania wyjątku od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania powinien w sposób jednoznaczny wykazać spełnienie warunków do takiego zwolnienia. Pomimo postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ w niniejszej sprawie tego nie wykazano. Reasumując, stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż jak wyżej ustalono w sprawie nie zachodziły okoliczności uzasadniające skorzystanie ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Wobec czego zasadne było utrzymanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.