I SA/Rz 248/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jerzy Solarski Sędziowie WSA Paweł Zaborniak SO del. Piotr Popek / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2015r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2014r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego T. S. kwotę 200 (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej Kolegium) utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...] maja 2012 r. nr [...], którą umorzyło postępowanie wznowione postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w sprawie zakończonej wydaną przez siebie decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] i jednocześnie odmówiło na wniosek T.S. wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ową decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...], którą z kolei Kolegium utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomość za 2005 r. Okoliczności faktyczne rozpoznawanej sprawy przedstawiają się następująco : Nadmienioną powyżej decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] organ Prezydent Miasta R. ustalił T.S. (skarżący) podatek od nieruchomości za 2005 r. w kwocie 7.064 zł. Decyzją z dnia [...] listopada 2011 r, nr [...] Kolegium utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. Decyzja z dnia [...] listopada 2011 r. została przez stronę zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który wyrokiem z dnia [...] grudnia 2012 r. sygn. I SA/Rz 1058/12 uchylił przedmiotową decyzję . Jednocześnie skarżący zainicjował przed organem administracyjnym – Samorządowym Kolegium Odwoławczym w R[...] postępowanie o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. Na skutek tego wniosku Kolegium postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] wznowiło postępowanie z wniosku skarżącego, a następnie decyzją z dnia [...] maja 2012 r. (nr [...]) umorzyło postępowanie wznowione ww. postanowieniem i odmówiło wznowienia postępowania w sprawie z wniosku T.S. w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...], ponieważ jak uzasadniło -wniosek o wznowienie został złożony przez osobę, której takie prawo nie przysługuje. Ta decyzja została utrzymana w mocy decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...], ale w wyniku skargi do sądu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 28 maja 2013 r. sygn. I SA/Rz 265/13 uchylił zaskarżoną decyzję. Wobec powyższego Kolegium było zobligowane do wydania ponownego rozstrzygnięcia w tej sprawie, które stało się przedmiotem rozpoznawanej skargi. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium podniosło, że wniosek o wznowienie złożyła strona, która brała udział w postępowaniu administracyjnym "zwyczajnym", zaś ewentualną stroną pominiętą może być inny podmiot, który jednak takiego wniosku nie składał. W takiej sytuacji skoro brak jest wniosku o wznowienie postępowania pochodzącego od podmiotu mogącego skutecznie uruchomić procedurę postępowania wznowieniowego, zaistniała podstawa do odmowy jego wszczęcia. Kolegium zauważyło również, że wyrokiem z dnia 6 grudnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił decyzję Kolegium, której dotyczy postępowanie o wznowienie postępowania, czyli decyzję z dnia [...] listopada 2011 r., wobec czego nie jest możliwe wszczęcie i prowadzenie wnioskowanego postępowania wobec braku w obrocie prawnym decyzji mogącej stanowić jego przedmiot. W skardze skarżący wyraził dezaprobatę dla sposobu i czasu trwania postępowania w tej sprawie oraz załączył kserokopię skierowanej do niego decyzji wydanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. z dnia [...] października 2014 r. nr [...], uchylającą decyzję z dnia 17 grudnia 2010 r. nr [...] i umarzającą postępowanie w sprawie. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014, poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W wyniku rozpoznania niniejszej sprawy zainicjowanej skargą T.S. Sąd doszedł do przekonania, że skarga jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Wznowienie postępowania jest jedną z instytucji procesowych umożliwiających wzruszenie decyzji ostatecznych. Przesłanki wznowienia postępowania podatkowego zostały enumeratywnie wymienione w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2012, poz. 749 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa). Samo złożenie wniosku o wznowienie postępowania wszczyna wstępne postępowanie, prowadzące do oceny dopuszczalności wznowienia na zasadzie art. 243 § 1. W myśl tego przepisu w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie to stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej). Z kolei zgodnie z art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości bądź w części, jeżeli nie stwierdzi przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana decyzja wyłącznie rozstrzygająca istotę sprawy, tak jak decyzja dotychczasowa, albo wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70 Ordynacji podatkowej. Zatem postępowanie to składa się z dwóch etapów: w pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności wdrożenia trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej i kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1) lub wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3). Wydanie zaś postanowienia o wznowieniu postępowania jest równoznaczne z rozpoczęciem drugiego etapu, w którym organ zgodnie z art. 243 § 2 ustala przede wszystkim czy w sprawie zachodzi którakolwiek przesłanka ze wskazanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej jako podstawa wznowienia postępowania. Dopiero takie postanowienie staje się podstawą do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (zob.: wyrok NSA z 31 lipca 2003 r., sygn. III SA 3125/01, LEX nr 90439). Stwierdzenie czy przyczyna wznowienia rzeczywiście wystąpiła i jakie z tego wynikają skutki dla rozstrzygnięcia sprawy, dokonanego decyzją ostateczną, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu postanowienia z art. 243 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej i musi być zawarte w decyzji wydanej na podstawie art. 245 Ordynacji podatkowej, a nie w decyzji wydanej na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok WSA w Krakowie z 10 października 2007 r., sygn. I SA/Kr 1117/06, LEX nr 390811). W rozpoznawanej sprawie organ zarówno w uzasadnieniu decyzji wydanej w pierwszej instancji jak i po rozpatrzeniu odwołania orzekł, że powołana we wniosku przesłanka (art. 240 § 1 pkt 4) nie wystąpiła, w związku z czym odmówił wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej, umarzając jednocześnie wznowione postępowanie. Przyjęcie takiego stanowiska w sprawie prowadziłoby do wniosku, że etap drugi postępowania wznowieniowego obejmuje badanie tych samych elementów lub jest zbędny. Zatem organ dokonał merytorycznej analizy istnienia przesłanek wznowienia postępowania na etapie oceny dopuszczalności wniosku, co należy uznać za okoliczność naruszenia prawa. Ocena istnienia bądź nieistnienia przesłanek wznowienia postępowania i argumentacja w tym zakresie powinna stanowić uzasadnienie decyzji wydanej w oparciu o treść art. 245 Ordynacji podatkowej, a zatem rozstrzygnięcia o zupełnie innej treści. Niezależnie od powyższego uchybienia, które w gruncie rzeczy można postrzegać jako nie mające istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy in casu, stwierdzić przychodzi, że Kolegium działając jako organ II instancji dopuścił się mającej wpływ na treść rozstrzygnięcia obrazy przepisu prawa procesowego, to jest art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji, gdyż doprowadziło do wydania decyzji utrzymującej, decyzje pierwszoinstancyjną, (pomijając w tym miejscu wcześniejsze rozważania co do prawidłowości procedowania organu I instancji), mimo, że po jej wydaniu zaistniały znane organowi odwoławczemu okoliczności nakazujące uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania wznowieniowego na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a ordynacji wobec jego oczywistej bezprzedmiotowości. Przypomnieć wypada, że decyzja ostateczna może być także przedmiotem kontroli zarówno przez sąd administracyjny – w wyniku wniesienia skargi – jak i postępowania o charakterze nadzwyczajnym, co w konsekwencji prowadzi do zbiegu postępowań i weryfikacji takiej decyzji ostatecznej. Sytuacja taka zaistniała również w rozpoznawanej sprawie, na co zresztą Kolegium zwróciło w uzasadnieniu uwagę. Decyzja Kolegium z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] będąca przedmiotem postępowania o wznowienie, utrzymująca w mocy decyzję ustalającą podatek od nieruchomości, została jednak wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 grudnia 2012 r. sygn. I SA/Rz 1058 /12 uchylona. Wyrok ten stał się prawomocny, co skutkowało wyeliminowaniem z obrotu prawnego decyzji będącej przedmiotem trybu nadzwyczajnego. Co więcej, w dacie wydania kontrolowanego rozstrzygnięcia przez Kolegium, tj. w dniu [...] grudnia 2014 r. nie istniała w obrocie prawnym - jak wynika z załącznika skargi – także decyzja Prezydenta miasta R. z dnia [...] grudnia 2010 r ustalająca podatek od nieruchomości za 2005 r. a postępowanie w przedmiocie ustalenia tego podatku zostało umorzone. O ile więc decyzja w przedmiocie wznowienia wydana przez Kolegium w I instancji w dniu [...] maja 2012 r. sygn. [...] zapadała w warunkach istnienia ostatecznej decyzji wymiarowej i możliwe były dywagacje co do istnienia czy też nie podstaw do jej wznowienia, o tyle Kolegium wydając zaskarżoną decyzję orzekał w zgoła odmiennej sytuacji procesowej i faktycznej, to jest w sytuacji gdy kolokwialnie mówiąc nie było już co wznawiać. Tymczasem Kolegium kontrolowaną decyzją z dnia 29 grudnia 2014 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję własną z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] o umorzeniu postępowania wznowionego postanowieniem z dnia [...] marca 2012 i odmowie wznowienia postępowania. W świetle powyższych uwag skonstatować przychodzi, że orzeczenie co do istoty sprawy bezsprzecznie stało się zbędne, a postępowanie w przedmiocie wznowienia nieistniejącej decyzji ostatecznej - bezprzedmiotowe. Kolegium zgodnie z takim stanem faktycznym i prawnym sprawy winno w ponowionym postępowaniu wydać decyzję kasatoryjną i następczo umorzyć postepowanie w sprawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a Ordynacji podatkowej. Jeszcze raz należy podkreślić, że celem wznowionego postępowania jest ustalenie czy postępowanie "zwykłe" było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości już zakończonego postępowania. Decyzja wydana po wznowieniu postępowania dotyczy zatem w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu "zwykłym". W tym miejscu godzi się powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że organ odwoławczy w przypadku wniesienia odwołania (czy zażalenia) rozpoznaje sprawę w całości od początku, przy czym obowiązany jest uwzględnić stan faktyczny zaistniały również w trakcie postępowania odwoławczego (zażaleniowego). Upływ czasu może mieć bowiem również wpływ np. na przedawnienie. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy nie może ograniczyć się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji (wyrok z 29 października 2003, sygn. SA/Bd 2154/03, POP 2004 z.1, poz. 2). Dodać w sprawie należy również, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa i w toku postępowania powinny stać na straży praworządności, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej). Te wskazania nakładają na organ obowiązek by uczynić zadość wnioskowi skarżącego zawartemu w skardze, który domaga się doprowadzenia do zgodności wydanych w sprawie rozstrzygnięć z okolicznościami faktycznymi. Z tych powodów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji. W pkt 2 orzeczono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a., natomiast o kosztach postępowania, obejmujących wpis od skargi w wysokości 200 zł orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a (pkt 3).