I SA/Rz 524/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./, Protokolant specjalista Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi Powiatu M. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2025 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.435.2025.2.EK w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Przedmiotem skargi Powiatu [...] (dalej: Powiat/wnioskodawca) jest interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z 25 sierpnia 2025 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.435.2025.2.EK w przedmiocie podatku od towarów i usług. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z 17 czerwca 2025 r., uzupełnionym pismami z 18 sierpnia 2025 r. oraz 22 sierpnia 2025 r., wnioskodawca zwrócił się do Dyrektora KIS o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków, które zostaną poniesione na budowę hali sportowej oraz wydatków bieżących ponoszonych w związku z funkcjonowaniem hali sportowej w oparciu o indywidualnie wyliczoną proporcję. We wniosku przedstawiono opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w którym wskazano, że Powiat [...] jest jednostką samorządu terytorialnego, która zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1907) wykonuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym m.in. w zakresie edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki. Powiat posiada status czynnego podatnika podatku VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych. Od 1 stycznia 2017 r. prowadzi scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze swoim jednostkami organizacyjnymi. Powiat otrzymał dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: [...]. Całkowita wartość inwestycji wynosi [...] zł, w tym dofinansowanie [...] mln złotych. Beneficjentem dofinansowania jest Powiat. Inwestycja będzie realizowana przez Starostwo Powiatowe. Faktury zakupowe będą wystawiane w następujący sposób: nabywca - Powiat [...], a odbiorca - Starostwo Powiatowe w [...]. Po zakończeniu budowy hala zostanie przekazana w trwały zarząd jednostce organizacyjnej - dyrektorowi szkoły - [...] Liceum Ogólnokształcącego w [...], który będzie ponosił wydatki związane z bieżącym utrzymaniem hali. Projektowana hala widowiskowo-sportowa zostanie wydzielona funkcjonalnie na dwie części: strefę boiska hali sportowej wraz z widownią oraz zaplecze z pomieszczeniami szatni, sanitariatów i salami do ćwiczeń. W sali sportowej zaprojektowano następujące boiska sportowe: piłka siatkowa o wym. 18,0 x 9,0 m; piłka ręczna o wym. 40,0 x 20,0 m; koszykówka o wym. 28,0 x 15,0 m; tenis ziemny o wym. 24,0 x 11,0 m; badminton o wym. 13,4 x 6,1 m. Przyszkolna hala sportowa wraz z zapleczem szatniowo-socjalno-technicznym, zostanie połączona z istniejącym budynkiem szkoły poprzez łącznik. Powiat przewiduje wykorzystać halę sportową do dwóch rodzajów działalności. We wniosku o dofinansowanie zapisano, iż: "obiekt sportowy zostanie przeznaczony do uprawiania sportów w ramach zajęć wychowania fizycznego dla młodzieży uczęszczającej do [...] Liceum Ogólnokształcącego w [...]. Poza godzinami działania szkoły z obiektu będą mogli korzystać podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy. W tym celu zaprojektowano wejście bezpośrednio z zewnątrz budynku, od strony północno-wschodniej". W związku tym Powiat zamierza przeznaczyć halę sportową do wykorzystywana czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą, polegających na korzystaniu z obiektu przez uczniów [...] LO. Ponadto obiekt hali sportowej, z wyłączeniem zaplecza socjalno-technicznego, będzie przeznaczony do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu hali sportowej. Hala sportowa będzie funkcjonowała jako odrębny obiekt, niezależny od obiektów szkoły. Będzie posiadała odrębne liczniki energii elektrycznej, ogrzewania i wody. Na obsługę hali zostaną zawarte odrębne umowy na ochronę i monitoring, utrzymanie czystości, ubezpieczenie itp. Powiat przewiduje, że odliczenie VAT będzie dotyczyło wydatków bezpośrednio związanych z budową hali sportowej, tj.: nadzór budowlany, projekt budowlany, budowa obiektu, wyposażenie hali oraz wydatków bieżących w okresie użytkowania hali sportowej. W celu określenia sposobu funkcjonowania nowopowstałego obiektu zostanie przygotowany Regulamin korzystania z hali sportowej. W dni robocze, w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 7:00 do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę. W pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego. Hala sportowa może w jednym czasie być wynajmowana różnym podmiotom. Cena za wynajem m2 powierzchni hali sportowej może zostać zróżnicowana w zależności od rodzaju podmiotu wynajmującego. W związku z prowadzoną inwestycją Powiat nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z budową hali i później utrzymaniem hali sportowej do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). Zdaniem Powiatu w sytuacji gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, powinno się ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), dalej: ustawa VAT. Powiat zamierza skorzystać z możliwości przewidzianej w art. 86 ust. 2h ustawy VAT i opracować własną metodę określenia proporcji do rozliczenia podatku VAT dotyczącego hali sportowej. Sposób określenia proporcji w oparciu o wskaźnik powierzchniowy i godzinowy dotyczy wyłącznie działalności prowadzonej za pomocą hali sportowej. Obecnie jednostka organizacyjna [...] Liceum Ogólnokształcące rozlicza się proporcją obliczoną według wzoru z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), dalej: Rozporządzenie z 17 grudnia 2015 r. Proporcja wyliczona dla rozliczenia podatku VAT w [...] LO wynosiła 1%. Natomiast proporcja wyliczona dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (Starostwo Powiatowe w [...]) za 2024 r. wyniosła 5% (zgodnie z wzorem z Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.) Powiat opracował własną metodę określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, ponieważ uważa, iż sposób określenia proporcji z Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. nie oddaje specyfiki planowanej do prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim hala sportowa będzie mogła być wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Do wyliczenia proporcji przyjęto następujące założenia: Z powierzchni udostępnianej komercyjnie zostanie wyłączona część pomieszczeń hali sportowej, które z uwagi na swoje funkcje nie mogą być przedmiotem najmu, m.in. zaplecze techniczne. Wskaźnik powierzchniowy będzie stanowił, jaki procent hali będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskaźnik powierzchniowy = (m2 hali udostępniane komercyjnie)/(całkowita powierzchnia użytkowa w m2). Powierzchnia wyłączona z wynajmu -103,1 m2. Całkowita powierzchnia użytkowa hali sportowej - 2017,1 m2. Wskaźnik powierzchniowy wynosi 94,8%. Hala sportowa będzie wykorzystywana przez szkołę przez 10 miesięcy w roku, w dni robocze - 5 dni w tygodniu, w godzinach od 7:00 do 17:00 (10 m-cy x 22 dni x 10 godzin = 2200 godzin) Hala sportowa będzie udostępniana komercyjnie w pozostałym czasie (365 dni x 24 godziny = 8760 godzin - 2200 godzin = 6560 godzin) Wskaźnik średnioroczny godzinowy = (liczba godzin w roku, w jakich hala będzie udostępniana komercyjnie)/(liczba godzin w roku). Wskaźnik średnioroczny godzinowy będzie wynosił 78,8%. Iloczyn wskaźników czasowego i powierzchniowego będzie stanowił proporcję, zgodnie z którą zostanie obliczona kwota podatku naliczonego. Wyliczona proporcja do rozliczenia podatku VAT będzie wynosiła 71%. Powyższy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności opodatkowane podatkiem VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Gdyby przyjąć, że jednostka organizacyjna - [...] Liceum Ogólnokształcące rozliczy się proporcją obliczoną według wzoru z Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.    w zakresie wykorzystania hali sportowej, proporcja wyliczona dla rozliczenia podatku VAT w [...] LO wynosiłaby 1,44%. W związku z powyższym wnioskodawca sformułował pytanie: Czy Powiatowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków, które zostaną poniesione na budowę hali sportowej oraz wydatków bieżących ponoszonych w związku z funkcjonowaniem hali sportowej, w oparciu o indywidualnie wyliczoną proporcję w oparciu o art. 86 ust. 2a ustawy VAT w związku z art. 86 ust. 2h? Pismem z 11 sierpnia 2025 r. organ wezwał wnioskodawcę o doprecyzowanie opisu sprawy tj. udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: 1. Czy inwestycja polegająca na budowie hali widowiskowo-sportowej, która jest przedmiotem wniosku, jest realizowana w ramach zadań własnych wynikających z ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym ? Jeśli tak, to jakich konkretnie?" 2.    Kiedy dokładnie rozpoczęto realizację ww. inwestycji oraz czy (i jeśli tak to kiedy) oddano ww. halę widowiskowo-sportową do użytkowania?" 3.    Jaki jest nadrzędny cel realizacji ww. inwestycji? Jakie jest główne przeznaczenie hali widowiskowo-sportowej, która powstała/powstanie w wyniku inwestycji? 4. Czy (i jeśli tak to kiedy) otrzymano faktury zakupowe o których mowa we wniosku?" 5. Czy stwierdzenie, że: "po zakończeniu budowy hala zostanie przekazana w trwały zarząd jednostce organizacyjnej - dyrektorowi szkoły - [...] LO w [...], który będzie ponosił wydatki związane z bieżącym utrzymaniem hali" oznacza, że to [...] LO w [...] będzie administrowało i zarządzało całym ww. obiektem?" 6. Czy [...] LO w [...] jest jednostką budżetową czy zakładem budżetowym? 7. Czy [...] LO w [...] jest podmiotem, który podlega centralizacji rozliczeń podatku VAT z Powiatem? 8. W związku z informacją, że: projektowana hala widowiskowo-sportowa zostanie wydzielona funkcjonalnie na dwie części: strefę boiska hali sportowej wraz z widownią oraz zaplecze z pomieszczeniami szatni, sanitariatów i salami do ćwiczeń należało wyjaśnić czemu służy to "funkcjonalne wydzielenie hali widowiskowo-sportowej na dwie części"? 9. W związku z informacją, że: w sali sportowej zaprojektowano następujące boiska sportowe: piłka siatkowa o wym. 18,0 x 9,0 m - piłka ręczna o wym. 40,0 x 20,0 m - koszykówka o wym. 28,0 x 15,0 m - tenis ziemny o wym. 24,0 x 11,0 m - badminton o wym. 13,4 x 6,1 m należało wyjaśnić o jakiej dokładnie części hali widowiskowo-sportowej mowa w tym fragmencie? Czy ta "sala sportowa" jest częścią "hali sportowej", która będzie wynajmowana? Z wniosku wynika bowiem, że projektowana hala widowiskowo-sportowa zostanie wydzielona funkcjonalnie na dwie części: strefę boiska hali sportowej wraz z widownią oraz zaplecze z pomieszczeniami szatni, sanitariatów i salami do ćwiczeń. 10. W związku z informacją, że: powiat przewiduje wykorzystać halę sportową do dwóch rodzajów działalności należało wyjaśnić, co konkretnie wnioskodawca rozumie pod określeniem "hala sportowa" (jaka jest to dokładnie część hali widowiskowo-sportowej)? Czy używane określenie "hala sportowa", zawsze ma to samo znaczenie? 11. W związku z informacją, że: we wniosku o dofinansowanie zapisano, iż: obiekt sportowy zostanie przeznaczony do uprawiania sportów w ramach zajęć wychowania fizycznego dla młodzieży uczęszczającej do [...] LO w [...] zaś poza godzinami działania szkoły z obiektu będą mogli korzystać podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy; w tym celu zaprojektowano wejście bezpośrednio z zewnątrz budynku, od strony północno-wschodniej - należało wyjaśnić, czy przez określenie "obiekt sportowy"    należy rozumieć całą halę widowiskowo-sportową? Czy stwierdzenie, że "poza godzinami działania szkoły z obiektu będą mogli korzystać podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy" oznacza, że podmioty te mogą jednak korzystać z całego "obiektu sportowego" rozumianego jako cała hala sportowo-widowiskowa? Czy wszystkie podmioty, tj. młodzież w ramach zajęć wychowania fizycznego, a także podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy (poza godzinami działania szkoły) korzystają/korzystać będą z tych samych części obiektu? 12. W związku z informacją, że: ponadto obiekt hali sportowej, z wyłączeniem zaplecza socjalno-technicznego, będzie przeznaczony do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu hali sportowej należało jednoznacznie wyjaśnić, jaka dokładnie część hali widowiskowo-sportowej będzie "przeznaczona do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu hali sportowej" a jakie konkretnie części tej hali zostały/zostaną "wyłączone" z tego przeznaczenia? We wniosku wskazano bowiem "z wyłączeniem zaplecza socjalno-technicznego", jednak nie wyjaśniono o jakie konkretnie części tego obiektu chodzi. Odpowiedzi należało udzielić również z uwzględnieniem podanych okoliczności, że projektowana hala widowiskowo-sportowa zostanie wydzielona funkcjonalnie na dwie części: strefę boiska hali sportowej wraz z widownią oraz zaplecze z pomieszczeniami szatni, sanitariatów i salami do ćwiczeń. 13. Czy wydatki objęte zakresem pytania, tj. "wydatki, które zostaną poniesione na budowę hali sportowej oraz wydatki bieżące ponoszone w związku z funkcjonowaniem hali sportowej" stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z halą widowiskowo-sportową, która powstała/powstanie w związku z realizacją inwestycji? 14. Przedstawiony przez wnioskodawcę prewspółczynnik opiera się m.in. na założeniu, że "hala sportowa" jest/będzie "zagospodarowana" przez 365 dni w roku, 24 godziny na dobę. Z opisu sprawy wynika bowiem, że: w dni robocze, w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 7:00 do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę; w pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego. Wobec powyższego należało wyjaśnić jaki wpływ na prewspółczynnik w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące liczby godzin miałoby uwzględnienie w jego sposobie kalkulacji czasu, w którym "hala sportowa" nie będzie wykorzystywana ani do celów innych niż działalność gospodarcza (edukacyjna), ani do działalności gospodarczej? Należało wyjaśnić oraz wskazać konkretne dane liczbowe. 15. Czy opis sprawy zgodnie z którym w dni robocze, w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 7:00 do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę a w pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego należy rozumieć w ten sposób, że "hala sportowa" będzie "przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego": - w dni robocze (tj. poniedziałek-piątek), w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 17:00 do 7:00, - w dni robocze (tj. poniedziałek-piątek, w miesiącach lipiec-sierpień, przez całą dobę, - w soboty, niedziele oraz inne dni ustawowo wolne od pracy, w miesiącach styczeń-grudzień, przez całą dobę? 16. Czy są/będą wyznaczone godziny/dni, w których "sala sportowa" będzie wyłączona z użytkowania zarówno odpłatnego, jak i nieodpłatnego? 17. Na podstawie jakich przesłanek w zaprezentowanym przez wnioskodawcę sposobie określenia proporcji pominięto czas kiedy "hala sportowa" nie jest/nie będzie wykorzystywana ani przez szkołę (zajęcia wychowania fizycznego), ani do komercyjnej działalności gospodarczej (w szczególności dni świąteczne, dni ustawowo wolne od pracy oraz godziny nocne)? 18. W przypadku gdy prewspółczynnik skalkulowany m.in. w oparciu o "wskaźnik średnioroczny godzinowy", nie uwzględnia czasu, kiedy "hala sportowa" nie jest/będzie wykorzystywana w ogóle, należało wskazać jaki wpływ na prewspółczynnik miałoby uwzględnienie w jego sposobie kalkulacji czasu, kiedy "hala sportowa" nie będzie wykorzystywana ani do celów innych niż działalność gospodarcza, ani do działalności gospodarczej? Należało wskazać konkretne dane liczbowe. 19. W jaki sposób "hala sportowa" będzie wykorzystywana w okresie wakacji, ferii zimowych czy innych przerw wynikających z organizacji roku szkolnego? W opisie sprawy    zawarto jedynie ogólne stwierdzenie, że "w pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego". 20. Czy godziny wskazane w opisie sprawy, kiedy "hala sportowa" będzie zarezerwowana dla celów innych niż działalność gospodarcza (w ramach zajęć wychowania fizycznego)/przeznaczona do odpłatnego udostępnienia, będą odpowiadały rzeczywistemu wykorzystaniu tej hali dla celów innych niż działalność gospodarcza (w ramach zajęć wychowania fizycznego)/przeznaczona do odpłatnego udostępnienia, czy też będą stanowić przedział czasowy w jakim ta hala może - ale nie musi - zostać wykorzystana dla celów innych niż działalność gospodarcza/działalności odpłatnej? 21. Czy wnioskodawca będzie wykorzystywał "halę sportową" na potrzeby własne oraz do wykonywania zadań własnych, takich jak na przykład organizacja wyborów, wydarzenia kulturalne, sportowe, spotkania z mieszkańcami powiatu? Jeśli tak, to ile godzin jest na to przewidzianych? Czy i jeśli tak to w jaki sposób okoliczność ta zastała/zostanie uwzględniona przy kalkulacji prewspółczynnika? Jeśli zaś wnioskodawca będzie wykorzystywał    "halę sportową" na potrzeby własne oraz do wykonywania zadań własnych, lecz okoliczności tej nie uwzględniono przy kalkulacji prewspółczynnika - należało wyjaśnić dlaczego. 22. Czy poza działalnością nieodpłatną (w ramach zajęć wychowania fizycznego) "hala sportowa" jest/będzie wykorzystywana do innych czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT -jeżeli tak, to do jakich konkretnie? 23. Czy w "hali sportowej", która powstanie w związku z realizacją inwestycji, będzie prowadzona uboczna działalność gospodarcza (np. prowadzenie reklam)? 24. W związku z informacją, że: w celu określenia sposobu funkcjonowania nowopowstałego obiektu zostanie przygotowany Regulamin korzystania z hali sportowej. W dni robocze, w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 7:00do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę. W pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego; hala sportowa może w jednym czasie być wynajmowana różnym podmiotom należało wyjaśnić jak należy odczytywać stwierdzenie, że "hala sportowa może w jednym czasie być wynajmowana różnym podmiotom". Czy wynajmowana powierzchnia "hali sportowej" w jakiejkolwiek części jest/będzie mogła być podzielona i w tym samym czasie wynajmowana różnym podmiotom? Jeśli tak, to jaka dokładnie część? 25. W związku z informacją, że: cena za wynajem m2 powierzchni hali sportowej może zostać zróżnicowana w zależności od rodzaju podmiotu wynajmującego należało wskazać dlaczego cena za wynajem m2 powierzchni "hali sportowej" może być różna dla poszczególnych podmiotów? Jakie czynniki będą miały na to wpływ? 26. Czy wnioskodawca stosuje/przewiduje zastosowanie zniżek, ulg itp. - jeżeli tak, to od czego są/będą one uzależnione? 27. W związku z informacją, że: do wyliczenia proporcji przyjęto następujące założenia: z powierzchni udostępnianej komercyjne zostanie wyłączone część pomieszczeń hali sportowej, które z uwagi na swoje funkcje nie mogą być przedmiotem najmu, m.in. zaplecze techniczne. Wskaźnik powierzchniowy będzie stanowił, jaki procent hali będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych oraz powierzchnia wyłączona z wynajmu wynosi 103,1 m2 należało wskazać jakie konkretnie pomieszczenia/części pomieszczeń "hali sportowej" zostaną wyłączone z "powierzchni udostępnianej komercyjne" (co dokładnie składa się na "powierzchnię wyłączoną z wynajmu", tj. 103,1 m2)? 28. Czy podmioty/osoby wynajmujące określoną powierzchnię "hali sportowej" korzystają w ramach tego wynajmu z jakiejkolwiek powierzchni/części pomieszczeń "hali sportowej", które zostały przez wnioskodawcę wyłączone z "powierzchni udostępnianej komercyjnie"? 29. Czy w wybudowanej "hali sportowej" znajdują się/będą się znajdować pomieszczenia wspólne (tj. np. szatnie, sanitariaty, korytarze, przejścia/wejścia, schody, zaplecze, pomieszczenia socjalne i techniczne) lub/i powierzchnie wspólne (tj. np. witryny ogłoszeniowe), a także inne elementy wyposażenia umieszczone w pomieszczeniach ogólnodostępnych (np. krzesła, stoły, wieszaki ubraniowe), które są/będą wykorzystywane przez podmioty wynajmujące? W przypadku odpowiedzi twierdzącej na powyższe należało określić ile wynoszą/będą wynosić i jaki jest/będzie ich udział w ogólnej powierzchni "hali sportowej" czy zostały/zostaną uwzględnione we wskazanej    metodzie proporcji oraz w jaki sposób, do której części "hali sportowej" zostały/zostaną przypisane? 30. Czy podmioty wynajmujące określoną powierzchnię "hali sportowej" korzystają/będą korzystać np. z szatni, sanitariatów, ciągów komunikacyjnych, pomieszczeń socjalnych i technicznych (w tym pośrednio)? 31. Jaki dokładnie wzór obliczenia proporcji jest stosowany/będzie stosowany w kontekście przedstawionej we wniosku sytuacji? 32. Wobec informacji, że: iloczyn wskaźników czasowego i powierzchniowego będzie stanowił proporcję, zgodnie z którą zostanie obliczona kwota podatku naliczonego; wyliczona proporcja do rozliczenia podatku VAT będzie wynosiła 71% - należało wyjaśnić, jak jest interpretowany obliczony prewspółczynnik, który-jak wskazano "stanowi iloczyn wskaźników czasowego i powierzchniowego". W jaki sposób - w przedstawionym przykładzie liczbowym – uzyskano wartość wskaźnika 71%? Czy "wskaźnik czasowy", o którym mowa w tym fragmencie to to samo co "wskaźnik średnioroczny godzinowy"? 33. Jakimi przesłankami kierowano się uznając, że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych    nabyć? 34. Czy powyższy sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy VAT? Udzielając odpowiedzi na poszczególne pytania wnioskodawca wskazał , że: 1. Zgodnie z ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym zadania własne zostały określone w art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 i dotyczą: 1) edukacji publicznej oraz 8) kultury fizycznej i turystyki 2. Realizacja inwestycji został rozpoczęta w marcu 2024 r. i zgodnie z planem będzie realizowana do 2026 r. Planowany termin oddania hali widowiskowo-sportowej do użytkowania- maj 2026 r. 3. Głównym celem realizacji inwestycji jest stworzenie warunków do uprawiania sportów w ramach zajęć wychowania fizycznego dla młodzieży uczęszczającej do [...] Liceum Ogólnokształcącego w [...]. Ponadto, poza godzinami działania szkoły z obiektu, w ramach działalności sportowej, będą korzystać podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy odpłatnie. 4. Faktury zakupowe dotyczą realizacji inwestycji. Pierwsze faktury Powiat otrzymał w marcu 2024 r., otrzymuje w 2025 r. i będzie otrzymywał w 2026 r. do czasu zakończenia realizacji inwestycji 5. [...] LO będzie administrowało i zarządzało całym ww. obiektem. 6. [...] LO jest jednostką budżetową Powiatu [...]. 7. [...] LO jest podmiotem, który podlega centralizacji rozliczeń podatku VAT z Powiatem. 8. Hala wg projektu budowlanego ma moduły budowlano-wykonawcze: boiska sportowe wraz widownią oraz zaplecze dla boisk, sportowców czyli szatnie, sanitariaty oraz sale do ćwiczeń (siłownia, aerobik- które mogą być oddzielnie wynajmowane lub służyć dla rozgrzewki zawodników grających na boiskach). Obydwa moduły stanowią całość tej inwestycji, zaprojektowane i wykonywane w tym samym cyklu inwestycyjnym i są funkcjonalnie nierozłączne, cały obiekt (składający się z tzw. modułów) funkcjonuje samodzielnie, osobno od innych obiektów [...] LO - posiada odrębne wejście i może stanowić odrębny przedmiot odpłatnego użytkowania. 9. Sala sportowa" jest częścią "hali sportowej", która będzie wynajmowana. 10. Określenie "hala sportowa", zawsze ma to samo znaczenie. Określenie "hala sportowa" używane jest zamiennie z "halą widowiskowo-sportową" i słowem "obiekt" 11. Przez określenie "obiekt sportowy" użyte w ww. fragmencie należy rozumieć całą halę widowiskowo-sportową. Podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy mogą korzystać z całego "obiektu sportowego" rozumianego jako cala hala sportowo-widowiskowa z wyłączeniem części pomieszczeń. Młodzież, w ramach zajęć wychowania fizycznego, a także podmioty zewnętrzne i lokalni mieszkańcy (poza godzinami działania szkoły) będą mogli korzystać całego "obiektu sportowego’' rozumianego jako cała hala sportowo-widowiskowa z wyłączeniem części pomieszczeń technicznych opisanych w pkt. 12. 12. Zaplecze socjalno-techniczne wyłączone z odpłatnego udostępniania dotyczy pomieszczeń znajdujących się w części "zaplecze z pomieszczeniami szatni, sanitariatów i salami do ćwiczeń", w których znajdują się: węzeł cieplny, magazyn sprzętu sportowego, pomieszczenie wodomierza głównego, wentylatornia, pomieszczenie techniczne, pomieszczenie porządkowe i jedna szatnia. Pomieszczenia socjalno-techniczne w/w wymienione tj. węzeł cieplny, magazyn sprzętu sportowego, pomieszczenie wodomierza głównego, wentylatornia, pomieszczenie techniczne, pomieszczenie porządkowe i jedna szatnia służą do obsługi i funkcjonowania obiektu, więc nie będą wynajmowane 13. Wydatki dotyczą i będą dotyczyły wyłącznie hali widowiskowo-sportowej. 14. Aktualnie hala widowiskowo-sportowa jest w trakcie budowy. Wnioskodawca nie dysponuje    rzeczywistymi danymi pokazującymi rzeczywiste użytkowanie hali zarówno na potrzeby edukacyjne, jak i na potrzeby działalności gospodarczej. Aktualnie nie zakłada innego wykorzystania hali sportowej niż przedstawiony. 15. Tak, jak zostało to rozpisane w pytaniu. Obiekt będzie całodobowo monitorowany a odrębne wejścia z zastosowaniem systemów kodowych umożliwią otwarcie i korzystanie z hali sportowej w każdym czasie. 16. Wnioskodawca nie planuje wyznaczania godzin/dni w których "sala sportowa" będzie wyłączona z użytkowania zarówno odpłatnego, jak i nieodpłatnego. Obiekt będzie całodobowo monitorowany a odrębne wejścia umożliwią otwarcie hali z pomocą systemów kodowych. 17. Wnioskodawca przyjął założenie, że hala sportowa może być wykorzystywana przez cały rok przez 24 godziny na dobę. Nie planuje godzin dni w których "hala sportowa" będzie wyłączona z użytkowania zarówno odpłatnego, jak i nieodpłatnego. 18. Wnioskodawca nie jest w stanie wyliczyć prewspółczynnika w sposób wskazany w pytaniu ponieważ nie są znane dane potrzebne do wyliczenia. Nie zakłada    ograniczeń w korzystaniu z hali sportowej. 19. Dokładnie tak, jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej: w dni robocze, w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 7:00 do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę. W pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego; w wakacje (lipiec- sierpień) - hala będzie udostępniana komercyjnie. Ferie zimowe i inne przerwy wynikające z organizacji roku szkolnego - w godzinach od 7:00 do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę. W pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego. 20. Godziny wskazane w opisie sprawy stanowią przedział czasowy, najbardziej rzeczywisty w jakim hala sportowa może być wykorzystana - ale nie musi - dla celów innych niż działalność gospodarcza/działalności odpłatnej. Zaznaczono że po zakończeniu każdego roku wskaźnik zastosowany do wyliczenia proporcji zostanie skorygowany na podstawie art. 90c ustawy VAT w ten sposób, że uwzględni faktyczne odstępstwa od proporcji wynikającej z Regulaminu korzystania z hali sportowej. 21. Wnioskodawca nie ma w planie wykorzystywania hali sportowej na potrzeby własne oraz do wykonywania zadań własnych. 22. Nie planuje wykorzystania hali sportowej do innych czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. 23. Nie planuje wykorzystania hali sportowej do ubocznej działalności gospodarczej (np. prowadzenie reklam). 24. W hali sportowej jest sala sportowa w której znajduje się boisko centralne 40mx20m które może służyć jako boisko do piłki ręcznej, wyznaczone są liniami również boisko do piłki siatkowej lub do piłki ręcznej lub do koszykówki lub do tenisa ziemnego lub do badmintona. Jednocześnie boisko centralne można podzielić na 2 lub 3 części(boiska) podzielone kotarami i grać w poprzek. Dzięki temu rozwiązaniu, sala sportowa może być wynajęta jednocześnie 3 różnym podmiotom. Dodatkowo, w hali sportowej znajduje się siłownia i sala do aerobiku, które mogą być wynajęte różnym podmiotom w tym samym czasie. Wobec powyższego, powierzchnię w hali sportowej można wynająć różnym podmiotom jednocześnie. 25. Cena za wynajem m2 powierzchni hali sportowej może zostać zróżnicowana. Będzie to zależało od rodzaju podmiotu wynajmującego, np. dla organizacji pozarządowych, dla dzieci i młodzieży, klubów sportowych, dla osób fizycznych, dla podmiotów gospodarczych mogą zostać ustalone różne stawki za m2 najmu. 26. Wnioskodawca nie przewiduje zniżek i ulg. 27. Zaplecze socjalno techniczne wyłączone z odpłatnego udostępniania dotyczy pomieszczeń w których znajdują się: węzeł cieplny, magazyn sprzętu sportowego, pomieszczenie wodomierza głównego, wentylatornia, pomieszczenie techniczne, pomieszczenie porządkowe i jedna szatnia. Tylko te pomieszczenia o łącznej powierzchni 103,1 m2 zostaną wyłączone z udostępniania komercyjnego i zostały wyłączone z ogólnej powierzchni budynku przy wyliczaniu wskaźnika powierzchniowego. 28 Pomioty wynajmujące nie będą mogły korzystać z powierzchni wyłączonej z najmu, opisanej w punkcie 27. 29. Pomieszczenia wspólne (tj. szatnie, sanitariaty, korytarze, przejścia/wejścia, schody) oraz elementy wyposażenia umieszczone w pomieszczeniach ogólnodostępnych (np. krzesła, stoły, wieszaki ubraniowe) będą udostępnione do wykorzystywania przez podmioty wynajmujące. Powierzchnia użytkowa budynku wynosi łącznie 2017,1 m2. Pomieszczenia wspólne wynoszą 753,9 m2. Udział pomieszczeń wspólnych w ogólnej powierzchni "hali sportowej" wynosi 37,39 %. Z powierzchni wspólnych wyłączono 103,1 m2 (zaplecze socjalno techniczne)- wyłączone z udostępniania komercyjnego. Do wyliczenia proporcji przyjęto powierzchnie wspólne udostępnione do wykorzystywania przez podmioty wynajmujące wynoszące 650,8 m2. ( 753,9 m2-103,1 m2) m2hali udostępniane komercyjnie=2017,10 m2-103,1 m2 = 1914m2 całkowita powierzchnia użytkowa w m2 = 2017,10 m2 co wynosi 94,8%. 30. Pomieszczenia wspólne (tj. szatnie, sanitariaty, korytarze, przejścia/wejścia, schody) oraz elementy wyposażenia umieszczone w pomieszczeniach ogólnodostępnych (np. krzesła, stoły, wieszaki ubraniowe) będą udostępnione do wykorzystywania przez podmioty wynajmujące. Podmioty wynajmujące będą pośrednio korzystać z powierzchni wspólnych. Cena za korzystanie z powierzchni wspólnych zostanie skalkulowana w cenie najmu m2. 31. Wnioskodawca wskazał następujące wzory obliczenia proporcji: Wskaźnik średnioroczny godzinowy został wyliczony w następujący sposób: liczba godzin w roku w jakich hala będzie udostępniana komercyjnie = 6560 godzin liczba godzin w roku = 8760 godzin co wynosi 74,8 %. Wskaźnik średnioroczny godzinowy będzie wynosił 74,8 % a nie jak omyłkowo wpisano we wniosku 78,8%. Wskaźnik powierzchniowy został wy liczony w następujący sposób: m2hali udostępniane komercyjnie=2017,10 m2-103,1 m2 = 1914m2 całkowita powierzchnia użytkowa w m2 = 2017,10 m2 co wynosi 94,8 %. Wnioskodawca wyjaśnił, że będzie stosował iloczyn wskaźników czasowego i powierzchniowego. Wyliczenie proporcji do rozliczenia podatku VAT, jako iloczynu wskaźników czasowego i powierzchniowego: Wskaźnik powierzchniowy 94.8% x wskaźnik średnioroczny godzinowy 74,8%= 71 % = proporcja do rozliczenia podatku VAT. 32. "Wskaźnik czasowy", to to samo co "wskaźnik średnioroczny godzinowy". Wartość wskaźnika 71 % została wyliczona w odpowiedzi na pytanie nr 29 i 31. Wyliczony wskaźnik powierzchniowy pozwala wyliczyć powierzchnię hali sportowej, która będzie mogła być wykorzystywana do najmu w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Wyliczony wskaźnik czasowy średnioroczny godzinowy) - pozwala wyliczyć czas, którym hala sportowa będzie mogła być wykorzystywana do najmu w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Iloczyn tych wskaźników umożliwia wyliczenie czasu w którym wyliczona część powierzchni może być wykorzystywana do najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. 33. Wnioskodawca wskazał, że z treści art. 86 ust. 2 a ustawy VAT wynika obowiązek dla podatnika, aby każdy zakup weryfikował pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony przez ten przepis obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług powinno być rozpatrywane oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych proporcji dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć. Ponieważ hala sportowa będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających podatkowi VAT, a jednocześnie nie jest w żaden sposób powiązana funkcjonalnie z budynkiem szkoły i będzie funkcjonowała jako odrębny obiekt, w ocenie Powiatu przedstawiony sposób wyliczenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności w zakresie edukacji i kultury fizycznej, ponieważ wydatków ponoszonych na budowę i funkcjonowanie hali sportowej nie będzie można przyporządkować bezpośrednio do czynności opodatkowanych lub niepodlegających VAT, a metoda obrotowa w odniesieniu do Szkoły jak i Urzędu wskazana w Rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. nie będzie adekwatna dla rozliczeń podatku VAT związanego z wydatkami dotyczącymi ściśle określonego segmentu działalności. Obliczona w zaprezentowany sposób proporcja stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania hali sportowej do poszczególnych rodzajów czynności. Nie przewiduje się sytuacji w których równocześnie hala sportowa będzie wykorzystywana do celów statutowych i do działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy powyższa metoda daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których wykorzystywana będzie hala sportowa, w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. Wyjaśniono, że zakłada się, że hala sportowa będzie wykorzystywana do ściśle określonego segmentu działalności, więc przy obliczaniu sposobu określenia proporcji posłużono się danymi odnoszącymi się ściśle do tego rodzaju działalności, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane odnoszące się ogólnie do całej działalności jednostki odzwierciedlać będą część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w odniesieniu do działalności prowadzonej w hali sportowej. Podkreślono, że możliwość stosowania różnych proporcji dla każdego sektora działalności przewiduje art. 173 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Wynika z niego, że w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do dokonywania transakcji dających prawo do odliczenia, jak i transakcji nie dających prawa do odliczenia, odliczenie ma dotyczyć tylko takiej części VAT, która proporcjonalnie przypada na kwotę tych pierwszych transakcji. 34. Wskazano, że przedstawiony sposób obliczenia proporcji spełnia wymogi z art. 86 ust. 2a i ust. 2b ustawy VAT, gdyż będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy VAT oraz zapewnia proporcjonalne odliczenie podatku czyli urzeczywistnia a przy tym nie zniekształca zasady neutralności. Wynika to z faktu, iż wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty jest na jasnych oraz mierzalnych kryteriach. W wydanej w dniu 25 sierpnia 2025 r. interpretacji Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Dyrektor KiS przytoczył regulacje prawne dotyczące odliczania podatku naliczonego wynikające z ustawy VAT. Organ wyjaśnił, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ww. ustawy generalna zasadę uprawniająca do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT. Dyrektor KIS podkreślił, że jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy VAT sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku. Organ wyjaśnił, że ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego. Natomiast na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy VAT Minister Finansów w Rozporządzeniu z 17grudnia 2015 r. określił (m.in. dla jednostek budżetowych) sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Podatnik, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ma możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Mając na uwadze powyższe uregulowania Dyrektor KIS nie zgodził się ze    stanowiskiem wnioskodawcy, że przedstawiona we wniosku metoda obliczenia proporcji w celu odliczenia części podatku naliczonego od wydatków, które zostaną poniesione na budowę hali sportowej oraz wydatków bieżących ponoszonych w związku z funkcjonowaniem hali sportowej jest prawidłowa. W ocenie organu przedstawiona przez wnioskodawcę argumentacja nie jest wystarczająca do uznania tego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w Rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. Organ podkreślił, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego/jednostkę budżetową samorządu terytorialnego, a także sposób finansowania tego podmiotu. Wskazał, że działalność jednostki budżetowej finansowana jest z dochodów publicznych, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego. Organ podkreślił, że przyjęta przez wnioskodawcę metoda przy zastosowaniu prewspółczynnika powierzchniowo-godzinowego nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie - realizacji zadań własnych powiatu, wynikających z ustawy o samorządzie powiatowym. Metoda ta oddaje jedynie czas (liczbę godzin), w jakim wyliczona część powierzchni - jak wnioskodawca sam wskazuje - może być wykorzystywana do najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. W ocenie organu sposobu wykorzystania hali sportowej, o której mowa we wniosku, nie można rozpatrywać w kategorii specyfiki działalności gospodarczej    jednostki budżetowej Powiatu ([...] LO w [...]). Ustalona proporcja musi uwzględniać działalność jednostki budżetowej Powiatu jako zajmującej się działalnością edukacyjną i sportową oraz odpłatnym wynajmem, a nie tylko jej działalność w odniesieniu do jednego składnika majątku. Jak stanowi bowiem § 3 ust. 1 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r., w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że prewspółczynnik obliczony przez Powiat opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach, mierzalnych, wyliczalnych, sprawdzalnych obrazujących specyfikę działalności i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Dyrektor KIS podkreślił, że zaproponowana przez wnioskodawcę metoda powierzchniowo-godzinowa skonstruowana została w oparciu o zapisy "Regulaminu korzystania z hali sportowej", który określać będzie jedynie przedziały czasowe, w jakich hala sportowa może być wykorzystywana na cele komercyjne lub niekomercyjne. Zgodnie z zapisami tego regulaminu: "W dni robocze, w miesiącach od września do czerwca, w godzinach od 7:00 do 17:00 hala będzie wykorzystywana przez szkołę. W pozostałym czasie hala będzie przeznaczona i zarezerwowana do wynajmu komercyjnego". Wyznaczenie powyższych ram czasowych na prowadzenie działalności komercyjnej nie oznacza, że taka działalność będzie w tym wymiarze faktycznie prowadzona. Jak wnioskodawca sam wskazał: "Godziny wskazane w opisie sprawy stanowią przedział czasowy, najbardziej rzeczywisty w jakim hala sportowa może być wykorzystana - ale nie musi - dla celów innych niż działalność gospodarcza/ działalności odpłatnej". W ocenie Dyrektora KIS wnioskodawca nie wskazał obiektywnych argumentów, nie wyjaśnił dlaczego wskazaną przez niego metodę można uznać za najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Nie przedstawił wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Opisana metoda nie uwzględnia specyfiki prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy VAT oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zastosowanie wskazanej metody mogłoby zatem prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego, niezgodnego z rzeczywistością. Zdaniem organu wnioskodawca może zastosować art. 86 ust. 2h ustawy VAT oraz wybrać inną metodę określenia proporcji, lecz metoda ta musi być bardziej reprezentatywna. Skarżący nie przedstawił jednak w tym zakresie argumentów pozwalających na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Mając na uwadze powyższe Dyrektor KIS stwierdził, że wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków, które zostaną poniesione na budowę hali sportowej oraz wydatków bieżących ponoszonych w związku z funkcjonowaniem hali sportowej według indywidualnego sposobu określenia proporcji w oparciu o art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy, przedstawionego w opisie sprawy. W skardze do tut. Sądu na powyższą interpretację Dyrektora KIS z 25 sierpnia 2025 r. wnioskodawca wniósł o: 1. uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w całości, 2.zasądzenie na rzecz wnioskodawcy kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm prawem przepisanych. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie: - art. 1 ust. 2 oraz art. 173 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, dalej: "Dyrektywa 112") oraz pkt 4 Preambuły do Dyrektywy 112 poprzez niewłaściwą ocenę, co do ich zastosowania polegającą na braku ich zastosowania, a w konsekwencji błędną wykładnię art. 86 ust. 2a, 2b, 2h oraz 22 ustawy VAT, a także § 3 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. polegającą na naruszeniu zasady neutralności podatku VAT poprzez obciążenie w sposób znacznie zawyżony ciężarem VAT podmiotu, który towary i usługi nabyte w związku z budową hali sportowej w znacznej części wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, - art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) poprzez niewłaściwą ocenę, co do ich zastosowania polegającą na braku ich zastosowania, a w konsekwencji błędną wykładnię art. 86 ust. 2a, 2b, 2 h oraz 22 ustawy VAT, a także § 3 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. polegającą na naruszeniu konstytucyjnych zasad równego traktowania oraz zakazu dyskryminacji poprzez nieuzasadnione ograniczenie prawa Powiatu do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na budowę hali sportowej, podczas gdy w przypadku innych podmiotów ograniczenie takie nie jest stosowane; - art. 86 ust. 2a, 2b ustawy VAT poprzez błędną ich wykładnię polegającą na pominięciu obowiązku uwzględnienia specyfiki dokonywanych przez Powiat nabyć przy wyborze sposobu ustalania proporcji, co doprowadziło do przyjęcia przez organ, że sposób określenia proporcji wskazany przez Powiat nie jest w pełni obiektywny i nie odzwierciedla stopnia wykorzystania zakupów związanych z działalnością gospodarczą Powiatu, podczas gdy sposób wskazany przez Powiat pozwala na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków poniesionych na budowę hali sportowej, przypadających na działalność gospodarczą Powiatu w zakresie odpłatnego udostępniania hali sportowej i jest bardziej reprezentatywny w zaistniałej sytuacji; - art. 86 ust. 2h i 22 ustawy VAT oraz § 3 ust. 2 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania wskazanych przepisów, polegającą na braku zastosowania art. 86 ust. 2h ustawy VAT i zastosowaniu art. 86 ust. 22 ustawy VAT oraz § 3 ww. Rozporządzenia, pomimo iż metoda określenia proporcji wskazana przez Powiat dużo bardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez Powiat nabyć w odniesieniu do hali sportowej, co w konsekwencji powinno uzasadniać zastosowanie art. 86 ust. 2h ustawy VAT i odejście od sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r.. - art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), dalej: o.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia interpretacji w sposób wadliwy, tj. brak zawarcia w nim wyczerpującego uzasadnienia stanowiska organu w zakresie nieuznania przedstawionej przez Powiat metody określenia proporcji za najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Powiat działalności i dokonywanych nabyć oraz brak wyczerpującego wskazania, z jakich przyczyn metoda określona w Rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. jest rzekomo bardziej adekwatna, czym w konsekwencji organ naruszył również określone w art. 120 i 121 o.p. zasady praworządności i pogłębiania zaufania do organów, ze względu na przyjęcie zasady wykładni profiskalnej oraz brak merytorycznej poprawności i staranności działania Dyrektora KIS; - art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia interpretacji w sposób wadliwy, tj. bez ustosunkowania się do zaprezentowanej przez Powiat wnikliwej wykładni art. 86 ust. 2a, 2b, 2h oraz 22 ustawy o VAT, a także § 3 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. dokonanej m.in. w wyrokach sądów administracyjnych w analogicznych sprawach czym w konsekwencji organ naruszył również zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona bowiem organ interpretujący nie naruszył w całokształcie wydanej interpretacji prawa i trafnie uznał, że pogląd zaprezentowany przez wnioskujący o wydanie aktu Powiat [...] jest nieprawidłowy . Nie może być zatem zakwestionowana ostateczna ocena Interpretatora, że stanowisko wnioskującego o interpretację jest nieprawidłowe. W przedmiotowej sprawie kwestią kluczową jest rodzaj wskazanego we wniosku o interpretację sposobu obliczania proporcji in concreto, a więc odnoszącego się do dokładnego i precyzyjnego wskazania stosunku godzin i powierzchni budynku wykorzystywanego przez Powiat do działalności gospodarczej i do wypełniania jego zadań własnych w zakresie edukacji i kultury fizycznej. Rozważania o zasadności skargi strony należy zacząć od wskazania podstaw prawnych do obliczania proporcji VAT w sytuacji, gdy jakaś aktywność podmiotu samorządowego jest związana zarówno z działaniami w charakterze przedsiębiorcy, jak też w charakterze podmiotu władzy publicznej. W takim przypadku wydatki ponoszone w ramach takiej aktywności ( jak np.: wybudowanie i eksploatacja hali sportowej ), które nie mogą zostać alokowane do konkretnego rodzaju działalności mogą być obliczane z uwzględnieniem tzw. proporcji. Chodzi tutaj o ustalenie pewnej proporcji według której cześć wydatków będzie przyporządkowana czynnościom opodatkowanym i będzie mogła być rozliczona w ramach tzw. VAT naliczonego, zaś część wydatków będzie związana z czynnościami pozostającymi poza systemem VAT , a tym samym nie będą one podlegać we wskazanym trybie odliczeniu. Kwestia ta została uregulowana w przepisie 86 ust. 2a ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Należy podkreślić, że sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności. Jednocześnie przepis art. 86 ust. 22 ustawy o VAT zawiera upoważnienie dla Ministra Finansów do określenia w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego. Minister Finansów skorzystał z tego uprawnienia i w dniu 17 grudnia 2015 Rozporządzenie w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników ( Dzu. U . 2021.999 t.j. ) , określające sposób obliczania proporcji. Podatnicy mają obowiązek stosować się do tego współczynnika, chyba, że zgodnie z art. 86 ust.2 h ustawy o VAT uznają, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Tak więc zasadą jest stosowanie się do sposobu obliczania proporcji wskazanego w powołanym rozporządzeniu. Nie ma ono charakteru aktu prawa bezwzględnie obowiązującego. Podatnik, jako znający najlepiej sposób prowadzenia przez siebie działalności ma bowiem prawo zaproponować rozliczenie tych wydatków z uwzględnieniem współczynnika opartego o inne kryteria. Dokonując jednak tego rodzaju rozliczenia na odmiennej podstawie obliczenia proporcji musi jednak wykazać, jest to jego obowiązek, dlaczego taki, zaproponowany przez niego sposób lepiej odpowiada prowadzonej przez niego działalności. Sad w tym zakresie w pełni zgadza się ze stanowiskiem NSA zajętym w wyroku z dnia 25 czerwca 20231 r sygn.. I FSK 733/18 , który stwierdził, że "pomimo braku bezwzględnego obowiązku zastosowania sposobu wyliczenia proporcji z rozporządzenia, wybór innej metody określenia tej proporcji musi być stosownie umotywowany. Nie wystarczy przy tym samo wskazanie na jedną z grup danych wymienionych w art. 86 ust. 2c u.p.t.u., które ustawodawca uznał za możliwe do wykorzystania przy wyborze sposobu określenia proporcji Organy podatkowe są więc uprawnione do oceny, czy wybrany przez jednostkę samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji spełnia przesłankę z art. 86 ust. 2h u.p.t.u., a zatem, czy jest to sposób najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez nią działalności i dokonywanych nabyć - bardziej reprezentatywny niż przewidziany w rozporządzeniu." O ile bowiem podatnik ma prawo przedstawienia własnej proporcji, to musi on wykazać ponad wszelka wątpliwość, że będzie ona bardziej reprezentatywna niż ta określona w rozporządzeniu. Organ zaś ma prawo dokonać takiej oceny i odmówić prawa to jej zastosowania, jeżeli w jego ocenie nie wypełnia tego kryterium. To podatnika obciążą przekonanie organu i przedstawienie racjonalnych argumentów dowodzących, że ta proponowana przez niego proporcja spełnia warunek określony w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT. W orzecznictwie podatkowym dopuszcza się przy tym stosowanie przez organy samorządu współczynnika opartego o kalkulację powierzchniowo- czasową obiektów sportowych, jednak nie jest wystarczające samo odwołanie się do tego rodzaju współczynnika, ale dany organ samorządu musi wykazać, że w danym konkretnym przypadku, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności sprawy obejmujących zarówno sposób finansowania danej budowli, sposob jej wykorzystania, ilość osób z niej korzystających, czas , powierzchnie, odpłatności użytku tego rodzaju współczynnik będzie bardziej reprezentatywny do obliczania proporcji. W tym zakresie można wskazać na linię orzeczniczą NSA przejawiająca się w wyrokach z dnia 17 grudnia 2020 r. sygn. I FSK 2221/18, z dnia 14 lutego 2024r. sygn.. I FSK 140/21 czy z dnia 20 października 2024r. sygn. I FSK 418/21. Nie oznacza to jednak, że każdorazowo przedstawiony przez organizację samorządu współczynnik oparty na uwzględnieniu czasowo-powierzchniowym wykorzystaniu obiektu sportowego podlegać będzie akceptacji przez organy podatkowe jako a priori lepiej uwzgledniający specyfikę działalności prowadzonej np.: przez zarząd powiatu czy gminę. Każdorazowo ocenie podlegać będzie sposób jego budowy z uwzględnienia finansowania i sposób wykorzystania i wartości które przyjęto do stworzenia tego współczynnika in concreto. W tym zakresie gmina musi określić zakres udostępniania hali podmiotom zewnętrznym w całkowitej ilości godzin wykorzystywania wspomnianego obiektu sportowego. Wykorzystanie to musi być jednak przedstawione rzetelnie i obiektywnie ( por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2025 r. I FSK 2126/21 ). W przypadku wątpliwości do przedstawionego in concreto współczynnika ( proporcji ) podatnik nie będzie uprawniony do rozliczenia według niego poniesionych nakładów, które nie dają się przyporządkować do konkretnej działalności. Przy ustalaniu tego rodzaju współczynnika kluczowe jest bowiem prawidłowe określenie czasu i powierzchni wykorzystywanej dla obu rodzajów działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Nie będzie to możliwe bez odpowiedniego uwzględnienia w tej proporcji czasu , gdy dany obiekt sportowy nie jest w ogólne wykorzystywany do żadnej działalności, czy to komercyjnej, czy to szkolnej i rekreacyjnej. W tym zakresie sąd z kolei aprobuje pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 12 kwietnia 2023 r. sygn. I FSK 481/20 w którym wskazał on , że " nie sposób uznać, że wydatki związane z bieżącą eksploatacją nie odnoszą się także do czasu, w jakim obiekt nie jest udostępniany (pozostaje zamknięty). Koszty utrzymania hali sportowej są generowane również w nocy (np. energia elektryczna, ogrzewanie, monitoring, itp.). Mając na uwadze charakter działalności Gminy realizowanej za pośrednictwem jej jednostki budżetowej (szkoły), wydatki (inwestycyjne i bieżące) ponoszone są przede wszystkim w celu realizacji zadań własnych, a działalność komercyjna jest tylko działalnością dodatkową. Przedmiotowa hala sportowa została wybudowana w ramach "Programu rozwoju szkolnej infrastruktury sportowej - edycja 2017", a nie w celu komercyjnym." Również w niniejszej sprawie organ samorządu pozyskał dotacje na wybudowanie obiektu – hali sportowej z programu centralnego obejmującego dofinansowanie tego typu inwestycji i hala ta również nie będzie wykorzystywana przez " całą dobę". W takim przypadku miał prawo interpretator uznać, że współczynnik zaproponowany przez wnioskujący Powiat obejmujący godziny tzw. nocne i dni wolne od zajęć szkolnych jako zaliczające się do działalności opodatkowanej ( gospodarczej ) nie przedstawia w sposób rzetelny i precyzyjny wykorzystywania tego obiektu na oba rodzaje działalności, a tym samym nie odpowiada on w sposób najbardziej precyzyjny rodzajowi prowadzonej działalności. Czasokres wykorzystywania hali do działalności gospodarczej zostaje w ten sposób zawyżony, co zaburza prawidłowość alokacji wydatków w oparciu o przedstawiona proporcję. Z tego względu sąd uznał, że interpretator wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. Nie została bowiem spełniona przesłanka z art. 86 ust.2h ustawy o VAT, aby proponowany przez Powiat współczynnik mógł być uznany za prawidłowy i stanowić podstawę do obliczania proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a tej ustawy. Nieprawidłowo oddaje on bowiem wykorzystanie hali na cele związane z prowadzona działalnością gospodarczą. Zawyża czas i powierzchnię wykorzystania tej hali do tego rodzaju działalności. Akceptując zatem pogląd skarżącego co do możliwości zastosowania w przedstawionym przez niego stanie faktycznym współczynnika ustalonego o kryteria czasowo-powierzchniowe sąd zaakceptował jednak pogląd organu, że proporcja wskazana w stanie faktycznym i stanowisku pytającego nie może mieć zastosowania w sprawie, gdyż nie spełnia kryterium z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT. Z tego względu sąd skargę oddalił w myśl art. 146 § 1 p.p.s.a.