I SA/Rz 761/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Grzegorz Panek /spr./ WSA Tomasz Smoleń Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 21 grudnia 2010r. sprawy ze skargi J. i R. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2010r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji - oddala skargę - Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję z dnia (...) czerwca 2010r., Nr (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta z dnia (...) marca 2009r., Nr (...) ustalającej J. i R. N. wysokość podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2009r. do 31 grudnia 2009r. w kwocie 8.524,00zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazano art. 233 § 1 pkt 1, art. 248 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że J. i R. N. na podstawie aktu notarialnego z dnia 14 października 2005r. nabyli prawo wieczystego użytkowania nieruchomości położonych na terenie SSE w M. (Ba - tereny przemysłowe) o łącznej powierzchni 1,2971 ha wraz z prawem własności budynków i budowli. W dniu 17 styczna 2006r. J. N. złożyła u Prezydenta Miasta M. informację podatkową, w której wykazała 12.971m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wraz z 38m2 powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz wykazała budowle o wartości 11.000zł. Od tego czasu J. i R. N. nie składali żadnych korekt informacji podatkowych. Na podstawie tych informacji, nieruchomości J. i R. N. były opodatkowane podatkiem od nieruchomości za lata 2005-2008 a wyżej wymienieni realizowali je w całości. Również decyzja, której stwierdzenia nieważności się domagali z dnia 30 marca 2009r. opierała się na powyższych informacjach podatkowych, a podatnicy częściowo ją zrealizowali tj. zapłacili dobrowolnie dwie pierwsze raty podatku, podczas gdy trzecia i czwarta rata znajdują się w egzekucji administracyjnej (każda z rat po 2.131,00zł). Domagając się stwierdzenia nieważności tej decyzji J. i R. N. zarzucili jej rażące naruszenie prawa a to art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) poprzez wymierzenie podatku w wysokości jak dla nieruchomości i budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą podczas gdy z żadnych dokumentów czy to aktu notarialnego nabycia tych nieruchomości wraz ze znajdującymi się na nich budynkami czy też zestawieniu środków trwałych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie wynika, że zostały nabyte na rzecz prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomości te, jak podają, zostały nabyte na zasadzie wspólności małżeńskiej majątkowej i bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że J. N. prowadzi Przedsiębiorstwo Handlowo Usługowe. Wniosek o stwierdzenie nieważności podpisany przez doradcę podatkowego S.C. został pozostawiony bez rozpoznania z powodu nienadesłania na żądanie organu odpowiadającego prawu poświadczenia odpisu pełnomocnictwa udzielonego przez J. i R. N.. Odmawiając J. i R. N. stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa a tym bardziej do naruszenia ich w sposób rażący. W dalszej części swojego uzasadnienia, powołując się na bogate w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych wskazało, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter takiego naruszenia, tj. sytuacja w której treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu a istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Nie można mówić, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa w sytuacji, gdy nie wyjaśniono, czy w ogóle miało miejsce naruszenie prawa. Tymczasem decyzja Prezydenta Miasta M., której stwierdzenia nieważności domagali się wnioskodawcy w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego odpowiada prawu. Dokonując analizy przepisów, które legły u podstaw wydania tej decyzji SKO stwierdziło, iż o związku gruntów, budynków i budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje fakt znajdowania się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych - art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnikiem zaś podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, w szczególności: właściciele nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, posiadacze samoistni nieruchomości lub obiektów budowlanych a także użytkownicy wieczyści gruntów. W świetle powyższego grunty i budynki znajdujące się w użytkowaniu wieczystym i własności J. N. prowadzącej działalność gospodarczą podlegały stawkom podatkowym przewidzianym dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odpowiadało to, na co zwrócił uwagę organ, informacji podatkowej złożonej przez podatników, w której wskazali te nieruchomości jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto organ zwrócił uwagę na to, że teren, na którym położone są przedmiotowe nieruchomości w prowadzonej przez Starostę Powiatu ewidencji gruntów i budynków oznaczony został jako teren przemysłowy, a zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.) dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków są podstawą wymiaru podatku, w tym podatku od nieruchomości. Dokument ten jako dokument urzędowy wiąże organy podatkowe, a co za tym idzie wykazanie tych gruntów ze względu na sposób ich użytkowania jako tereny przemysłowe oznacza, że takie było ich faktyczne przeznaczenie. Wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy złożył doradca podatkowy S. C. w imieniu J. i R. N.. W uzasadnieniu wniosku oprócz argumentów, które wcześniej legły u podstaw wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji podniesiono, iż w przypadku osób fizycznych, jak to jest w przedmiotowej sprawie, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej są jedynie nieruchomości, które zostały nabyte w ramach takiej działalności lub które są wykorzystywane przez taką osobę jako przedsiębiorcę. Powyższych argumentów nie podzieliło SKO . Rozpoznając sprawę ponownie doszło do tych samych wniosków co poprzednio. Tym razem SKO zwróciło uwagę na treść art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego ustala się zgodnie z danymi zwartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym. W niniejszej sprawie obowiązek składania deklaracji podatkowej wynikał z art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnicy taką deklarację złożyli a wydana decyzja odpowiada informacjom przez nich podanym. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem J. i R. N. złożyli do tutejszego Sądu skargę. Skarga została sporządzona i podpisana przez doradcę podatkowego S. C.a do skargi dołączony poświadczony odpis pełnomocnictwa udzielonego przez J. i R. N.. W skardze wnoszą oni o uchylenie zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Po raz kolejny podnoszą bezzasadność przyjętej przez organ fikcji, iż każda nieruchomość nabyta przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą jest związana z tą działalnością i podlega w związku z tym stawkom podatkowym przewidzianym dla tego rodzaju nieruchomości. Na poparcie tego stanowiska powołano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 lutego 2008r., sygn. akt I SA/Gd 994/07, w którym Sąd stwierdził, iż nieruchomości, będące w posiadaniu osoby fizycznej, które nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c., tj. nie są i potencjalnie nie mogą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych prowadzącego przedsiębiorstwo, powinny być opodatkowane według stawki podstawowej. Tymczasem organ powyższych okoliczności nie wyjaśnił czym naruszył art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Nadmienił również, że decyzja nie zawierała oznaczenia stron. Jak wskazuje miejscem oznaczenia adresata decyzji nie może być miejsce, w którym wskazuje się osoby otrzymujące decyzję. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Stosownie do art.1 § § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269, ze zm.) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś, na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm., zwanej dalej: p.p.s.a.), nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarżący wystąpili z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009r., powołując się na rażące naruszenie prawa, którego miał dopuścić się ten organ przy jej wydaniu. Rażące naruszenie prawa, zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, stanowi jedną z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Pod pojęciem naruszenie prawa, o którym mowa w tym przepisie, należy rozumieć zarówno dokonanie wadliwej interpretacji przepisu prawa, jak też uchybienie normie prawnej, wyinterpretowanej z konkretnego przepisu, poprzez dokonanie niewłaściwej subsumpcji, niezależnie od tego czy chodzi o przepis prawa materialnego czy procesowego. Dodatkowo ustawodawca w powołanym wyżej art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wprowadza wymóg zaistnienia rażącego naruszenia prawa, czyli kwalifikowanego uchybienia dyspozycji konkretnej regulacji. Sąd w niniejszym składzie podziela w całości ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, wyrażone między innymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 października 2005r., sygn. I SA/Bk 257/05, Lex Polonica nr 386489), iż warunkiem uznania że doszło do rażącego naruszenia prawa jest wystąpienie oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią decyzji, a treścią powołanego w niej przepisu prawa. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 października 2006r., na gruncie stanu faktycznego sprawy II FSK 113/06 (Lex Polonica 1822492), gdzie stwierdził, iż słowo "rażący" oznacza dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. Takie znaczenie pojęcia rażące naruszenie prawa powoduje, że stwierdzenie nieważności może nastąpić w wypadku zastosowania normy prawnej, której znaczenie daje się ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji stanowi nadzwyczajny środek odwoławczy, służący wzruszaniu decyzji ostatecznych i dlatego, jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 maja 2006r., sygn. I FSK 687/05 (Lex Polonica nr 415620), nie może stanowić swego rodzaju środka zastępczego albo dodatkowego dla strony, która nie skorzystała z możliwości poddania danej decyzji merytorycznej kontroli instancyjnej lub nie jest zadowolona z rezultatów tej kontroli. Dokonywana w ramach tego postępowania ocena decyzji ostatecznej przeprowadzana jest jedynie na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu zwykłym, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej (por. wyr. NSA z 2 października 2003 r., III SA 3370/01, publ. Biuletyn Skarbowy z 2004r., nr 3, poz. 23). W niniejszej sprawie skarżący, zarzucając ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta rażące naruszenie prawa, podnoszą uchybienie dyspozycji art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, definiującego pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz art. 5 tej ustawy określającego wysokość stawek podatku w zależności od przedmiotu opodatkowania. Swoje zarzuty odnoszą więc do konkretnych przepisów prawnych rangi ustawowej, stanowiących podstawę wydania decyzji wymiarowej wskazując, iż organ podatkowy, co prawda w sposób prawidłowy dokonał ich interpretacji, czyli odkodowania zawartej w nich norm prawnych, jednakże nie dokonał właściwej subsumcji stanu faktycznego do wyinterpretowanej normy prawnej. Według nich organ, bezpodstawnie przyjął, iż nieruchomości stanowiące przedmiot opodatkowania wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez J. N.. W konsekwencji organ nieprawidłowo naliczył od nieruchomości podatek tak, jakby służyła ona prowadzeniu tej działalności. Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że o ile wadliwość subsumpcji stanowi naruszenie przepisu prawa materialnego, a więc mieści się w zakresie pojęciowym naruszenia prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, o tyle aby możliwe było na tej podstawie stwierdzenie nieważności decyzji konieczne jest stwierdzenie kwalifikowanego naruszenia, określanego przez ustawodawcę jako rażące. Na gruncie okoliczności niniejszej sprawy nie sposób jednak stwierdzić naruszenia prawa przez Prezydenta Miasta Mielca, a tym bardziej takiego, które można byłoby określić mianem rażącego i które mogłoby stanowić podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji. W trakcie postępowania administracyjnego skarżący nie wykazali jakichkolwiek przesłanek, które uzasadniałyby stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej. W tym miejscu należy podkreślić, podzielając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w wyroku z dnia 16 grudnia 2005r., sygn. I FSK 390/05 (niepubl.), iż jeżeli strona zgłasza wniosek o stwierdzenie nieważności, powołując się na przepis art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organów podatkowych jest dokonanie analizy ostatecznej decyzji pod kątem rażącego naruszenia wszystkich przepisów prawnych, zarówno powołanych przez stronę, jak tych przepisów, których podatnik nie dostrzegł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze , rozpatrując wniosek podatnika, dokonało całościowej analizy okoliczności przedmiotowej sprawy, pod kątem wystąpienia przesłanek stwierdzenia nieważności, wychodząc poza podstawy wskazane we wniosku skarżącego. Organ nie skoncentrował się jedynie na analizie powołanego przez skarżących przepisu art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ale rozpatrzył sprawy w kontekście pozostałych regulacji powołanej wyżej ustawy, dotyczących ustalania zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości. Mimo to nie stwierdzono podstaw do uwzględnienia wniosku skarżących, wobec braku naruszenia prawa, które można by było zakwalifikować jako rażące. Ocenę taką należy uznać za prawidłową i zasadną, na gruncie stanu prawnego i faktycznego rozpatrywanej sprawy. Zarzuty skargi w tym względzie nie zasługują na uwzględnienie. Odnosząc się do nich należy stwierdzić, iż organ prawidłowo uznał, iż Prezydent Miasta, wydając decyzje wymiarową, nie dopuścił się naruszenia przepisu art. 1 a ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wydając tę decyzję zasadnie oprał się na danych, wynikających z ewidencji budynków i gruntów a przede wszystkim na danych zawartych w złożonej przez skarżących deklaracji podatkowej, do czego obligował go przepis art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej. W deklaracji tej podatnicy wskazali, iż posiadane przez nich nieruchomości stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości o powierzchni 12.971m2 na której znajdował się budynek o powierzchni 38m2 oraz budowle o wartości 11.000zł są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Takie określenie przeznaczenia posiadanej nieruchomości przez samych skarżących obligowało organ podatkowy do wymierzenia podatku od nieruchomości według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wobec takiego określenia przedmiotu opodatkowania w deklaracji podatkowej przez samych skarżących nie można zasadnie podnosić zarzutu, iż organ podatkowy bezpodstawnie przyjął, iż nieruchomości znajdujące się w ich posiadaniu wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności nie można skutecznie zarzucać, iż organ nie uwzględnił zapisów aktu notarialnego na podstawie którego nastąpiło nabycie nieruchomości z których nie wynika aby nieruchomość nabywana była na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Odnosząc się do wykładni art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 kwietnia 2007r., sygn. I SA/Wr 1404/06, (Lex Polonica nr 1394738), iż zasadniczym kryterium decydującym o uznaniu przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako związanych z działalnością gospodarczą, jest ich posiadanie przez przedsiębiorcę. Jest to zatem związek o charakterze formalnym, albowiem co do zasady nie jest istotne czy przedsiębiorca grunty, budynki i budowle faktycznie wykorzystuje dla celów działalności gospodarczej. W definicji ustawowej nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej nie ma warunku faktycznego wykorzystywania jej na cele związane z działalnością gospodarczą. Odnośnie zarzutu nieoznaczenia stron w decyzji należy zauważyć, iż został ona sformułowany w taki sposób, iż nie wiadomo czy odnosi się od do decyzji Prezydenta Miasta czy też do zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego . W ocenie Sądu we wskazanych decyzjach ich adresat został wskazany w sposób prawidłowy W decyzji z dnia 17 sierpnia 2010r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyraźnie wskazało, iż, orzeka na skutek odwołania J. i R. N. zam. K., w sprawie dotyczącej stwierdzenia nieważności decyzji określającej im podatek od nieruchomości za 2009r. Także w decyzji Prezydenta Miasta oznaczenie jej adresata nastąpiło w sposób właściwy. Na marginesie należy tutaj zauważyć, iż to w jakim miejscu decyzji wymieniono jej adresata (adresatów), nie ma znaczenia prawnego, chociaż celowe jest umieszczenie tych danych w jej części wstępnej (w petitum), co niewątpliwie sprzyja jej czytelności i komunikatywności. Gdyby zresztą wadliwości tego rodzaju wystąpiły, lub też były one powiązane z wadliwościami w doręczeniu decyzji adresatom, wówczas należałoby rozważyć, czy w sprawie nie dopuszczono się naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.), ale brak podstaw do wiązania tego typu naruszeń przepisów z sankcją nieważności. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak sentencji wyroku.