I SA/Sz 104/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 września 2016 r. sprawy ze skargi T.F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za okresy wrzesień 2009 r., kwiecień, maj, grudzień 2010 r., czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2011 r., I kwartał 2012 r., III i IV kwartał 2013 r. , I, II, III kwartał 2014 r. oddala skargę. Decyzją z 30.11.2015 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 27.08.2015 r., nr [...], odmawiającą rozłożenia na raty zapłaty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za: - wrzesień 2009 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - kwiecień 2010 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - maj 2010 r. w kwocie [...] zł wraz odsetkami w kwocie [...] zł, - grudzień 2010 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - czerwiec 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - sierpień 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - wrzesień 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - październik 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - listopad 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - grudzień 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - I kwartał 2012 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - III kwartał 2013 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - IV kwartał 2013 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - I kwartał 2014 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - II kwartał 2014 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł, - III kwartał 2014 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że [...](dalej jako "Strona") pismem z dnia 17.07.2015 r. złożyła wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2010-2014 (PIT-36), zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-4R) za miesiące: marzec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2013 r. oraz za okres od stycznia do grudnia 2014 r., podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2009 r., za miesiące kwiecień, maj, grudzień 2010 r., za miesiące czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r., za I kwartał 2012 r., za II, IV kwartał 2013 r., za I, II, III kwartał 2014 r. W uzasadnieniu wniosku Strona wskazała, że znajduje się w trudnej sytuacji zdrowotnej i życiowej, z uwagi na przebytą w latach 2010 – 2011 chorobę ([...]), której następstwa trwały do końca 2014 r. Zdaniem Strony zaległości podatkowe powstały z przyczyn niezależnych od niej samej. Obecnie stan zdrowia Strony uległ poprawie, w konsekwencji czego planowany jest systematyczny wzrost dochodów umożliwiający spłatę przedmiotowych zaległości we wnioskowanych ratach w wysokości [...] zł. Po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia 27.08.2015 r., nr [...], Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] odmówił przyznania wnioskowanej ulgi w zakresie należności w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2009 r., za miesiąc kwiecień, maj, grudzień 2010 r., za miesiąc czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r., za I kwartał 2012 r., za II, IV kwartał 2013 r., za I, II, III kwartał 2014 r. Strona nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem w piśmie z dnia 24.09.2015 r. wniosła odwołanie, zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 67a § 1 pkt 1 i pkt 2 o.p. oraz art. 120 i 122 o.p. W treści uzasadnienia Strona podniosła, że opisane we wniosku okoliczności dotyczące poważnych chorób z lat 2009 – 2014 w pełni wpisują się w przesłankę ważnego interesu podatnika, jednocześnie nie stojąc na przeszkodzie drugiej z przesłanek branych przez organ pod uwagę, a mianowicie przesłance "interesu publicznego". Strona podniosła, że chorowała poważnie wiele lat. W ww. okresie Strona często miewała złe samopoczucie, zawroty głowy i zaburzenia widzenia z powodu zażywania silnych leków, co w konsekwencji prowadziło do powstania błędów w księgowaniu dokumentów, które następnie były korygowane. Błędy, o których mowa powyżej powstały w czasie, gdy Strona była zmuszona zatrudnić osoby przyuczające się, gdyż z uwagi na jej chorobę wszyscy dobrze wykwalifikowani pracownicy odchodzili z obawy, że zlikwiduje ona działalność gospodarczą. Dodatkowo Strona wskazała, że w ostatnim czasie reguluje na bieżąco należności publicznoprawne i podjęła się stopniowej spłaty zaległości, tj. wpłaciła zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do sierpnia 2015 r. Ponadto Strona wskazała, że jest świadoma istnienia zaległości, które winna uregulować lecz niezależne od niej okoliczności życiowe spowodowały ich powstanie. Strona podniosła, iż będzie w stanie stopniowo spłacać zobowiązania, o ile organ podatkowy na to pozwoli. Spłata zadłużenia mogłaby następować m.in. ze środków finansowych uzyskiwanych od jej siostry zamieszkującej za granicą. Jednakże uzyskanie takiej pomocy uzależnione jest od ustalenia płatności ratalnej przez organ podatkowy. Strona podkreśliła, iż nie stawia na ostatniej pozycji swoich zaległości podatkowych, a spłata zobowiązań wobec ZUS nastąpiła na podstawie postępowania komorniczego. Zdaniem Strony, organ podatkowy nie poddał należytym rozważaniom przesłanki "ważnego interesu podatnika". Decyzją z dnia 30.11.2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z 27.08.2015 r., którą odmówiono rozłożenia na raty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za ww. okresy. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy powołał przepisy art. 67a § 1 pkt 2 o.p. oraz art. 67b § 1 pkt 2 o.p. Wyjaśnił, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i sprawiedliwości podatkowej. O istnieniu ważnego interesu podatnika muszą decydować zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o udzieleniu ulgi. Organ odwoławczy wskazał, że analizując przyczyny powstania zaległości podatkowych przeanalizował również sytuację zdrowotną Strony, którą uznał za trudną. Zdaniem organu odwoławczego powoływanie się na trudną sytuację zdrowotną nie może jednak oznaczać automatycznego przyznania wnioskowanej ulgi. Organ odwoławczy zauważył, że organ I instancji przeanalizował cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie pod kątem istnienia przesłanek zawartych we ww. przepisach. Ponadto wskazał, iż to na stronie ciąży obowiązek przedstawienia wszelkich dowodów, informacji wpływających na korzystne rozstrzygnięcie sprawy. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 120 o.p. i art. 122 o.p. poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego, organ odwoławczy wskazał, że udzielenie układu ratalnego w spłacie zaległości podatkowych musi opierać się na realnych możliwościach finansowych i płatniczych Strony. Podstawy udzielenia ulgi nie należy oprzeć na założeniu, czy warunku, że podatnik może uzyska w przyszłości większe dochody z uwagi na powrót do zdrowia. Z analizy materiału dowodowego zdaniem organu odwoławczego wynik, że Strona w okresie od stycznia do maja 2015 r. poniosła stratę z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, a zatem w chwili obecnej nie posiada wystarczających środków finansowych niezbędnych do uregulowania wnioskowanych rat w wysokości [....] zł. Organ podniósł, że Strona nie udokumentowała możliwości spłaty ww. rat. Uzasadniając złożony wniosek o udzielenie ulgi Strona wskazała, że obciążają ją stałe miesięczne wydatki konsumpcyjne oraz inne związane z kosztami leczenia w łącznej kwocie ok. [....] zł. Dodatkowo Stronę obciąża obowiązek spłaty kredytu restrukturyzacyjnego zaciągniętego w 2009 r. w [...] w kwocie ok. [...] zł spłacanego w ratach po ok. [....]zł do września 2019 r. Brak jednak dokumentów informujących o terminowej spłacie zadłużenia. Strona ponosi także nie sprecyzowane koszty związane z utrzymaniem zajmowanego lokalu mieszkalnego oraz związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie ok. [....] zł. Strona nie posiada również nieruchomości oraz oszczędności, zamieszkuje w lokalu do niej nie należącym, a rachunku wystawiane są na córkę. Organ uznał, iż informacje poddane analizie nie pozwalają na ustalenie jaką kwotą będzie Strona dysponować po dokonaniu bieżących wydatków finansowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...], Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasadzenie od organu odwoławczego na rzecz skarżącej kosztów procesu, w tym również kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu wydanie decyzji z naruszeniem: 1. art. 67a § 1 pkt. 1 o.p. przez przyjęcie, że w sprawie nie zachodzą podstawy do rozłożenia na raty podatku, w szczególności organ podatkowy nie poddał należytym rozważaniom przesłanki "ważnego interesu podatnika". Powyższe oznacza, że decyzja organu podatkowego narusza art. 67a § 1 pkt 2 o.p. Naruszenie przepisu materialnego (art. 67a § 1 pkt 2 o.p.) miało wpływ na wynik sprawy; 2. naruszenie przepisów postępowania poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, mających istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszenie art. 77 § 1 k.p.a., poprzez uznanie, że oświadczenie Skarżącej w zakresie dochodów miesięcznych jest niewystarczające, a także niewystarczające są przedstawione przez nią dokumenty, a w konsekwencji organ I instancji (a to zaakceptował jako prawidłowe organ odwoławczy) uznał, że nie był w stanie dokonać prawidłowej oceny i prawidłowo stwierdzić, czy Skarżąca posiada zdolność finansową pozwalająca na spłatę rat. Faktycznie organ nie był w stanie prawidłowo tego dokonać i jego ocena była nieprawidłowa, a wydana decyzja powinna zostać uchylona; 3. naruszenie przepisów procedury podatkowej, w szczególności art. 120 i 122 o.p., poprzez niewłaściwe ustalenia dotyczące stanu faktycznego, które pomijają istnienie bądź nieistnienie ważnego interesu podatnika oraz ważnego interesu publicznego w przedmiotowej sprawie w chwili wydawania decyzji podatkowej. W uzasadnieniu Skarżąca powtórzyła argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji, a ponadto wskazała, że podając średnie koszty utrzymania nie była w stanie udokumentować wszystkich ponoszonych wydatków. Jednakże organ odwoławczy mógł przyjąć na podstawie doświadczenia życiowego, że koszty utrzymania podane przez Skarżącą mieszczą się w granicach rozsądnych kosztów ponoszonych przez każdego dorosłego człowieka. Skarżąca podkreśliła, że podane przez nią okoliczności związanych głównie ze stanem zdrowia (zachorowanie na nietypową i rzadko spotykaną obecnie chorobę – gruźlicę płuc), które spowodowały powstanie zaległości podatkowych, mogą zostać uznane za okoliczności będące zdarzeniami szczególnymi lub niezależnymi od podatnika. Zdaniem Skarżącej, za odmową udzielenia ulgi nie przemawia także, to że Skarżąca prowadząc działalność gospodarczą przyjęła jednocześnie ryzyko tej działalności związane z nieprawidłowym wykonywaniem zadań przez zatrudnione osoby. Dodatkowo Skarżąca wskazała, że organ podatkowy uznając oświadczenie zawarte we wniosku za niewystarczające lub brak określonych dokumentów, nie powinien odmówić udzielenia ulgi. Powinien natomiast poinformować Skarżącą w jakim zakresie zdaniem organu podatkowego brakuje informacji i dowodów. Zdaniem Skarżącej zasada zaufania obywatela do organów administracji publicznej, nie pozwala organom na wykorzystywanie określonych braków do wydania decyzji odmownej, lecz powinno prowadzić do współdziałania z obywatelem. Działanie w ramach uznania administracyjnego nakłada na organ obowiązek stosowania norm prawa materialnego, do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem Skarżącej. Skarżąca odwołując się do przepisu art. 2 Konstytucji RP powołała, także wyrok NSA z dnia 8.10.2002 r., sygn. akt SA/Wr 1458/01. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub, naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także w przypadku stwierdzenia naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) – dalej w skrócie "p.p.s.a.". Sąd dokonuje oceny legalności zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej wskazane kryteria na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. Podkreślić przy tym należy, że sąd administracyjny nie posiada natomiast uprawnień do dokonania oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia z punku widzenia jego słuszności, czy też celowości, jak również nie rozpatruje sprawy kierując się zasadami współżycia społecznego. Oznacza to, że kontrola Sądu obejmuje tylko i wyłącznie badanie zaskarżonej decyzji co do jej zgodności z prawem. W ramach tak dokonanej kontroli Sąd uznał, że nie doszło do naruszenia ani przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu, który wymagałby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, a w konsekwencji tego Sąd uznał ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego za prawidłowe, a w związku z tym ustalenia te przyjął za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy. Zaskarżona decyzja dotyczyła wniosku Skarżącej o udzielenie ulgi w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za: wrzesień 2009, kwiecień 2010 r., maj 2010 r., grudzień 2010 r., czerwiec 2011 r., sierpień 2011 r., wrzesień 2011 r., październik 2011 r., listopad 2011 r., grudzień 2011 r., I kwartał 2012 r., III kwartał 2013 r., IV kwartał 2013 r., I kwartał 2014 r., II kwartał 2014 r., III kwartał 2014 r. , poprzez rozłożenie jej na raty po [...] zł. Materialnoprawną podstawą zapadłych w niniejszej sprawie decyzji organów podatkowych obu instancji jest przepis art. 67a § 1 pkt 2 w związku z art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) – dalej w skrócie "O.p.". Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika z zastrzeżeniem art. 67 b, w wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. W myśl zaś art. 67 b §1 pkt 2 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Zaskarżona decyzja organu podatkowego opiera się na tzw. "uznaniu administracyjnym", co jednak nie oznacza, że ustawodawca pozostawił organom pełną swobodę w jego stosowaniu, a zakres uznania administracyjnego nie jest uprawnieniem nieograniczonym. W treści art. 67a § 1 O.p. ustawodawca użył pojęć nieostrych, takich jak: "ważny interes podatnika", "interes publiczny", tym samym nie istnieje ściśle określony katalog okoliczności, zdarzeń, czy też powodów, którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Dorobek orzeczniczy oraz doktryna pozwala na powołanie się w tej mierze na przykłady, które służą jako wskazówki interpretacyjne, jednakże w każdym przypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Ponadto istnieje konieczność dokonania oceny różnych wartości mieszczących się poza systemem prawa podatkowego, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, rachunku ekonomicznego i in.). Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że instytucję przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych należy traktować jako wyjątkową. Udzielenie takich ulg powinno być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, także z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, powodów, tj. "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" (por. wyrok NSA z dnia 07.05.2014 r., sygn. akt II FSK 1158/12, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 20.06.2012 r., sygn. akt I SA/Bk 50/1 – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ podatkowy przeprowadzając ocenę wniosku o udzielenie ulgi zobowiązany jest wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10.03.2010 r., sygn. akt I FSK 31/08 (opublikowane na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa. gov.pl), pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (por. wyrok NSA z 22.04.1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98 – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 O.p., lecz także obowiązany jest ustalić, czy podatnik jest w stanie udźwignąć ciężar powstałych zaległości, co wymaga szczególnie wnikliwej analizy stanu faktycznego w aspekcie jego sytuacji osobistej, rodzinnej i majątkowej. Sąd w ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia, stwierdził, że organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny sprawy. Organy prawidłowo ustaliły też sytuację Skarżącej, opierając się przy tym na zaprezentowanych przez nią dowodach i oświadczeniach. Decyzja w sprawie ulgi w spłacie zaległego podatku przez jego rozłożenie na raty, wydawana jest na wniosek podatnika. Elementem bardzo istotnym jest jego przekonywujące, a przede wszystkim wiarygodne, poparte szczegółową, rzeczową argumentacją, uzasadnienie. Skarżąca występując z wnioskiem o rozłożenie zaległości podatkowych na raty wskazała, jako główną przyczynę: pogorszenie stanu zdrowia (gruźlica płuc – 2010-2011, której następstwa trwały do końca 2014 r. oraz zapalenie pęcherzyka żółciowego leczonego operacyjnie 4.12.2014 r.), które spowodowało powstanie błędów w księgowaniu dokumentów (następnie przez Skarżącą korygowanych). Organy podatkowe ustaliły na podstawie złożonych przez Skarżącą dokumentów, że wykazuje ona z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej stratę w wysokości [...] zł, a ponadto ponosi wydatki konsumpcyjne (obejmujące koszty leczenia) w kwocie ok. [...] zł, koszty związane z prowadzoną działalnością wysokości [...] zł oraz spłaca raty kredytu w wysokości [...] zł. Domagając się zastosowania ulgi w spłacie podatków, Skarżąca zobligowana była do wykazania swojego ważnego interesu uzasadniającego rozłożenie na raty zaległości podatkowych. Jak wynika z akt, strona skarżąca była wzywana do przedłożenia dokumentów potwierdzających okoliczności o jej sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej, które strona uważa za mające istotne znaczenie i wpływ na rozstrzygnięcia sprawy (pismo z dnia 04.11.2015 r.) oraz dwukrotnie była zawiadamiana w trybie art. 200 § 1 O.p. co do możliwości i uprawnienia strony do zapoznania się materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie i wypowiedzenia się co do niego (pismo organu I instancji z dnia 06.08.2015 r. i pismo organu odwoławczego z dnia 04.11.205 r.). Z uprawnienia tego Skarżąca nie skorzystała. Wskazać przy tym należy, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o rozłożeniu na raty zaległości, bądź odmawia rozłożenia na raty tych zaległości. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej (S. Babiarz i in.; Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, str. 253, a także wyrok WSA z dnia 22.03.2006 r., sygn. akt III SA/Wa 53/06 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o prawidłową podstawę prawną, jak też zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne, odnoszące się do interesu podatnika i interesu publicznego, co doprowadziło do wydania rozstrzygnięć mieszczących się w granicach uznania administracyjnego. Zdaniem Sądu, nie sposób uznać, że doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zaakceptować bowiem należy pogląd, że postępowanie w przedmiocie udzielenia ulgi (w tym rozłożenia na raty zaległości podatkowej) ma swoją specyfikę, w ramach której mieści się aktywna rola wnioskującego o ulgę podatnika, który ma obowiązek przedstawić dowody w oparciu, o które chce przekonać organ o konieczności zastosowania wnioskowanej ulgi. W tym zatem zakresie Skarżąca powinna przejąć inicjatywę dowodową i współdziałać z organami podatkowymi, szczególnie w zakresie udokumentowania twierdzeń przemawiających za zasadnością wniosku o udzielenie ulgi, co nie miało miejsca w rozpoznawanej sprawie, strona bowiem nie wykazała dowodami zdolności płatniczej do realizacji wnioskowanego układu ratalnego w spłacie zaległości podatkowej. Nie budzi wątpliwości, że w okresie lat 2010-2011 sytuacja skarżącej była złożona, w szczególności ze względu na stan zdrowia, i mogła mieć przełożenie na kolejne lata podatkowe. Jednakże istotna w rozpoznawaniu wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej była sytuacja finansowa Skarżącej w dacie rozstrzygnięcia tego wniosku, w tej zaś dacie Skarżąca nie dosyć, że nie udokumentowała, to nawet nie uprawdopodobniła swojej zdolności finansowej do realizacji wnioskowanego układu ratalnego. Gołosłowne wskazanie przyszłych możliwości uzyskania pomocy finansowej od osób trzecich, czy też ewentualnych źródeł dochodów jest niewystarczające dla pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku Skarżącej. Obowiązkiem strony jest jednoznaczne wykazanie, że będzie w stanie realnie wykonać podjęte zobowiązanie ratalne, a tego Strona nie uczyniła. W przekonaniu Sądu, biorąc pod uwagę przywołane okoliczności, stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe zasługuje na akceptację, gdyż przedstawione przez Skarżącą uzasadnienie dla zastosowania ulgi w spłacie zaległych podatków nie mieściło się w obiektywnie rozumianym ważnym interesie podatnika, o którym mowa w art. 67a § 1 O.p. i nie godziło też w ważny interes publiczny, którym jest niewątpliwie uiszczanie ciążących na podatniku zobowiązań podatkowych. Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie wyjaśniające wykazało w sposób niebudzący wątpliwości, że sytuacja finansowa i majątkowa Skarżącej nie uzasadniała zastosowania ulgi podatkowej przez rozłożenie na raty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług. Nadto, Sąd w składzie orzekającym podkreśla, że rozłożenie na raty zaległości podatkowej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków. Problemy finansowe związane z koniecznością regulowania zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań i kar pieniężnych same w sobie nie mogą być uznane za wystarczającą przesłankę pozwalającą zastosować art. 67a O.p. W przeciwnym razie wyjątek stałby się regułą, albowiem niewątpliwie ulga w spłacie należnych podatków będzie zawsze w interesie podatnika. W konsekwencji, gdy znajdzie się w trudnej sytuacji zawsze spełniałby przesłankę do zastosowania ulgi (por. wyrok WSA z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 689/13 – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, organy podatkowe podejmując zakwestionowane decyzje wzięły pod uwagę wszystkie dowody i okoliczności wskazane przez Skarżącą, dokonując ich oceny, która doprowadziła do uprawnionego przekonania, że brak jest przesłanek do zastosowania ulgi podatkowej. Udzielenie ulgi w ramach pomocy de minimis, o którą wnioskowała Skarżąca, może być przyznana podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą pod warunkiem spełnienia przesłanek przewidzianych w art. 67a § 1 O.p., a więc wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Brak spełnienia którejś z tych przesłanek skutkuje niemożliwością przejścia do procedowania etapu drugiego, tj. oceny spełnienia przesłanek określonych przez ustawodawcę w art. 67b o.p. Wobec ustalenia, że w niniejszej nie zostały spełnione przesłanki, ani ważnego interesu podatnika, ani interesu publicznego, brak więc było podstaw do pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku Skarżącej. W kontekście powyższego należało uznać jako niezasadny zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 1 oraz pkt 2 O.p. Sąd, w wyniku analizy sprawy, nie dopatrzył się takiego naruszenia art. 120 O.p. i art. 122 O.p., które skutkowałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji. Oceniając postępowanie organu należy wskazać, że rozwinięciem naczelnej zasady z art. 122 O.p. jest przepis art. 187 § 1 O.p. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191O.p. Organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Skarżąca miała możliwość czynnego udziału w postępowaniu przez zaprezentowanie odpowiednich argumentów i dowodów na każdym etapie postępowania oraz umożliwiono wypowiedzenie się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, a mimo to uprawnień tych nie skorzystała. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie proces decyzyjny organu odwoławczego spełnia wymagania przewidziane prawem. Organy podatkowe wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi kierowały się dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej organ dokonał analizy sytuacji osobistej i finansowej Skarżącej uwzględniając dane udostępnione przez samą Skarżącą. Wyjaśnić przy tym należy, że niekorzystne dla Skarżącej rozstrzygnięcie sądowe nie wyklucza jednakże ponownego złożenia wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej, wraz z którym Skarżąca będzie mogła ponownie wyczerpująco wykazać swoją sytuację osobistą, materialną i rodzinną. Każda bowiem zmiana okoliczności faktycznych, w szczególności sytuacji majątkowej, rodzinnej lub zdrowotnej osoby zobowiązanej, może być zawsze podstawą do ponownego wystąpienia z wnioskiem o udzielenie ulgi w trybie art. 67a O.p. i art. 67b O.p., odmowa jej udzielenia nie stwarza bowiem sytuacji powagi rzeczy osądzonej, gdyż zobowiązanie strony do uiszczenia zaległości występuje tak długo, jak długo zaległość ta istnieje. W konsekwencji należało uznać, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo i w związku tym brak było podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji utrzymujących w mocy decyzję organu I instancji odmawiającej rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.