I SA/Sz 165/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi Z. O. Z. S. M. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. o d d a l a skargę Prezydent Miasta K. decyzją z dnia [...] r. o nr [...], wydaną na podstawie przepisów art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w związku z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), § 1 ust. 1 uchwały Rady Miejskiej K. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości i stawek podatków i opłat lokalnych na terenie miasta K. (Dziennik Urzędowy Województwa Zachodniopomorskiego Nr 123, poz. 2321), określił Z. O. Z. S. M. w K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] r. w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia decyzji tego organu wynika, że S. M., posiadające status samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej i będące posiadaczem zabudowanych nieruchomości, stanowiących własność Skarbu Państwa, położonych w K. przy ul.[...], w deklaracji na podatek od nieruchomości za [...] r. objęło preferencyjną stawką podatku przewidzianą dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, większość posiadanych przez siebie budynków i ich części. Tymczasem, w opinii Prezydenta Miasta K., preferencyjnej stawce opodatkowania, określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "d" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podlega wyłącznie powierzchnia użytkowa pomieszczeń zajętych na udzielanie świadczeń zdrowotnych, tj. część medyczno-lecznicza budynków o łącznej powierzchni [...] m², a nie jak wykazało Sanatorium o łącznej powierzchni wynoszącej [...] m². Natomiast, pozostałe pomieszczenia, o łącznej powierzchni [...] m², a nie jak wykazało S. o łącznej powierzchni [...] m², tj.: zakład fryzjerski, siłownia, kawiarnia, a także budynek stacji paliw i radiowęzeł organ, podatkowy zakwalifikował, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż świadczenie usług zdrowotnych i opodatkował stawką najwyższą, co spowodowało zwiększenie podatku w stosunku do zadeklarowanego o kwotę [...] zł. Organ podatkowy w uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że preferencyjną stawką podatku powinny być opodatkowane tylko pomieszczenia wymienione w § 7 statutu S., tj. zajęte na udzielanie świadczeń zdrowotnych oraz pomieszczenia, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Natomiast pozostałe pomieszczenia, jako niezajęte na ten cel, nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania. Nie zgadzając się z powyższą decyzją, Z. O. Z. S. M. w K zaskarżyło ją do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Jednocześnie, w odwołaniu podatnik zawarł także wniosek o zmianę ww. decyzji poprzez określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na [...] r. na kwotę [...] zł. W uzasadnieniu odwołania S. częściowo uznało za słuszne stanowisko organu podatkowego, tj. w odniesieniu do wyłączenia z opodatkowania preferencyjnego zakładu fryzjerskiego, bufetu wraz z zapleczem i radiowęzła. W pozostałej części strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji wskazując, że stawką preferencyjną powinny być opodatkowane także: kawiarnia, która pełni rolę sali dziennego pobytu, budynek stacji paliw i siłownia. Według S., powierzchnia budynku stacji paliw, sale kawiarni nr 1 i nr 2 oraz pomieszczenia siłowni są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej z zakresu udzielania świadczeń zdrowotnych, a zatem powinny być opodatkowane preferencyjną stawką podatkową. Budynek stacji paliw, jako rezerwowe źródło ciepła, jest bowiem funkcjonalnie związany z pomieszczeniami zajętymi na udzielanie świadczeń zdrowotnych, tak samo, jak kawiarnia, która spełnia funkcję sali dziennego pobytu dla kuracjuszy. Z kolei, siłownia jest faktycznie wykorzystywana w rehabilitacji leczniczej. Co do traktowania kawiarni jako sal dziennego pobytu podniesiono także, że organ podatkowy błędnie przyjął, jakoby skarżący udzielał świadczeń zdrowotnych jedynie całodziennie. Na dowód, że jest inaczej podatnik przedłożył do akt opinię lekarza diabetologa oraz zacytował art. 26 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, z których ma wynikać, że w sanatorium również muszą znajdować się sale dziennego pobytu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] r. o nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j.: Dz. U. z 2001r. Nr 79, poz. 856 ze zm.), utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podzielił stanowisko Prezydenta Miasta K., zaś argumenty strony podniesione w odwołaniu uznał za nieprzekonujące, podkreślając, że prawo podatkowe nakazuje opodatkowywać grunty i budynki posiadane przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą najwyższą stawką podatku od nieruchomości przewidzianą dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Odstępstwem od tej zasady jest stawka preferencyjna, znacznie niższa od podstawowej, stosowana wobec budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Ponieważ działalność skarżącego polega głównie na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, posiadane przezeń budynki w częściach zajętych na udzielanie tych świadczeń są opodatkowane niższą, preferencyjną stawką podatku od nieruchomości. Z uwagi na powyższe, pomieszczenia w budynkach S. M. należy podzielić, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na takie, które są zajęte na działalność w zakresie udzielania świadczenia usług zdrowotnych, i takie, które nie są zajęte na tę działalność, nawet jeśli są z nią związane. Podział pomieszczeń dokonany przez organ podatkowy pierwszej instancji jest zatem, zdaniem Kolegium, prawidłowy. Nie można bowiem, w ocenie organu odwoławczego, uznać za zajęte na świadczenie usług zdrowotnych, których definicję zawiera art. 3 ustaw z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej, pomieszczeń kawiarni, siłowni i stacji paliw, tym bardziej, że pomieszczenia, w których funkcjonuje siłownia znajdują się w posiadaniu innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Z kolei kawiarnia stanowi zaplecze konsumpcyjne bufetu, który również prowadzony jest przez przedsiębiorcę. Także pomieszczenie zajęte na radiowęzeł zostało od października [...] r. oddane w najem innemu podmiotowi. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, Spółka zarzuciła tej decyzji naruszenie prawa materialnego, tj. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy o podatkach o opłatach lokalnych, polegające na błędnym przyjęciu, że cześć pomieszczeń S., tj.: kawiarnia, siłownia i stacja paliw nie są zajęte na świadczenia zdrowotne, ale związane z tą działalnością, przez co nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, gdy w rzeczywistości pomieszczenia te są zajęte na wykonywanie usług sanatoryjnych i powinny w całości podlegać preferencyjnemu opodatkowaniu. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, iż przedmiotem sporu jest rozstrzygnięcie, czy wskazane przez organy podatkowe pomieszczenia, znajdujące się w Sanatorium, są zajęte bezpośrednio lub pośrednio na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, czy też są tylko z tą działalnością związane. W ocenie skarżącej kawiarnia, siłownia i stacja paliw powinny korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania albowiem: - odnośnie budynku stacji paliw o powierzchni [...] m2 wykorzystywanego w [...] r. jako magazyn rezerwy oleju opałowego na wypadek awarii, skarżąca wskazała, że § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 21 września 1992 r. w sprawie wymagań, jakim powinny odpowiadać pod względem fachowym i sanitarnym pomieszczenia i urządzenia zakładu opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 74, poz. 366 ze zm.) zakłady opieki zdrowotnej winny posiadać rezerwowe źródło zaopatrzenia zakładu w ciepło, a zatem także ww. obiekt powinien korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania; - jeżeli chodzi o sale kawiarni o powierzchni [...] m2 podatnik podkreślił, powołując się na stosowne regulacje prawne, że jednym z zadań sanatorium jest świadczenie usług kulturalno – oświatowych oraz prowadzenie edukacji zdrowotnej i promocji zdrowia (pogadanki, prelekcje), a zatem ww. pomieszczenia są niezbędne w procesie udzielania świadczeń zdrowotnych; - jeżeli chodzi o siłownię, skarżący wskazał, że jest ona wykorzystywana w rehabilitacji leczniczej oraz zapobieganiu powstawania urazów, tj. wykonywaniu indywidualnej gimnastyki ogólnorozwojowej, ćwiczeń usprawniających oraz gimnastyki korekcyjnej, która jest zalecana uczestnikom obozów antystresowych, profilaktyczno - rehabilitacyjnych oraz osobom wymagającym gimnastyki korekcyjnej, dla których nie ma przeciwwskazań zdrowotnych i w stosunku, do których nie istnieje konieczność nadzorowania przez specjalistyczny personel S. Ustalenia organów podatnik podzielił jedynie, co do zasadności wykluczenia spod opodatkowania preferencyjną stawką podatkową pomieszczeń radiowęzła, bufetu wraz z zapleczem oraz gabinetu fryzjerskiego. Mając na uwadze powyższe, zdaniem podatnika wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] r. winna wynosić kwotę [...] zł, a nie jak wskazano w deklaracji na podatek od nieruchomości na rok [...] r. z dnia [...] r. w wysokości [...] zł i z pewnością nie kwotę [...] zł, jak przyjęły organy podatkowe. Uzasadniając swoje stanowisko, skarżący powołał się, między innymi, na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 11 lipca 2003 r., Nr LK-1617/LP/03/MS, w którym wyjaśniono, iż w zakładach opieki zdrowotnej istnieją pomieszczenia, np. łazienki, pomieszczenia do składowania bielizny, które nie są zajęte bezpośrednio na udzielanie świadczeń zdrowotnych, jednakże są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zakładu opieki zdrowotnej, w związku z czym korzystają z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nadto, w ocenie skarżącego Kolegium dopuściło się naruszenia następujących przepisów Ordynacji podatkowej: - art. 121, polegające prowadzeniu postępowania podatkowego w sposób, który podważył autorytet i zaufanie do organu podatkowego, - art. 122, polegające na zaniechaniu podjęcia działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, - art. 125 §1, polegające na przedłużaniu rozpatrzenia sprawy, - art. 187 § 1, polegające na rozpatrzeniu materiału dowodowego w sposób niewyczerpujący, - art. 187 § 2 oraz art. 229 polegające na zaniechaniu, o ile była taka potrzeba, uzupełnienia materiału dowodowego, - art. 187 § 3, polegające na zatajaniu faktów znanych organowi podatkowemu, a mogących przyspieszyć wyjaśnienie sprawy, - art. 191 polegające na dowolnej interpretacji materiału dowodowego, - art. 210 § 4, polegające na niezachowaniu formy uzasadnienia do decyzji określonej przepisami ustawy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymało swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł , co następuje: Skarga nie jest zasadna. W sprawie tej między stornami sporne jest, czy do wszystkich wskazanych przez skarżącego budynków lub ich części, będących jego własnością, zastosowanie ma stawka podatku od nieruchomości określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 d ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, czy też stawka ta ma zastosowanie jedynie do tych budynków lub ich części, w których udzielane są świadczenia zdrowotne. Stosownie do wskazanego powyżej przepisu rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym, że stawki nie mogą przekraczać rocznie od budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczeń zdrowotnych –[...] zł od 1m2 powierzchni użytkowej. Ustawodawca w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 2 różnicuje stawki w zależności od tego, jak budynki lub ich części są wykorzystywane. Najniższe stawki, dotyczą budynków mieszkalnych, najwyższe zaś budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wprowadzając w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c i d niższe stawki niż określone w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawodawca określa, że stawki te dotyczą budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności w tym przepisie określonej. Porównując treść tych przepisów należy, zdaniem Sądu, uznać, iż zwrot użyty w art. 5 ust. 1 pkt 2 d "(...) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczeń zdrowotnych" jest pojęciem węższym od zwrotu "(...) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" użytego w art. 5 ust. 1 pkt 2 b tej ustawy. Świadczy o tym także dalsza część tego przepisu, bowiem w art. 5 ust. 1 pkt c także użyte zostało sformułowanie "(...) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym". Ustawodawca świadomie więc, w ocenie Sądu, różnicuje zwroty określone w tych przepisach na "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" i "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Zróżnicowanie stawek podatku od nieruchomości określone we wskazanym powyżej przepisie uzależnione jest zatem od tego, na co zajęty jest dany przedmiot opodatkowania. Jest to więc zróżnicowanie przedmiotowe. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego utrwalone jest stanowisko, że przepisy prawa podatkowego, w szczególności jeżeli wprowadzają określone preferencje, powinny być interpretowane ściśle. Mając na uwadze wcześniejsze wywody, nie można zgodzić się z zarzutami skargi, by to, że skarżący jest zakładem opieki zdrowotnej w rozumieniu art. 2 ust.1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 91, poz. 408 ze zm.) miało przesądzać o tym, że wskazane przez niego budynki lub ich części, będące jego własnością, korzystają z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości, jak to ma miejsce w przypadku np. szpitali. Z preferencyjnej stawki korzystają bowiem ze względu na treść art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d jedynie budynki lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Istotne jest więc ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem "świadczenia zdrowotne". Definicję świadczenia zdrowotnego zawiera ww. ustawa z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej. Zgodnie z art. 3 tej ustawy świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub zapisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. W przepisie tym wymienia się przykładowo rodzaje świadczeń zdrowotnych, o czym świadczy sformułowanie "w szczególności", i tak są to: świadczenia związane z badaniem i poradą lekarską, leczeniem, badaniem i terapią psychologiczną, rehabilitacją leczniczą, opieką nad kobietą ciężarną i jej płodem, porodem, połogiem, opieką nad noworodkiem i nad zdrowym dzieckiem, badaniem diagnostycznym, w tym z analityką medyczną, pielęgnacją chorych, pielęgnacją niepełnosprawnych i opieką nad nimi, opieką paliatywno-hospicyjną, orzekaniem i opiniowaniem o stanie zdrowia, zapobieganiem powstawaniu urazów i chorób poprzez działanie profilaktyczne oraz szczepienia ochronne, czynnościami technicznymi z zakresu protetyki i ortodoncji, czynnościami z zakresu zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne i środki pomocnicze. Ustawa ta w rozdziale 2 i 3 określa obowiązki poszczególnych zakładów opieki zdrowotnej w tym również placówek udzielających całodobowych świadczeń zdrowotnych. Odróżnia przy tym w sposób wyraźny świadczenia zdrowotne od świadczeń towarzyszących tym świadczeniom. W art. 20 ust. 1 określającym obowiązki szpitala wskazuje, że szpital zapewnia pacjentowi: 1) świadczenia zdrowotne, 2) środki farmaceutyczne i materiały medyczne, 3) pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia. Już więc z tego zapisu można wywieść, że świadczenia w postaci pomieszczenia czy też wyżywienia nie mieszczą się w pojęciu świadczeń zdrowotnych, skoro wyraźnie te świadczenia się odróżnia od świadczeń zdrowotnych. Również w przypadku innych zakładów opieki zdrowotnej udzielających całodobowych świadczeń zdrowotnych rozróżnia się świadczenia zdrowotne od świadczeń w zakresie pomieszczenia czy wyżywienia (vide art. 32c, dotyczący zakładu opiekuńczo-leczniczego i art. 32d, dotyczący zakładu pielęgnacyjno-opiekuńczego). Świadczenia w zakresie zapewnienia pomieszczenia, a więc, jak w niniejszej sprawie, sale kawiarni nazywane przez skarżącego salami dziennego pobytu, przeznaczone na miejsce zebrań, wspólnych spotkań, zabaw i przyjęć, jak wynika z regulaminu tych pomieszczeń załączonego do akt sprawy, nie są, jak słusznie uznały organy, zajęte na wykonywanie świadczeń zdrowotnych, a zatem nie korzystają z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 d ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W świetle powyższego, zgodzić się należy także ze stanowiskiem organu odwoławczego, że preferencyjną stawką opodatkowania nie może zostać objęty także budynek nazywany stacją paliw, gdzie przechowywane są zapasy oleju na wypadek awarii systemu grzewczego i to niezależnie do tego, czy obiekt ten posiada podłączenie do kotłowni głównej czy też nie. Jak wynika ze statutu podatnika, będącego zakładem opieki zdrowotnej, poza świadczeniami zdrowotnymi, może on uzyskiwać środki z prowadzonej działalności gospodarczej. Z materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania wynika, że niektóre pomieszczenia S. M., jak: bufet, zakład fryzjerski, radiowęzeł i siłownia zostały oddane w najem innym przedsiębiorcom, celem prowadzenia tam odrębnej od sanatoryjnej działalności gospodarczej. Z tego też względu nie sposób podzielić argumentu skarżącego, że wobec możliwości korzystania z siłowni min. przez kuracjuszy, niewymagających nadzoru personelu sanatoryjnego, pomieszczenia te także zajęte są przez skarżącego na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, tym bardziej, że na ternie S. M. znajduje się także sala gimnastyczna wykorzystywana przez kuracjuszy. Zaprezentowane powyżej stanowisko, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, wielokrotnie wyrażał już w swoich orzeczeniach, dotyczących kwestii opodatkowania preferencyjnymi stawkami podatku od nieruchomości sanatoriów i uzdrowisk, np. w wyroku z dnia 17 marca 2005 r. o sygn. I SA/Sz 762/04 (niepubl.), z dnia 6 kwietnia 2005 r. o sygnaturze I SA/Sz 547/04 (niepubl.) oraz z dnia 21 grudnia 2005 r. o sygnaturze I SA/Sz 856/04 (niepubl.), w który uznawano za zasadne stanowisko organów podatkowych, dotyczące wyłączenia spod opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania pomieszczeń hotelowych, gastronomicznych oraz administracyjnych, jako niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczeń zdrowotnych. Stanowisko to zostało także zaaprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 6 czerwca 2006 r. (sygn. akt II FSK 870/05 – niepubl.) oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA w Szczecinie z dnia 17 marca 2005 r. o sygn. I SA/Sz 762/04 wskazując, że (cyt.) "nie wystarczy zatem sam związek budynku lub jego części z działalnością polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, aby możliwe było objęcie ich preferencyjną stawką opodatkowania. Budynek lub jego część musi służyć wykonywaniu tak określonej działalności, a to oznacza, że muszą być w nim wykonywane świadczenia zdrowotne". Jednocześnie, w omawianym orzeczeniu podkreślono, że wykładnia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit d ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przedstawiona w zaskarżonym wyroku WSA w Szczecinie, a sprowadzająca się do stwierdzenia, że pomieszczenia zajęte na świadczenia w zakresie wyżywienia i zapewnienia pomieszczenia, niebędące świadczeniami zdrowotnymi, nie korzystają z preferencyjnej stawki opodatkowania, a status niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej O. S.-W. "K" Spółki z o.o. z siedzibą K. nie przesądza o tym, że wszystkie budynki, będące własnością takiego zakładu korzystają z niższej stawki podatku od nieruchomości. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela powyższe stanowisko. Także przedstawione w skardze zarzuty, dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie albowiem organ podatkowy podjął wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia i załatwienia sprawy. Nadto, w sposób wyczerpujący zgromadził i rozpatrzył cały materiał dowodowy, zaskarżona decyzja zawiera zarówno uzasadnienia faktyczne, jak i prawne, a organ drugiej instancji ocenił całokształt materiału dowodowego, uwzględniając zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie naruszając także pozostałych przepisów postępowania wskazanych w skardze. Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak również podstaw do stwierdzenia, iż wydana ona została z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270).