I SA/Sz 34/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 7 lutego 2017 r. sprawy ze skargi Z. C. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 16 listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej [...] postanowieniem z dnia 16 listopada 2016 r. nr [...] po rozpoznaniu zażalenia Z.C. [...] (dalej: bądź "Strona" bądź "Skarżący"), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia 14 października 2016 r. nr [...] o odmowie wydania wnioskowanego zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Z akt sprawy wynika następujący jej stan faktyczny. Pismem z dnia 3 października 2016 r. Strona wniosła o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatku akcyzowym, celem przełożenia w banku. Powyższym postanowieniem z dnia 14 października 2016 r. organ I instancji odmówił Stronie wydania zaświadczenia, w uzasadnieniu wskazując, że zgodnie z danymi pochodzącymi z systemu finansowo-księgowego Zefir 2 (moduł SK) Strona na dzień wydania ww. postanowienia posiadała zaległości wymagalne w łącznej kwocie [...] zł. Organ wskazał ponadto, że zaległość Strony potwierdził kierownik Referatu 2 Centrum Organu Wierzyciela [...] [...], który poinformował, że po odpisaniu przedawnionego zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji z dnia 28 października 2010 r., nr [...] w kwocie [...] zł, stan zaległości podatkowych Strony wynosi [...] zł. Organ I instancji wskazał, że wolą Strony było uzyskanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, a nie zaświadczenia stwierdzającego stan takiej zaległości, a tym samym zgodnie z ustalonym stanem faktycznym i prawnym wydać należało postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia zgodnego z żądaniem Strony. Strona zaskarżyła ww. postanowienie zażaleniem, wskazując że wydane zostało ono niezgodnie ze stanem faktycznym, albowiem wskazywane zobowiązania Strony wygasły. Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuciła naruszenie art. 306b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.") oraz art. 59 O.p. Wraz z zażaleniem Strona przedłożyła osiem pism (w kopiach potwierdzonych przez Stronę za zgodność z oryginałem) Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 14 kwietnia 2016 r. kierowanych do dłużników zajętych wierzytelności Strony, w treści których zawarta została informacja, iż zobowiązania Strony objęte realizowanym zajęciem wygasły. Powyższym postanowieniem z dnia 16 listopada 2016 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu ww. postanowienia organ II instancji wskazał, przytaczając przepisy art. 306a § 3 i § 4 O.p., że zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania, a wydawane jest jedynie w gran[...] ach żądania wnioskodawcy. Jak dalej uzasadniał organ odwoławczy Strona złożyła wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatku akcyzowym (krajowym i importowanym) zaś z prowadzonej przez organ I instancji ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (systemu finansowo-księgowego Zefir 2 - moduł SK, danych pochodzących od kierownika Referatu 2 Centrum Organu Wierzyciela [...] [...] ) wynika, że Strona posiada zaległości w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł. W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zobowiązany był wydać postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści. Na poparcie swojego stanowiska organ przytoczył wyrok WSA w Krakowie z dnia 30 października 2008 r., sygn. akt I SAB/Kr 2/08. Ponadto organ odwoławczy poinformował, że organ wydaje bądź odmawia wydania wnioskowanego zaświadczenia opierając się na danych zapisanych w dokumentacji danego podatnika, a wynikające z powyższych rejestrów informacje determinują możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści. Jak wskazał organ II instancji, załączone przez Stronę do zażalenia dokumenty nie konkretyzują ani rodzaju zobowiązań podatkowych Strony ani ich wysokości i przyczyn wygaśnięcia. Z dokumentów tych nie wynika również, że wszystkie zobowiązania podatkowe Strony wygasły. Organ odwoławczy podkreślił, że w trybie art. 306a O.p. nie można spierać się o wysokość zaległości podatkowej, czy też jej przedawnienie. Strona zaskarżyła ww. postanowienie organu II instancji skargą do tutejszego Sądu, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżący zarzucił naruszenie: 1) art. 306b § 1 O.p. poprzez akceptację nieprzeprowadzenia przez organ I instancji postępowania wyjaśniającego; 2) art. 306b § 1 O.p. poprzez niezgodność ustaleń faktycznych z rzeczywistym stanem faktycznym i prawnym; 3) art. 59 § 1 pkt 9 O.p poprzez nieuwzględnienie faktu wygaśnięcia zobowiązań podatkowych w drodze przedawnienia; 4) art. 127 O.p. w zw. z art. 233 i 239 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności; 5) art 217 O.p. poprzez nie odniesienie się do wszystkich zarzutów zażalenia i w istocie pominięcie zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych, gdyż brak jest w postanowieniu jakichkolwiek rozważań w tym zakresie. W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżący podniósł, że z postanowienia organu odwoławczego nie wynika ani na podstawie jakich danych ustalono istnienie wymagalnych zobowiązań podatkowych Skarżącego na kwotę ponad 7 milionów złotych ani w jakim zakresie przeprowadzono postępowanie wyjaśniające. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż przedstawił nieskonkretyzowane dowody w postaci pism i rozstrzygnięć organów. Skarżący podkreślił, że przedłożone dokumenty pochodzą od organów celnych (podatkowych), a zatem to organy winny wyjaśnić na jakiej podstawie uznają z jednej strony, że ciążą na Skarżącym zobowiązania podatkowe, a z drugiej wskazują na ich wygaśnięcie. W ocenie Skarżącego prowadzone postępowanie wyjaśniające było pozorne, albowiem ograniczyło się do zweryfikowania zawartości baz danych organów (systemu księgowego Zefir) i nie zostało oparte o dane i informacje zawarte w dokumentach odnoszących się do istnienia i wymagalności tychże zobowiązań podatkowych. Należy bowiem zweryfikować dane znajdujące się w bazach organu z rzeczywistym stanem prawnym i faktycznym. Ponadto organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych i nie przedstawił jakie konkretnie zobowiązania składają się na przywoływaną kwotę zaległości podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi w całości, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), sąd administracyjny dokonuje oceny zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych. Kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy w toku rozpoznania sprawy organy administracji publicznej nie naruszyły prawa materialnego i procesowego w stopniu istotnie wpływającym na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W razie stwierdzenia istotnych uchybień sąd administracyjny nie ma więc kompetencji do merytorycznego rozstrzygnięcia danego postępowania, lecz jest upoważniony jedynie do uchylenia bądź stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji lub aktu. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a P.p.s.a., który nie ma jednakże zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Skarga w przedmiotowej sprawie została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzmienia art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Wskazany przepis stanowi, że sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena czy organy podatkowe zasadnie i w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania odmówiły Skarżącemu wydania zaświadczenia o określonej treści, tj. zaświadczenia, że na Skarżącym nie ciążą zaległości w podatku akcyzowym. Dla oceny prawidłowości działań i stanowiska organów obu instancji zasadn[...] ze znaczenie ma właściwa wykładnia regulacji zawartych w Dziale VIIIa O.p. Zgodnie z art. 306a § 1 O.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenie na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1). Zaświadczenie wydaje się, jeżeli: urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (§ 2). Stosownie do art. 306a § 3 O.p., zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Z kolei w myśl art. 306b § 1 O.p., w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (art. 306b § 2). Potwierdzenie tej zasady jest także zawarte w art.306e § 1, zgodnie z którym zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości wydaje się na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji otrzymanych od innych organów podatkowych. Przepisy od art. 306e do art. 306i O.p. dotyczą poszczególnych rodzajów zaświadczeń. Pierwszym z n[...] h unormowane są w art. 306e O.p., zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości podatkowych. W myśl art. 306e § 1 O.p. zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości wydaje się na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji otrzymanych od innych organów podatkowych. Natomiast odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 306c O.p.). Sąd wskazuje, że pojęcie zaświadczenia nie zostało zdefiniowane w przepisach Działu VIIIa O.p. Sąd podziela jednakże w tym zakresie pogląd wyrażony w doktrynie i orzecznictwie, że zaświadczenie jest to środek dowodowy należący do czynności faktycznych lub czynności materialno-technicznych, niemających cech aktu administracyjnego (por. C. Kosikowski [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2003, s. 732 oraz wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 433/98, OSP 2001, nr 6, poz. 84). Sąd podkreśla, że postępowanie wyjaśniające przeprowadzane w sprawie o wydanie zaświadczenia nie może być prowadzone w oparciu o te same wymogi co postępowanie kontrolne czy postępowanie podatkowe. Postępowanie w przedmiocie wydawania zaświadczeń ma charakter uproszczony. Obowiązkiem organu podatkowego, do którego skierowano stosowne żądanie jest dokonanie w pierwszej kolejności porównania treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z prowadzonych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Wydanie zaświadczenia, po wykonaniu ww. porównania, stanowi czynność materialno-techniczną i urzędowe potwierdzeniem określonych faktów. Nie rozstrzyga przy tym o żadnych prawach lub obowiązkach jak i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nieistnieniu obowiązku. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie. A zatem, z uwagi na ww. charakter prawny zaświadczenia, przedmiotem postępowania o wydanie zaświadczenia nie może być więc analizowanie zmian w stanie prawnym i wyprowadzanie z tego odpowiednich wniosków, ani też dokonywanie ocen prawnych. W ramach postępowania wyjaśniającego organ bada jedynie, jakiego rodzaju źródło może zawierać żądane dane, a także czy dane te dotyczą stanu faktycznego bądź stanu prawnego, którego poświadczenia żąda wnioskodawca. Skoro więc z dokumentacji będącej w posiadaniu organu wynika, że istnieje zaległość, organ nie może wydać zaświadczenia, które stwierdzałoby jej brak (por. wyrok NSA z dnia 23 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2101/14; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 20 października 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 654/16 - www.orzeczenia.nsa.gov.pl oraz wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 199/14 - LEX nr 2162353). Do odmowy wydania zaświadczenia dochodzi, zatem wtedy, gdy żądanie wniosku nie znajduje poparcia w ewidencjach, rejestrach i innych danych, którymi dysponuje organ. Natomiast gdy podatnik domaga się wydania zaświadczenia o niezaleganiu z płatnością podatku, zaś organ w wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego stwierdzi, że zaległość taka istnieje, jest zobowiązany do odmowy wydania zaświadczenia. Podkreślić należy, że w ramach instytucji objętej art. 306a O.p. w zw. z art. 306e O.p. nie można spierać się o wysokość zaległości czy też jej przedawnienie. Polem do rozpoznawania tego rodzaju zarzutów i argumentów po zakończeniu postępowania wymiarowego jest postępowanie wywołane wniesieniem zarzutów przeciwegzekucyjnych, czy też postępowanie wszczęte na skutek wniosku o umorzenie postępowania (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 2 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1336/16 - www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy organ I instancji, na dzień wydania postanowienia z dnia 14 października 2016 r., na podstawie znajdującej się w jego posiadaniu ewidencji, stwierdził istnienie zaległości Skarżącego w podatku akcyzowym. Organ dysponował danymi pochodzącymi z systemu finansowo – księgowego Zefir 2 (moduł SK) oraz danymi pochodzącymi od Kierownika Referatu 2 Centrum Organu Wierzyciela (pismo z dnia 14 października 2016 r., nr[...]), na podstawie których prawidłowo, w ocenie Sądu, ustalił, że Skarżący posiada zaległości w podatku akcyzowym. W związku z powyższym organy (wbrew oczekiwaniom Skarżącego) nie mogły wydać zaświadczenia, że Skarżący nie posiada zaległości podatkowej bądź zaświadczenia o treści zwierającej szczegółowe rozliczenie stanu zaległości podatkowych Skarżącego. Zgodzić się należy z wnioskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 489/14, że stosownie do treści art. 306a § O.p. zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy, a zatem nie jest możliwe wydanie zaświadczenia o innej treści, a w rezultacie nie było możliwe wydanie zaświadczenia o stwierdzeniu stanu zaległości i ich źródła, w sytuacji gdy wniosek dotyczył wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach (orzeczenie dostępne na stronie:www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd podkreśla, iż jak wynika z treści zażalenia na postanowienie organu I instancji i treści skargi, Skarżący domagając się w trybie art. 306a O.p. w zw. z art. 306 O.p., wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach de facto zmierza, w ocenie Sądu, do stwierdzenia stanu zaległości w podatku akcyzowym ich źródła oraz uznania bądź wskazania, czy zobowiązania te uległy przedawnieniu. W tym też zakresie Skarżący upatruje wadliwość przeprowadzonego przez organy postępowania. Sąd podkreśla, iż żądanie (stan zaległości) nie było objęte wnioskiem Strony, zatem zasadnie organy nie prowadziły postępowania w tym zakresie ograniczając się do stwierdzenia istnienia zaległości podatkowych Skarżącego w oparciu o ww. rejestry i informacje. Informacje uzyskane przez organy w wyniku ww. prawidłowo przeprowadzonego postępowania, były wystarczające, w ocenie Sądu, do rozpoznania wniosku Skarżącego i uznania, że brak jest podstaw do wydania Skarżącemu wnioskowanego zaświadczenia. Sąd wskazuje ponadto, że Skarżący nie jest pozbawiony uprawnienia w ww. zakresie, tj. do żądania wydania zaświadczenia stwierdzającego stan zaległości podatkowych, jednakże żądanie w tym zakresie pozostaje poza granicami ww. wniosku Skarżącego – a tym samym poza granicami rozpoznawanej sprawy. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd nie dopatrzył się podniesionych w skardze zarzutów naruszenia procedury. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy w sposób jasny odwołał się do danych potwierdzających istnienie zaległości oraz wskazał dlaczego zaległości te stanowią przeszkodę w wydaniu zaświadczenia o żądanej treści. W ocenie Sądu organ zebrał i rozpatrzył niezbędny do ustalenia stanu faktycznego materiał dowodowy. Nie został również naruszony art. 306c i 306e O.p. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy dokonał prawidłowej wykładni przepisów Działu VIIIa O.p. wskazując, że nie zostały spełnione przesłanki, na podstawie których organ podatkowy zobowiązany byłby wydać zaświadczenie o żądanej przez wnioskodawcę treści. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.