I SA/Sz 502/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. znak [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta W. z dnia[...] . znak: [...] określającą T. S.A. w W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007 na kwotę [...] zł. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wynika, że przyczyną dla której wszczęto postępowanie podatkowe było złożenie przez Spółkę korekty deklaracji podatkowej za 2007 r., w której pomniejszony został podatek od nieruchomości w stosunku do pierwotnej deklaracji o kwotę [...] zł. Korektę tę Spółka uzasadniła tym, że Jej zdaniem, linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż nie są budowlami. Organ pierwszej instancji nie przyjął interpretacji Spółki, lecz uznał, iż analiza przepisów podatkowych prowadzi do wniosku, że linie kablowe stanowią część budowli sieciowej, jaką jest sieć telekomunikacyjna, na którą składa się nie tylko sama konstrukcja budowlana (np. kanalizacja techniczna), ale również to, co się znajduje w niej lub poza nią, jeżeli elementy te są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organu pierwszej instancji, linia telekomunikacyjna ułożona w kanalizacji technicznej spełnia określoną funkcję w procesie realizacji określonego zadania w działalności prowadzonej przez podatnika, a to oznacza, że jest budowlą. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania w pełni podzieliło ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji oraz ich prawnopodatkową ocenę. Wskazało, że przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości telekomunikacyjnych linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej. Organ odwoławczy zauważył, iż stanowisko odwołującego się podatnika i uzasadniające je wywody można by uznać za przekonujące, gdyby rozstrzygnięcie sprawy ograniczało się wyłącznie do przepisów prawa budowlanego, w rzeczywistości jednak w rozstrzyganiu przedmiotu sprawy, jakim jest sposób opodatkowania nieruchomości, bezwzględne pierwszeństwo mają przepisy i zasady prawa podatkowego. Prawo budowlane staje się, według organu odwoławczego, częścią prawa podatkowego w ograniczonym zakresie, a więc takim, jaki wyznacza treść art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 z późn. zm., dalej u.p.o.l.). Definiując budowlę, oprócz przepisów prawa budowlanego w zakresie rozumienia tego pojęcia, ustawa podatkowa jako jej cechę podkreśla możliwość wykorzystywania zgodnie z przeznaczeniem. Kolegium wskazało, iż niesłusznym jest więc pomijanie przez podatnika tego aspektu definicji budowli wynikającej z prawa podatkowego, bowiem w jego świetle nie jest budowlą taki obiekt, który nie może być wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem lub nie jest związany z działalnością gospodarczą. Nieuprawnionym jest sięganie przez odwołującego się podatnika do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864, dalej rozporządzenie Ministra Infrastruktury). Na gruncie prawa podatkowego budowlą jest taki obiekt budowlany, który nie jest budynkiem ani obiektem małej architektury i który stanowi całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Budowlą jest także urządzenie budowlane, którym jest, między innymi, urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, pozwalające na wykorzystywanie go zgodnie z przeznaczeniem. Nie powinno budzić wątpliwości, według Kolegium, że kanalizacja wraz z położonymi w jej wnętrzu liniami kablowymi transferującymi sygnał telekomunikacyjny stanowi całość techniczno – użytkową. Mając na uwadze przeznaczenie tej budowli, oczywistym staje się wniosek, że transfer sygnału telekomunikacyjnego jest przeznaczeniem linii kablowej i kanalizacji kablowej, ta bowiem wybudowana została jako osłona tego odbywającego się liniami kablowymi transferu. W ocenie Kolegium z faktu, że linie telekomunikacyjne podziemne mogą funkcjonować bez kanalizacji kablowej wynika wniosek, że kanalizacja kablowa służy wyłącznie liniom kablowym i jest ich częścią składową. Kanalizacja kablowa nie istnieje sama dla siebie, niewypełniona liniami telekomunikacyjnymi nie jest budowlą, bo nie realizuje swego przeznaczenia: nie osłania linii telekomunikacyjnych transferujących sygnał. Organ odwoławczy zauważył, iż taka funkcja kanalizacji wynika z przywoływanego przez skarżącą rozporządzenia, w którym kanalizacja kablowa zdefiniowana została jako ciąg rur osłonowych. Z tego samego aktu prawnego wynika przy tym, że umieszczanie linii kablowych w kanalizacji kablowej jest zasadą, zaś umieszczanie linii podziemnych bezpośrednio w ziemi jest dopuszczalne jedynie w określonych warunkach. Jak wskazało dalej Kolegium umieszczenie linii kablowych w kanalizacjach kablowych uzasadnione jest również tym, że kanalizacja ta chroni otoczenie przed szkodliwym działaniem linii telekomunikacyjnych, gdyż występują niebezpieczne przepięcia i przetężenia. Dlatego w ocenie tego organu zachodzi tu uzasadnione podobieństwo tych linii do stacji transformatorowych, rozdzielni, które swoją konstrukcją przypominają budynek, stanowiący osłonę urządzeń znajdujących się wewnątrz. Wobec powyższego Kolegium uznało, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla, którą tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe. Budowla ta jest częścią składową większej całości, mianowicie budowli sieci telekomunikacyjnej. Odnosząc się do zarzutów proceduralnych Kolegium wskazało, iż przedmiotem postępowania nie był stan faktyczny sprawy, nie budził on bowiem wątpliwości organu podatkowego. Nie narusza przepisów postępowania podatkowego przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia danych ze złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej na rok 2007 Deklaracja owa oparta została na danych służących podatnikowi dla deklarowania podatku, a korekta jej opiera się jedynie na odmiennej interpretacji przepisów co do charakteru linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej. Podana przez Spółkę w pierwotnej deklaracji wartość budowli uwzględniała zatem rzeczywistą wartość kanalizacji kablowych wraz z przebiegającymi przez nie liniami kablowymi. W skardze na powyższą decyzję spółka zarzuciła naruszenie: – art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej o.p.), gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji, – art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., gdyż zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w korekcie deklaracji danymi wynikającymi z deklaracji złożonej pierwotnie, – art. 210 § 4 o.p. w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu u.p.o.l., - art. 121 § 1 w związku z art. 210 § 4 o.p., gdyż nie wyjaśniono podatnikowi, czy linie telekomunikacyjne położone w kanalizacji kablowej sa samodzielną budowlą, czy też częścią składową budowli (kanalizacji kablowej) stanowiącą z nią całość techniczno-użytkową, czy może urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, – art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l. W obszernym uzasadnieniu skargi pełnomocnik przedstawił stanowisko, z którego wynika, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji, ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniającymi jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Pismem procesowym z dnia[...] . pełnomocnik spółki w uzupełnieniu skargi wskazał, że spór w istocie toczy się nie tylko o interpretację przepisów prawa, ale przede wszystkim o ustalenie okoliczności faktycznych, które w przekonaniu strony skarżącej wskazują na to, że linie telekomunikacyjne kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie mają charakteru budowli. Powołując się na szereg orzeczeń wydanych w podobnych sprawach przez sądy administracyjne, pełnomocnik podniósł, że z materiału dowodowego nie wynika, czy ww. obiekty spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także czy przyjęta przez organy podatkowe wartość jako podstawa opodatkowania odzwierciedla wartość tych obiektów. Ponadto pełnomocnik zarzucił zaskarżonej decyzji, że nie zawiera ona wykładni przepisów prawa materialnego (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i przepisów prawa budowlanego), na podstawie których orzeczono o zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Pełnomocnik podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie stanowią budowli, powołał się w tej mierze na szereg orzeczeń sądów administracyjnych, doktrynę oraz opinię opracowaną przez prof. dr hab. W. N. oraz M. W., załączając ją do niniejszego pisma procesowego. Kolejnym pismem procesowym z dnia [...] r. pełnomocnik załączył kopię wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 17 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 482/09, jako wydanego w analogicznej sprawie, kwestionując tym samym przyjęta przez organ jako podstawę opodatkowania wartość budowli wykazaną w uprzednio złożonej przez spółkę deklaracji. Ponadto zarzucił naruszenie art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l., art. 21 § 3 , w zw. z art. 207 § 2 O.p. odnosząc to naruszenie do nieobjęcia opodatkowaniem w jednej decyzji wszystkich będących w posiadaniu skarżącej przedmiotów a nadto art. 122, 180 § 1, 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez przyjęcie wartości linii jako różnicy pomiędzy wartością wykazaną w deklaracji a w korekcie do deklaracji, miast ustalenia wartości stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., art. 16 f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Skarga jest niezasadna. Na wstępie zauważyć należy, iż kwestionując leżące u podstaw zaskarżonej decyzji ustalenia organów podatkowych obu instancji w przedmiocie zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci kanałów teletechnicznych (kanałów kablowych) poprzez zaliczenie do tych budowli także wypełniających te kanały linii kablowych, skarga stawia zaskarżonej decyzji zarzuty zarówno natury procesowej, jak i zarzuty o charakterze materialnoprawnym. Stan faktyczny jest bezsporny – skarżąca Spółka jest posiadaczem linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, złożyła deklarację w której objęła przedmiotowe linie kablowe w kanalizacji opodatkowaniem, złożyła korektę deklaracji w której wyłączyła przedmiotowe linie kablowe w kanalizacji z opodatkowania. Przechodząc do oceny zasadności zarzutów sprowadzających się do zakwestionowania stanowiska organu w kwestii objęcia opodatkowaniem, jako budowli, biegnących w kanalizacji teletechnicznej linii kablowych, zauważyć wypada, iż spór w tejże sprawie sprowadza się w istocie do interpretacji pojęcia budowli, jakim posługuje się u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w roku podatkowym, którego dotyczy zaskarżona decyzja, od przyjętego bowiem właściwego rozumienia tego pojęcia zależy możliwość prawidłowego zakresu jego desygnatów. W związku z tym przypomnieć tu należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w myśl zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy definicji budowli, stanowi ją: "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem", to skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - jako tzw. sieć techniczna, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane, zwane w skrócie P.b. , a także w art. 29 ust. 2 pkt 11 P.b. i załączniku do tej ustawy - kategoria XXVI), to tym samym stanowią one (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Zgodnie art. 1a ust. 1 użyte w u.p.o.l. określenie : - w pkt 1-budynek – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; - w pkt 2 -budowla – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W myśl art. 2 ust.1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 3 ustawy P. b. określa, że ilekroć w ustawie jest mowa o: 1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury; 2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty techniczne, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;(...) 9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Pojęcie "obiekt budowlany" należy rozumieć zgodnie z jego definicją zawartą w ustawie Prawo budowlane. Wynika to z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w którym stwierdza się, że budynkiem i budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. U.p.o.l. odsyła do definicji obiektu budowlanego zawartej w tych przepisach. Ma to swoje następstwa przy ustalaniu rzeczy podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Opodatkowaniu podlegają wszystkie obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, z wyjątkiem tzw. obiektów małej architektury. Natomiast o tym, czy te obiekty budowlane będą opodatkowane jako budynki, czy też jako budowle, decydują postanowienia u.p.o.l., w której znajdują się definicje tych pojęć. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy P. b. obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi oraz obiekt małej architektury. Obiekty małej architektury są to, co wynika z art. 3 pkt 4 ustawy P. b. niewielkie obiekty, a w szczególności: 1) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, 2) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, 3) użytkowe, służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie obiekty budowlane w postaci budynków i budowli. Obiekty małej architektury nie są objęte zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Z treści art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że budynki i budowle stanowią odrębne przedmioty opodatkowania. Budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi stanowi odrębny od budowli obiekt budowlany. Budowlą, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawą P. b. jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem. Zaznaczyć należy, iż art. 3 pkt 3 ustawy P. b. zawiera katalog otwarty budowli dokonując przykładowego wymienia obiektów budowlanych. Jednakże załącznik do ustawy P. b. zalicza w kategorii XXVI obiektów budowlanych -sieci telekomunikacyjne. Sieć telekomunikacyjna oznacza systemy transmisyjne oraz urządzenia komutacyjne lub przekierowujące, a także inne zasoby, które umożliwiają nadawanie, odbiór lub transmisję sygnałów za pomocą przewodów, fal radiowych, optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną, niezależnie od ich rodzaju. Sieć telekomunikacyjna to obiekt budowlany, będący zbiorem węzłów oraz linii telekomunikacyjnych i łączy pomiędzy węzłami. Sieć telekomunikacyjna wykonuje przekazywanie danych, informacji lub wiadomości w celu komunikacji pomiędzy dwoma lub wieloma określonymi punktami. Sieci telekomunikacyjne nie są urządzeniem technicznym służącym do prawidłowego użytkowania obiektu budowlanego, tj. kanału w którym ułożone są kable telekomunikacyjne. To obiekt budowlany- kanał umożliwia korzystanie z sieci telekomunikacyjnej, która jest odrębnym obiektem budowlanym. Brak fizycznego połączenia kabla i kanalizacji kablowej nie powoduje, że kabel przestaje być częścią sieci, która jako całość powstaje w procesie budowlanym. W niniejszej sprawie przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest sieć telekomunikacyjna. Jest to budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. O tym, że sieć telekomunikacyjna jest budowlą, czyli obiektem budowlanym jako przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości świadczą jej cechy indywidualne. Sieci t. zaliczone zostały do kategorii obiektów budowlanych przez załącznik do ustawy P. b. Zdaniem Sądu, nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że ustawa P. b. normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach ( art. 1) oraz, iż przepisy tej ustawy są skorelowane z przepisami innych ustaw normującymi inne dziedziny życia powiązane z procesem budowlanym, np. ustawą z dnia 17.05.1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. Nr 193, z 2010, poz. 1287), która m.in. reguluje sprawy związane z inwentaryzacją i ewidencją sieci uzbrojenia terenu (art. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne). W ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne, przez sieci uzbrojenia terenu- rozumie się przez to wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp., zaś przez pojęcie geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu - rozumie się przez to uporządkowany zbiór danych przestrzennych i opisowych sieci uzbrojenia terenu, a także informacje o podmiotach władających siecią ( art. 2 pkt 11 i 14 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). Mimo, że u.p.o.l. w art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 odsyła do przepisów prawa budowlanego, a więc nie tylko do ustawy Prawo budowlane, ale przepisów prawa budowlanego w szerokim rozumieniu, nie należy zapominać, iż powyższe przepisy mają na celu przede wszystkim uregulowanie procesu budowlanego. Wskazuje na to, m.in. art. 7 ust. 1 ustawy P. b., gdzie określono, iż do przepisów techniczno-budowlanych zalicza się: 1) warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane i ich usytuowanie, uwzględniające wymagania, o których mowa w art. 5; 2) warunki techniczne użytkowania obiektów budowlanych. Dlatego też zdaniem Sądu, skarżąca przykłada zbyt dużą wagę do unormowań rozporządzeń Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864), a zwłaszcza do definicji telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawartej w § 3 pkt 2 w/w rozporządzenia, gdzie za taki obiekt uznaje się linię kablową podziemną, linię kablową nadziemną, kanalizację kablową, antenowe wieże, maszty i konstrukcje wsporcze, kontenery telekomunikacyjne oraz szafy kablowe. Dalsze przepisy tego rozporządzenia świadczą, że mają one bezpośredni związek z procesem budowlanym. Określenia obiektów budowlanych wymienione w tym rozporządzeniu podane są na potrzeby, m.in. uzyskiwania pozwoleń na budowę na podstawie ustawy Prawo budowlane. Uzyskiwanie pozwolenia na budowę nie ma, zaś decydującego znaczenia dla zaliczenia danego obiektu do budowli w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Tym samym definicja telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawarta w w/w rozporządzeniu, które zostało wydane w sprawie warunków technicznych, nie ma znaczenia dla ustalenia pojęcia budowli dla celów podatkowych. Reasumując całość techniczno – użytkowa powstała z funkcjonalnego związku budowli stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego. Z przeprowadzonej i przedstawionej powyżej wykładni prawa wynika więc, zdaniem Sądu, jednoznaczna i uzasadniona ocena prawna organów podatkowych, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno – użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Przedstawiona ocena prawna, jako wynik przeprowadzonej wykładni prawa, wskazuje jednoznacznie na przedmiot opodatkowania w sprawie, nie naruszając konstytucyjnej zasady jego określoności. Wynika ona bezpośrednio i niewątpliwie z treści ustawowych pojęć: obiektu budowlanego, budowli, sieci uzbrojenia terenu, użytych i wykorzystanych w rozważonych przepisach prawa. Przypomnieć także należy, że podobną ocenę prawną zaprezentował w analogicznych podatkowych stanach faktycznych Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach: FSK 2316/04, II FSK 156/ 08, II FSK 564/08 i II FSK 1582/09 (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http:// nsa.gov.pl). Sąd Administracyjny uznał przy tym (vide postanowienie z dnia 15.09.2010 r.), iż rozstrzygnięcie niniejszego sporu nie wymaga zwrócenia się z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego o zgodność art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. z art. 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i 2, art. 64 ust. 1 i 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP, stosownie do art. 193 ustawy zasadniczej. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie bowiem wskazywał, iż nie należy do jego kognicji określanie sposobu stosowania przepisu w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych. "Wykładnia przepisów należy bowiem do sądów jako organów powołanych do stosowania prawa poprzez ustalanie w sposób wiążący, że określona sytuacja faktyczna jest objęta hipotezą miarodajnej normy prawnej. Trybunał Konstytucyjny powołany jest zaś do kontroli zgodności aktów niższego rzędu z aktami hierarchicznie wyższymi" (wyrok TK z 3 grudnia 2002 r., P 13/02, OTK ZU nr 7/A/2002, poz. 90). Ingerencja Trybunału jest możliwa tylko wtedy, gdy dany przepis, oceniany abstrakcyjnie i w oderwaniu od konkretnych sytuacji faktycznych, jest w takim stopniu wadliwy, że w żaden sposób i przy przyjęciu różnych metod wykładni nie daje się interpretować w sposób racjonalny i zgodny z Konstytucją. W tym przypadku, jak wskazano wyżej możliwa jest interpretacja art. 1a pkt 2 u.p.o.l. w sposób racjonalny i w zgodzie z Konstytucją. Brak jest więc podstaw do skierowania pytania do Trybunału Konstytucyjnego. Zaliczenie sieci telekomunikacyjnej do budowli powoduje, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość. Odnosząc się do zarzutów skargi, rozważania w tym przedmiocie należy rozpocząć od przytoczenia przepisów ustawy podatkowej określającej sposób ustalania podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Otóż, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 – stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy podatkowej - jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3, powstał w ciągu roku podatkowego - podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 5 - jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa określona przez podatnika, z tym że w przypadkach określonych w ust. 5, podatnik określa wartość rynkową także w przypadku ulepszenia oraz aktualizacji wyceny środków trwałych, o których mowa w przepisach o podatkach dochodowych (ust. 6 art. 4). Dopiero w sytuacjach, gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. Z przytoczonych zatem regulacji wynika, że to podatnik ma podać wartość podstawy opodatkowania. Nie ulega wątpliwości, że w rozpoznawanej sprawie taką wartość podstawy opodatkowania strona podała w deklaracji z dnia [...] r. a organ podatkowy nie kwestionował wartości rynkowej. Korygując deklarację skarżąca wyjaśniła, że pomniejszono o wartość linii kablowych w kanalizacji kablowej, poprzez wyłączenie z opodatkowania a nie na skutek zmiany ich wartości. Przyjęta zatem przez organy podatkowe wartość wynikała z deklaracji za ten sam rok podatkowy, złożonej przez podatnika w terminie, wynikającym z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Przypomnieć należy, że w deklaracji tej strona winna była podać wartość budowli w tym roku podatkowym, którego dotyczyła deklaracja i wyliczonej w taki sposób, jaki wynikał z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że spór nie dotyczył ilości obiektów czy ich wartości, a uznania części z nich za obiekty niepodlegające opodatkowaniu. Ponadto w zakresie podstawy opodatkowania skarżący nie wykazał, iż niewyjaśnienie, na podstawie dowodów źródłowych, jaką wartość miały kable umieszczone w kanalizacji, mogło wpłynąć na wynik sprawy. Nieprawidłowości w postępowaniu dowodowym, polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe zbadania dokumentów źródłowych, dotyczących wartości obiektu, nie miały zatem wpływu na wynik sprawy, strona nie podniosła bowiem argumentów, które mogłyby w sposób jednoznaczny podważyć przyjętą przez organ podatkowy podstawę opodatkowania jako nieodpowiadającą podstawie obliczania amortyzacji. Wskazywała w skardze jedynie na okoliczności, które mogłyby wpłynąć na tę wartość, jednak nie podnosiła, iż faktycznie miały one miejsce w tej sprawie. Nie można zatem podzielić zarzutu naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 o.p. Przypomnieć należy, iż naruszenie przepisów postępowania stosownie do art. 145 § 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) dalej p.p.s.a. skutkuje koniecznością uchylenia decyzji jedynie wówczas, gdy miało charakter istotny i mogłoby wpłynąć na wynik sprawy. Jak wskazano wyżej, kwestia uznania kanalizacji kablowej wraz z kablami za budowlę w rozumieniu u.p.o.l. dotyczyła subsumcji i wykładni przepisów prawa, a nie ustaleń faktycznych. Wobec niepodważenia ustaleń faktycznych dotyczących podstawy opodatkowania niezasadny jest również zarzut niewłaściwego zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, iż podana przez stronę wartość budowli (łącznie z kablami w kanalizacji) nie odpowiadała wartości stanowiącej podstawę amortyzacji (vide wyrok NSA z dnia 27.05.2010 r. sygn. akt II FSK 2047/09). Odnosząc się do załączonej do pisma procesowego z dnia [...] r. kserokopii opracowania dokonanego przez Fundację Centrum Dokumentacji i Studiów Podatkowych, a zatytułowanego "Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości kablowych linii telekomunikacyjnych", wskazać należy, iż przepisy polskiego prawa nie dopuszczają możliwości przeprowadzenia dowodu z tzw. "opinii prawnej", a wykładnię przepisów pozostawiają wymiarowi sprawiedliwości (vide wyrok NSA z dnia sygn. akt II FSK 482/09). Wskazać należy jednocześnie, że powoływane przez skarżącą w pismach procesowych orzeczenia nie mogą przemawiać za uchyleniem decyzji poddanej kontroli Sądu, z uwagi na to, że w realiach niniejszej sprawy jej okoliczności faktyczne nie rodzą takiej potrzeby. Podkreślić należy, że każde orzeczenie zapada w określonym stanie faktycznym dlatego też nie można bezpośrednio odnosić ich do innych spraw. Odnosząc się do naruszenia art. 21 § 3 w związku z art. 207 § 2 O.p. oraz w związku z art. 6 ust.9 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W myśl art. 207 § 1 O.p. organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba, że przepisy tej ustawy stanowią inaczej. Decyzja zaś rozstrzyga o istocie sprawy albo w inny sposób kończy sprawę w danej instancji (§ 2 powołanego artykułu.). W ten sposób wykreowany zostaje przez organ podatkowy wynik toczącego się postępowania. W orzecznictwie przyjmuje się, że decyzja jest kwalifikowanym aktem administracyjnym, stanowiącym przejaw woli administracyjnych organów, wydanym na podstawie powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego lub finansowego, o charakterze władczym i zewnętrznym, rozstrzygającym konkretną sprawę konkretnie określonej osoby fizycznej lub prawnej w postępowaniu unormowanym przez przepisy proceduralne (por. Ordynacja podatkowa, Komentarz H. Dzwonkowski, Warszawa 2008). W rozpatrywanej sprawie skarżąca Spółka wskazuje, że złożyła dwie odrębne deklaracje podatkowe za 2007 rok – pierwsza dotyczyła budowli, budynków, gruntów a druga dotyczyła wyłącznie budek telefonicznych. W toku postępowania w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok nie uwzględniono przedmiotów opodatkowania ujętych w drugiej deklaracji (dotyczącej budek telefonicznych), wskutek czego organ podatkowy określił podatnikowi wysokość zobowiązania z pominięciem budek. Należy zatem zauważyć, że niewątpliwie obie z deklaracji zostały sporządzone jako dotyczące różnych nieruchomości znajdujących się w obrębie gminy w zakresie różnych przedmiotów opodatkowania. Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę w całości podziela stanowisko zaprezentowane przez WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 16.07. 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 320/09, w wyroku z dnia 1.12.2010 r. , sygn. akt ISA/Gl 746/10, iż w u.p.o.l. brak jest przepisu, który nakazywałby aby wójt, burmistrz czy prezydent miasta dokonywał wymiaru podatku od nieruchomości, obejmując w jednej decyzji wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości. Z tego też względu oraz z uwagi na konstrukcję podatku od nieruchomości, który jest podatkiem majątkowym od posiadania rzeczy, sytuacja, w której wobec podatnika zostanie wydana jedna decyzja obejmująca wymiarem wszystkie posiadane przez niego nieruchomości i sytuacja, w której wydanych zostanie kilka decyzji, które łącznie nieruchomości te obejmą, nie ma znaczenia dla rzeczywistej wielkości obciążenia podatkowego, jakie z tytułu podatku od nieruchomości poniesienie podatnik za dany rok podatkowy. Wydanie jednej decyzji należy postrzegać jako sytuację idealną - tym samym nie zawsze możliwą do zrealizowania - mając w szczególności na uwadze, że jak dotąd nie została wdrożona ewidencja podatkowa nieruchomości prowadzona w zintegrowanym systemie informatycznym, a z drugiej strony, że niektórzy z podatników dysponują mieniem nieruchomym znacznych rozmiarów, które może być zarządzane przez odrębne jednostki organizacyjne - co z kolei powoduje, że jednostki te równolegle składają odrębne deklaracje w podatku od nieruchomości, dotyczące różnych przedmiotów opodatkowania. Organ podatkowy wydał decyzję wymiarową w oparciu o deklarację złożoną przez skarżącą Spółkę - w żaden sposób nie przesądzając aby inne będące w posiadaniu podatnika nieruchomości niż wykazane w deklaracji nie podlegały podatkowi od nieruchomości. Odnosząc się do konstrukcji podatku od nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, a więc np. nabycie nieruchomości. Tym samym jeśli podatnik wobec którego z początkiem roku została wydana decyzja w podatku od nieruchomości nabędzie w tym samym roku kolejną nieruchomość, fakt ten nie będzie oznaczał konieczności uchylenia decyzji dotychczasowej, ale spowoduje powstanie odrębnego obowiązku podatkowego w odniesieniu do kolejnej nieruchomości. Przedstawiony przykład ilustruje zatem fakt, że każda z posiadanych przez podatnika nieruchomości jest w istocie odrębnym przedmiotem opodatkowania. W świetle powyższych wywodów Sąd nie stwierdził, aby decyzje organów dotknięte były wskazaną wadliwością, co skutkować winno koniecznością wyeliminowania ich z obrotu. Należy bowiem wskazać – co Sąd wykazał wyżej – iż strona skarżąca nie była zobowiązana do objęcia jedną deklaracją podatkową wszystkich nieruchomości leżących na terenie gminy. Spółka złożyła dwie odrębne deklaracje podatkowe (w tym jedną dotyczącą budek telefonicznych). Postępowanie podatkowe dotyczyło nieruchomości nie obejmujących budek telefonicznych, które jako przedmiot odrębnej deklaracji mogły samodzielnie podlegać kontroli, w wyniku której organ podatkowy mógł wydać odrębną decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja wymiarowa jako dotycząca zobowiązania podatkowego nie wynikającego z deklaracji obejmującej budki telefoniczne nie mogła wobec tego dotyczyć również tych obiektów budowlanych. Nie można w tej sytuacji mówić o wydaniu jej z rażącym naruszeniem prawa, a w szczególności art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, odpowiada prawu i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi