I SA/Sz 81/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.) Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] czerwca 2025 r. sprawy ze skargi H. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2022 r. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczenia na majątku spółki tych zobowiązań wraz z odsetkami I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia [...] lipca 2024 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej H. W. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia 19 grudnia 2024 r. nr 3201-IEW.4253.18.2024.4 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie (dalej: "organ I instancji") z 23 lipca 2024 r. nr: 428000-CKZ- 3.5001.1.1.2024.119 w sprawie: 1) określenia H. Spółce Akcyjnej z siedzibą we W. w podatku od towarów i usług za: kwiecień 2022 r. • przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - [...] zł oraz odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji od nieuregulowanego zobowiązania - [...] zł; maj 2022 r. • przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - [...] zł oraz odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji od nieuregulowanego zobowiązania - [...] zł; 2) zabezpieczenia przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy od 1.04.2022 r. do 31.05.2022 r. na majątku spółki nieuregulowanej, przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: kwiecień 2022 r. • przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - [...] zł oraz kwoty odsetek za zwłokę - [...] zł; maj 2022 r. • przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - [...] zł oraz kwoty odsetek za zwłokę - [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że 22.01.2024 r. organ I instancji wszczął wobec Spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie kontroli przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do maja 2022 r. Spółka została objęta również śledztwem przez Prokuraturę Regionalną we W. (sygn. [...] r.). Organ celno-skarbowy włączył dowody z akt śledztwa do materiału dowodowego prowadzonej wobec Spółki kontroli celno-skarbowej. W toku kontroli celno-skarbowej organ kontroli ustalił, że: • Spółka ujęła i rozliczyła w JPK_V7M za kwiecień i maj 2022 r. faktury wystawione przez B. T. O. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. Podmioty te są nierzetelne i posiadają cechy znikających podatników. Transakcje z tymi podmiotami w rzeczywistości nie miały miejsca; • Spółka świadomie uczestniczyła w łańcuchach transakcji mających na celu oszustwa podatkowe polegające na "nabywaniu" towarów od znikających podatników powodując w ten sposób uszczuplenia podatkowe Skarbu Państwa; • w konsekwencji Spółka zawyżyła w swoich rozliczeniach podatku od towarów i usług wartości podatku naliczonego o kwotę [...]zł oraz zaniżyła kwoty zobowiązania podatkowego za kwiecień i maj 2022 r. w łącznej kwocie [...]zł; • z uwagi na ustalenia wynikające z przeprowadzonych dotychczas wobec Spółki kontroli celno-skarbowych w powiązaniu z zebranymi informacjami o jej majątku, jak również świadomy udział Spółki w oszustwie podatkowym, zachodzi uzasadniona obawa niewpłacenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego za okres od kwietnia do maja 2022 r. w łącznej wysokości [...] zł. Odnośnie Spółki organ ustalił m.in, że wpis do KRS Spółka uzyskała 16.06.2015 r. (w wyniku przekształcenia H. sp. z o.o. w H. s.a.), przedmiot działalności Spółki to: sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach - [...]; Spółka jest producentem alkoholu rolniczego, wysokość kapitału zakładowego wynosi [...] zł; z informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych, ewidencji środków trwałych i złożonego formularza ORD wynika, że Spółka deklaruje posiadanie gruntów, budynków, maszyn, urządzeń oraz środków trwałych w budowie; Spółka posiadała do 28.02.2022 r. udziały w W. sp. z o.o. (100% udziałów), które sprzedała na rzecz powiązanych podmiotów, tj. aktualnie posiada je W.-B. SA oraz K. SA (50% udziałów, jej prezesem jest G. Ś.); z bazy KAS wynika, że Spółka wskazała 6 adresów dotyczących prowadzonej działalności; Spółka posiada 13 aktywnych rachunków bankowych. Wobec Spółki zostały przeprowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w S. trzy kontrole celno-skarbowe w podatku od towarów i usług podczas których stwierdzono, że Spółka ujęła w rejestrach i rozliczyła w deklaracjach VAT-7, faktury zakupu olejów niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych. Łączna wartość zakwestionowanych w toku tych kontroli kwot podatku wynikających z nierzetelnych faktur nabycia wynosi [...] zł. Spółka złożyła do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W. pliki JPK_V7M za kwiecień i maj 2022 r. Największymi kontrahentami Spółki (w zakresie nabyć) wykazanymi w składanych plikach JPK za okres 01.04.2022 r. - 31.05.2022 r., były : B. T. O. sp. z o.o., R. C. T. C. S.R.O., W. - B. S.A., W. E. sp. z o.o. W zakresie dostaw, były to spółki: E. , W.-B. S.A.W. , C. O., D. I., S. C.. Zobowiązanie zadeklarowane w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2022 r. zostało przez Spółkę uregulowane. Z dokonanych przez organ I instancji ustaleń wynikało, że w badanym okresie Spółka posłużyła się nierzetelnymi fakturami dokumentującymi zdarzenia gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca, poprzez ujęcie ich w rejestrach zakupu prowadzonych na potrzeby podatku od towarów i usług oraz uwzględnienie ich w składanych deklaracjach VAT-7 za kwiecień i maj 2022 r. w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] zł VAT, [...] zł brutto, z czego faktury: 1) w kwocie [...]zł netto, [...] zł VAT, [...] zł brutto wystawione zostały przez B. T. O. sp. z o.o. z siedzibą w W.. 2) w kwocie [...]zł netto, [...] zł VAT, [...] zł brutto wystawione zostały przez B. sp. z o.o. z siedzibą w K.. Organ celno-skarbowy pozyskał z akt śledztwa protokoły przesłuchania K. S. z 08.05.2023 r., 01.06.2023 r., 16.06.2023 r. oraz 23.06.2023 r. Wynikało z nich, że nie reprezentował spółki B. T. O., nie zawarł żadnej transakcji. Był w niej tzw. prezesem słupem. Do spółki B. T. O. wprowadziły go inne osoby. Po założeniu rachunków bankowych dla spółki B. T. O., M. G. zabrał mu dokumenty, które otrzymał w banku. W toku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej nr [...], organ celno- skarbowy włączył wyciąg wyniku kontroli celno-skarbowej z 30.04.2024 r., wydany wobec B. T. O. Sp. z o.o., przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S.. Z ustaleń tego organu dokonanych w toku przeprowadzonej wobec B. T. O. Sp. z o.o. kontroli celno-skarbowej wynikało, że w kontrolowanym okresie ta spółka była podmiotem nierzetelnym, nieprowadzącym faktycznie działalności gospodarczej, o cechach znikającego podatnika, z tzw. prezesem-słupem, zarządzanym w rzeczywistości przez inne nieumocowane do tych działań osoby, której jedynym celem istnienia był udział W@#w oszustwie podatkowym poprzez obrót fikcyjnymi fakturami. Pismem z 22.03.2024 r. organ celno-skarbowy otrzymał od Małopolskiego Urzędu Skarbowego w K. informację, że: B. sp. z o.o., została wykreślona z rejestru podatników VAT i VIES na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT 22.04.2022 r.; spółka za 2022-2023 r. złożyła deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od stycznia do marca 2022 r.; podmiot nie złożył zeznań CIT-8 oraz deklaracji PIT-4R; B. sp. z o.o. na dzień 21.03.2024 r. posiadała zaległości o charakterze publicznoprawnym wynoszące [...] zł, z załączonego emaila od pracownika G. , do adnotacji z 20.12.2023 r. wynika, że B. sp. z o.o. nie ma prawa do korzystania z adresu biura w K. przy ul. [...] lok. 201, ponieważ nie uiszcza należności za usługi od 11.04.2022 r. W wyjaśnieniach pisemnych z 12.06.2024r. Spółka wskazała, że chciała rozszerzyć swoją działalność, szukała dostawców na rynku oleju, otrzymała drogą email ofertę od spółki B., zweryfikowała kontrahenta od strony formalnej, transakcyjnej i podjęła współpracę z B. Sp. z o.o. Spółka kontaktowała się z osobami uprawnionymi/upoważnionymi do reprezentowania spółki B. drogą telefoniczną oraz emailową. Umowę ze spółką H. podpisała na odległość, faktury otrzymywała e-mailowo. Cena zakupu została ustalona przez kontrahenta i zaakceptowana przez spółkę. Transport towaru odbywał się po stronie spółki B.. Sprzedawca pokrywał koszty transportu i brał na siebie ryzyko związane z dostarczeniem towaru pod wskazany adres. Spółka zawiesiła współpracę z B. w 2022 r. po otrzymaniu pisma z urzędu celno-skarbowego. Spółka skierowała pismo do B. Sp. z o.o. w celu wyjaśnienia sprawy. Po wyjaśnieniu sprawy nie kontynuowała już współpracy z tą spółką. W toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej nr [...] organ celno-skarbowy włączył wyciąg decyzji z 23.03.2023 r. nr [...] wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. wobec B. sp. z o.o., [...]. Z decyzji tej wynikało, że B. sp. z o.o. świadomie uczestniczyła w transakcjach wykorzystanych do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług, nie prowadziła samodzielnej działalności gospodarczej, pełniła funkcję znikającego podatnika w celu uzyskania korzyści podatkowej i nie wykonywała rzeczywistych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Do czasu wszczęcia wobec niej kontroli celno-skarbowej B. sp. z o.o. nie zadeklarowała i nie zapłaciła podatku należnego wykazanego na wystawionych przez nią fakturach. Kontrahenci spółki, w tym H. SA, dokonali obniżenia podatku należnego o naliczony na podstawie faktur. To pozwoliło im na pomniejszenie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług i spowodowało uszczuplenie należności Skarbu Państwa. Decyzja wydana wobec B. sp. z o.o. jest ostateczna. W toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej nr [...] dwukrotnie skierowana była do spółki B. korespondencja zawierająca pytania organu związane z wykazanymi przez H. SA transakcjami z B. sp. , korespondencja nie została podjęta. Organ przedstawił w ujęciu tabelarycznym zestawienie faktur zakupu wystawionych przez B. T. O. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. na rzecz H. w okresie od kwietnia 2022 r. do maja 2022 r. Zebrany w toku kontroli materiał dowodowy wskazywał na to, że: 1) wskazani przez Spółkę na fakturach dostawcy, tj. B. T. O. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. są znikającymi podatnikami, którzy nie rozliczyli podatku od rzekomych "dostaw" do H. . W ocenie organu celno-skarbowego dostawy towaru nie były realizowane przez ustawowych reprezentantów tych spółek, a przez inne nieumocowane do tego osoby. To oznacza, że to nie te podmioty były faktycznymi dostawcami do spółki towarów (olejów), a na fakturach są dane niezgodne z rzeczywistością w zakresie ich wystawcy; 2) faktury wystawione na Spółkę w okresie kontrolowanym są nierzetelne (tzw. puste faktury) i nie potwierdzają transakcji w nich wykazanych; 3) B. T. O. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. nie przeniosły na Spółkę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel; 4) podobne ustalenia wynikają z trzech innych dotychczas przeprowadzonych kontroli celno- skarbowych, tj. m.in. nabycia od znikających podatników, częściowy brak uregulowania kwot zobowiązań podatkowych wynikających z faktur sprzedaży przez te podmioty, prezesi-słupy w tych podmiotach. Nie tylko poddaje to w wątpliwość przypadkowość tych zdarzeń, lecz wskazuje na powtarzający się mechanizm wykorzystywania przez Spółkę nierzetelnych faktur do nienależnego pomniejszania swoich zobowiązań podatkowych; 5) Spółka była w złej wierze w tych "transakcjach" i miała świadomość, że te nabycia są dokonywane w celu dokonania oszustwa podatkowego. W ocenie organu celno-skarbowego, Spółka świadomie posługiwała się tzw. "pustymi fakturami" w celu odliczenia podatku naliczonego w swoich rozliczeniach. Wiedziała, że w rzeczywistości nie nabyli tych towarów od B. T. O. sp. z o.o. i B. sp. z o.o., a tym samym że nie nabyła prawa do rozporządzania towarem wskazanym w treści tych faktur. Wiedziała też, że tych transakcji nie rozliczą prawidłowo i nie uregulują należnych podatków z tego tytułu do Skarbu Państwa rzekomi dostawcy do spółki. Organ celno-skarbowy stwierdził, że faktury wystawione przez B. T. O. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. na rzecz H. SA w kwietniu i maju 2022 r. nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji, nie można tym samym uznać prawa Spółki do rozliczenia podatku naliczonego z faktur. Organ celno-skarbowy uznał zatem, że Spółka zawyżyła kwoty podatku naliczonego do odliczenia w ewidencjach zakupów VAT oraz deklaracjach VAT-7 związanych z rzekomymi "transakcjami" z B. T. O. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. o następujące kwoty: • kwiecień 2022 r. r. o kwotę [...]zł; • maj 2022 r. o kwotę [...]zł; tj. łącznie [...] zł. Biorąc pod uwagę przedstawione ustalenia organ celno-skarbowy dokonał szczegółowego obliczenia przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 01.04.2022 r. do 31.05.2022 r.: Z uwagi na obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. opisaną na wstępie decyzją z 23.07.2024 r., nr: 428000-CKZ- 3.5001.1.1.2024.119: 1) określił H. SA przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę za kwiecień i maj 2022 r.; 2) zabezpieczył na jej majątku przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2022 r. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie zarzucając naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego jak i postępowania oraz domagają się uwzględnienia odwołania i uchylenia zaskarżonej decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy decyzją z dnia 19 grudnia 2024r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy nakreślił ramy prawne sprawy. Wskazał, że w decyzji zabezpieczającej ( art.33 § 2 O.p.): 1) określenie przybliżonej kwoty zabezpieczanych zobowiązań podatkowych opiera się na ustaleniach poczynionych przez organ w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej; 2) jej wydanie - z uwagi na charakter tej decyzji - nie poprzedza żadne postanowienie o wszczęciu postępowania (art. 165 § 5 pkt 4 O.p.), ani wyznaczenie stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 2 pkt 2 O.p.); 3) zabezpieczenie następuje na majątku podatnika wyjawionym na podstawie art. 39 O.p. czyli " w toku postępowania podatkowego kontroli podatkowej lub kontroli celno- skarbowej’. Wydanie decyzji o zabezpieczeniu uzależnione jest więc od skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie warunek ten został spełniony, w sprawie bowiem do wszczęcia kontroli celno-skarbowej doszło 22.01.2024 r., kiedy kontrolowanej spółce doręczono upoważnienie do kontroli, natomiast decyzja zabezpieczająca została wydana 23.07.2024 r., a kontrola celno-skarbowa nadal trwa. Organ odwoławczy nie zgodził się także z twierdzeniem Spółki, że kontrola jest na początkowym etapie, wskazując, że kontrola trwa od stycznia 2024 r. (a więc już ponad pół roku) i została wszczęta po zakończeniu kontroli za okresy późniejsze, gdzie także występował jako kontrahent podmiot B. T. O. sp. z o.o. Spółka znała więc w dniu wszczęcia tej kontroli ustalenia dokonane w zakresie tego podmiotu w toku kontroli przeprowadzonej w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2022 r. Zakończona jest już także kontrola celno-skarbowa i postępowanie podatkowe w B. sp. z o.o. Dowody zebrane w toku tamtych kontroli zostały włączone do materiału dowodowego stanowiącego podstawę do wydania zaskarżonej decyzji. Ponadto organ celno-skarbowy pozyskał znane mu już w większości z wcześniejszych spraw dowody z Prokuratury Okręgowej i Regionalnej we W.. Już na tym etapie sprawy, organ dokonał ustaleń przedstawionych w zaskarżonej decyzji. Są one na tym etapie sprawy wystarczające do uznania, że faktury z danymi wystawcy B. T. O. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. są nierzetelne, a Spółka świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. określił przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do maja 2022 r. w oparciu o dane zebrane wtoku kontroli celno-skarbowej. Takie wyliczenie odpowiada hipotezie art. 33 § 4 pkt 2 O.p. Zdaniem organu odwoławczego organ I instancji wyjaśnił również dlaczego planowane jest w przyszłości wydanie decyzji w sprawie podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu decyzji o zabezpieczeniu organ celno-skarbowy w sposób szczegółowy wymienił faktury (ze wskazaniem kontrahenta, numeru, daty wystawienia, wartości netto, podatku od towarów i usług), które - w jego ocenie - nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powyższe dane stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona wysokość zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę podlegających zabezpieczeniu. Uprawdopodobnienie nie wymaga przeprowadzenia klasycznego postępowania dowodowego. Organ odwoławczy wskazał na nieprawidłowości w Spółce już we wcześniejszym okresie (marcu i kwietniu 2021 r.), w którym Spółka także ujmowała w swoich rozliczeniach podatkowych faktury z danymi znikającego podatnika, tj. podmiotu zarządzanego przez inne nieumocowane osoby, a nie przez prezesa-słupa. Istotne są także powiązania H. SA z W.-B. SA (Ł. S. jest w jej Radzie Nadzorczej i miał dostęp do jej dokumentacji) oraz to, że to W.-B. SA jest ostatecznym beneficjentem olejów "fakturowanych" na H. SA przez B. T. O. sp. z o.o., czy B. sp. z o.o., a wcześniej przez M. T. sp. z o.o., czy B. E. sp. z o.o. W ocenie organu celno-skarbowego, H. SA wielokrotnie występowała w roku 2021 i 2022 w zidentyfikowanych przez organ schematach (procederze) w roli właśnie bufora bezpośrednio "nabywającego" towar od znikającego podatnika, co potwierdzają ustalenia wszystkich przeprowadzonych za ten okres kontroli celno-skarbowych. Znikającymi podatnikami były w tych okresach różne podmioty, krótko działające (kilka miesięcy), co jest typowe dla firm o cechach znikających podatników. Dotychczas zebrany materiał dowodowy, zeznania świadków, podejrzanych, w tym także P. K. i J. S., wskazują na to, że Ł. S. blisko współpracował z D. G., prezesem W.-B. SA i wiedział o procederze wyłudzania VAT, wiedział o wszystkim, co się dzieje w Spółce H. S.A. Co więcej, powtarzalność tych schematów potwierdza ten wniosek, a co za tym idzie wyklucza ich przypadkowość oraz brak świadomości udziału w procederze prezesa zarządu Spółki H. SA. Organ odwoławczy wskazał, że wbrew twierdzeniom Spółki, swoje ustalenia faktyczne organ celno-skarbowy oparł o różnorodny i wszechstronny materiał dowodowy, który w jego ocenie nie jest wątpliwy, ani niewiarygodny (a nie na zeznaniach Ł. P.). Zeznania Ł. P. nie zostały włączone do materiału dowodowego tej sprawy i nie na nich zostały oparte ustalenia w zaskarżonej decyzji. W aktualnie zgromadzonym materiale dowodowym znajdują się natomiast zeznania i wyjaśnienia innych osób złożone przed Prokuraturą Regionalną i Okręgową we W., czy w toku innych kontroli. Zeznania te są w istotnych elementach sprzeczne i niespójne z zeznaniami Ł. S. i wyjaśnieniami składanymi przez Spółkę w zakresie m.in. zakwestionowanych przez organ celno-skarbowy transakcji w 2022 r. Dodatkowo organ odwoławczy zauważył, że zeznania złożone w toku postępowania karnego przez J. J., B. J. czy A. S. pomimo, że osoby te były przesłuchiwane w charakterze podejrzanych, i nie miały obowiązku składania prawdziwych wyjaśnień, organ celno-skarbowy uznał za wiarygodne ze względu na ich spójność, tj. korelację nie tylko wzajemną, ale również z pozostałym materiałem dowodowym. Natomiast w zakresie zeznań Ł. P. organ wskazał, że przedłożone wraz z odwołaniem do decyzji materiały (czy do innych spraw prowadzonych wobec H. SA) nie podważają ustaleń dokonanych w zaskarżonej decyzji. Są oparte na innych dowodach, niż jego zeznania. W ocenie organu odwoławczego, z całokształtu przedstawionych dowodów wynika więc, że Spółka miała pełną świadomość, że podmiotem dostarczającym towar nie jest w rzeczywistości B. T. O. sp. z o.o. reprezentowana rzekomo przez K. S.. Organ odwoławczy wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika także, że zachodzi uzasadnione podejrzenie, że prezes zarządu H. SA Ł. S. wraz z innymi osobami uczestniczył w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu dokonywanie przestępstw karnych i skarbowych oraz którzy z tych przestępstw uczynili sobie stałe źródło dochodu. Wynika to nie tylko z protokołów zeznań dokonanych w toku śledztwa Prokuratury Regionalnej we W., ale też Prokuratury Okręgowej we W. i innych dowodów, w tym specjalistycznych analiz i dokumentacji pozyskanej z innych organów państwowych, w tym KAS. 6.04.2023 r. na rachunkach bankowych H. SA została dokonana blokada przez Prokuraturę Regionalną we W. na wniosek Generalnego Inspektora Informacji Finansowej (GIIF) z 5.04.2023 r. Sąd Okręgowy we W. 12.05.2023 r. utrzymał w mocy postanowienia o blokadzie. W ocenie organu odwoławczego, dotychczasowe ustalenia w pełni dają podstawę do uznania za nieprawidłowe rozliczenia podatku Spółki w deklaracjach VAT-7 za okres od kwietnia do maja 2022 r. Organ celno-skarbowy stwierdził bowiem, że faktury wystawione przez B. T. O. sp. z o.o. i B. sp. z o.o. na rzecz Spółki w kwietniu i maju 2022 r. nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji, nie mógł tym samym uznać prawa Spółki do rozliczenia podatku naliczonego z faktur. Prawidłowo organ dokonał wykładni przepisów art. 86 § 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W decyzji zabezpieczającej wskazał, że - w jego ocenie - H. SA świadomie posługiwała się tzw. "pustymi fakturami" w celu odliczenia podatku naliczonego w swoich rozliczeniach. Spółka H. SA musiała wiedzieć, że w rzeczywistości nie nabyła towarów od B. T. O. sp. z o.o. i B. sp. z o.o., a tym samym że nie nabyła prawa do rozporządzania towarem wskazanym w treści tych faktur. Organ odwoławczy wskazał, że w postępowaniu zabezpieczającym rolą organu jest jedynie uprawdopodobnienie istnienia określonych zdarzeń (na tle przesłanki zabezpieczenia. Na tym etapie nie musi być znana też dokładna wielkość zobowiązania podatkowego. Wbrew stanowisku Spółki, wydanie decyzji zabezpieczającej nie jest uzależnione od udowodnienia, że Spółka w ramach prowadzonej działalności współpracowała z kontrahentami, którzy wystawiali faktury nieodzwierciedlające rzeczywistego obrotu gospodarczego. Nie jest również niezbędne wykazanie, czy miała ona świadomość takiej współpracy oraz jak ta współpraca wyglądała. Podobnie organ ocenił też wnioski dowodowe Spółki. Wskazał, że czym innym jest udowodnienie wysokości zobowiązania dla potrzeb wymiaru podatku, a czym innym uprawdopodobnienie wysokości zobowiązania dla potrzeb postępowania zabezpieczającego. Wskazane w postępowaniu odwoławczym dowody w postaci otrzymanych treści e-maili, zdjęć, protokołu przesłuchania świadka, dokumentów dot. kontrahenta dotyczą kwestii związanych z okolicznościami transakcji H. SA i rzeczywistego celu ich nawiązania co nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Okoliczności, czy faktycznie doszło do uchybień w zakresie rozliczania się Spółki w zakresie podatku od towarów i usług i czy miały miejsce fikcyjne transakcje pomiędzy nią, a jej kontrahentami powinny zostać rozważone w toku postępowania podatkowego, w ramach którego rozstrzygana będzie kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z tych samych względów organ w postępowaniu zabezpieczającym nie ocenia prawidłowości wszczęcia i prowadzenia kontroli celno-skarbowej, w ramach której wydana została decyzja zabezpieczająca. Zatem wszelkie zarzuty dotyczące: niesporządzenia protokołu z badania ksiąg oraz braku wzruszenia domniemania o ich rzetelności, nieadekwatne prowadzenie w Spółce na raz wielu kontroli celno-skarbowych przez ten sam organ, uniemożliwienie Spółce złożenia korekty deklaracji, wychodzą poza granice postępowania zabezpieczającego. Organ odwoławczy nie zgodził się również ze stwierdzeniem, że decyzja wprowadza stronę w błąd co do kwoty ewentualnego zobowiązania podatkowego za okres od kwietnia do maja 2022 r. Kwota [...]zł wynikająca z sentencji decyzji to przybliżona łączna wysokość zobowiązania podatkowego, natomiast kwota [...]zł wskazana w uzasadnieniu - przybliżona łączna kwota zawyżenia podatku naliczonego do odliczenia wynikająca z zakwestionowanych faktur. Organ odwoławczy odniósł się następnie do orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 opisującego pozytywne przestanki uzasadniające zastosowanie instytucji zabezpieczenia oraz orzecznictwa sądowego opisującego przykłady wskazujące na wystąpienie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania. Zdaniem organu, już samo uprawdopodobnienie udziału podatnika w oszustwie mającym na celu zmniejszenie zobowiązań podatkowych lub wyłudzenie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, w którym wykorzystywane są faktury stwierdzające czynności w ogóle niewykonane, stanowi wystarczającą przesłankę do uznania, że pod stronie podatnika wystąpiły okoliczności uzasadniające przypuszczenie niewykonywania zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie uprawniona jest teza, że uczestnicząc w takim procederze Spółka de facto nie regulowała swoich należnych zobowiązań podatkowych przez dłuższy okres czasu (kontrole celno-skarbowe dotyczą nie tylko kwietnia i maja 2022 r., ale również marca i kwietnia 2021 r. oraz czerwca i lipca 2022 r.), co wskazuje, że trwale nie regulowała swoich zobowiązań podatkowych, generując znaczne zaległości podatkowe. W sprawie wystąpiła więc automatyczna przesłanka uprawniająca do wydania decyzji o zabezpieczeniu w postaci uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane ze względu na trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań podatkowych. Podstawą takiego stanowiska jest fakt, że zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a jego termin płatności upłynął. Dokumenty znajdujące się w aktach sprawy potwierdzają, że na dzień wydania decyzji I instancji, tj. 23.07.2024 r., Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2023 r. w kwocie [...]zł (odsetki za zwłokę - [...] zł) - łącznie [...] zł . Na dzień 31.07.2024 r. Spółkę nadal obciążały zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2023 r., a dodatkowo zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień - sierpień 2023 r. Łączna suma zadłużenia wraz z odsetkami za zwłokę wynosiła [...] zł Na dzień 9.08.2024 r. wynosiły one łącznie [...] zł, a na dzień 16.08.2024 r. - [...] zł. Natomiast na etapie postępowania odwoławczego Spółka przedłożyła zaświadczenia z 11.09.2024 r., 9.10.2024 r. i 10.10.2024 r. o niezaleganiu w podatkach i w opłacaniu składek ZUS. W ocenie organu odwoławczego, informacje dotyczące dotychczasowego - nie zawsze terminowego - wywiązywania się Spółki z obciążających ją należności podatkowych wskazują na istnienie obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Powyższe ustalenia poddają również w wątpliwość twierdzenia Spółki o nienagannej współpracy z organami podatkowymi. Organ odwoławczy wskazał, że z dotychczasowych ustaleń kontroli celno-skarbowej za kwiecień i maj 2022 r. wynika, że Spółka zaniżyła kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług łącznie o [...] zł plus odsetki za zwłokę. Kwota ta która wprawdzie sama w sobie nie stanowi przesłanki do zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, jednakże odniesiona do sytuacji finansowej Spółki daje podstawę do uznania, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przewidywanego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Oceniając możliwości finansowe Spółki organ odwoławczy wziął pod uwagę fakt, że wobec Spółki organ celno-skarbowy prowadził jeszcze trzy kontrole w zakresie podatku od towarów i usług za marzec 2021 r., kwiecień 2021 r., czerwiec i lipiec 2022 r. Wg ustaleń organu, Spółka zaniżyła kwotę zobowiązania podatkowego łącznie o [...] zł plus odsetki za zwłokę. Łączna kwota przewidywanych zobowiązań podatkowych może zatem wynieść [...] zł plus odsetki. Co ważne, w decyzjach wymiarowych kończących te sprawy organ celno-skarbowy będzie zobowiązany do ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania (art. 112c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Stanowić ono będzie 100% kwoty podatku naliczonego nienależnie rozliczonego w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy zgodził się przy tym, z twierdzeniem, że zabezpieczeniu nie podlega dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji, organ celno-skarbowy nie zabezpieczył tej kwoty. Kwestia sankcji VAT została podniesiona w treści uzasadnienia w kontekście przyszłych łącznych zobowiązań Spółki wynikających z dotychczas dokonanych ustaleń w 4 sprawach podatkowych i które mogą zostać w przyszłości potwierdzone przez organ odwoławczy, czy też sąd administracyjny. Organ odwoławczy zauważył również, że 1.08.2024 r. w toku postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2022 r. Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie wydał wobec Spółki kolejną decyzję zabezpieczającą. Zaskarżona decyzja z 23.07.2024 r. nie jest więc jedyną decyzją jaka została wydana wobec tej Spółki. Decyzja zabezpieczająca z 23.07.2024 r. została wydana jako pierwsza, ponieważ organ celno-skarbowy ustalił nowe okoliczności mające wpływ na ustalenia w sprawie ewentualnego zabezpieczenia jest to m.in. kolejne nieprawidłowości w badanym okresie skutkujące zwiększeniem łącznej kwoty ewentualnych zobowiązań. Natomiast analiza danych w zakresie wyników finansowych Spółki wskazuje, że zysk netto za 2023 r. - [...] zł jest znacznie niższy niż zysk netto za 2022 r. - [...] zł. W ocenie organu odwoławczego, organ prawidłowo w niniejszej sprawie wziął pod uwagę właśnie łączną, przybliżoną kwotę ewentualnego zobowiązania (odsetek za zwłokę oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego) i następnie do niej odniósł możliwości uregulowania przez podatnika przyszłych zobowiązań podatkowych. W odwołaniu Spółka przedstawiła wysokość przychodów za lata 2019-2023. Organ odwoławczy stwierdził, że przywołane wartości nie świadczą o możliwości wywiązania się z przyszłych zobowiązań podatkowych. Z dokonanych ustaleń wynika, że majątek nieruchomy Spółki obejmuje: 1) nieruchomość oznaczona jako grunt oddany w wieczyste użytkowanie, budynek i urządzenie stanowiące odrębną nieruchomość, składająca się z działek o nr [...] (sposób korzystania: zabudowana nieruchomość, działki budowlane), położona w miejscowości L., w skład której wchodzą również budynki oraz urządzenia Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...] Wzmianka - [...] - wykreślenie zakazu zbywania lub obciążania; 2) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...], położona w miejscowości L., ul. [...]. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]; 3) nieruchomość gruntowa, składająca się z działki o nr [...] (sposób korzystania: droga), położona w miejscowości L.. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]; 4) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...] (sposób korzystania: droga), położona w miejscowości L., ul. [...]. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]; 5) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...] (sposób korzystania: teren niezabudowany), położona w miejscowości L., ul. [...]. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...] W dziale III - prawa, roszczenia i ograniczenia widnieją następujące wpisy: Wzmianka - DZ. KW. / POIŁ / 10947 / 19 / 1 - 2019-11-04, 11:58:17 - wpis ostrzeżenia o niezgodności treści kw z rzeczywistym stanem prawnym; 6) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...] (sposób korzystania: droga), położona w miejscowości L., ul. [...]. J.. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]; 7) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...] (sposób korzystania: działka budowlana), położona w miejscowości L., ul. [...]. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]; 8) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...] położona w miejscowości L.. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]; 9) nieruchomość gruntowa, składająca się z działek o nr [...] (sposób korzystania: grunty niezabudowane), położona w miejscowości L., ul. [...]. Obszar całej nieruchomości wynosi [...] ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w L., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...] W dziale III - prawa, roszczenia i ograniczenia dotyczące wszystkich ww. nieruchomości (pkt 2-9) widnieje następujący wpis: ograniczenie w rozporządzaniu nieruchomością; zakaz zbywania, obciążania i rozporządzania prawem własności przedmiotowej nieruchomości -ustanowiony postanowieniem o udzieleniu zabezpieczenia wydanym przez Sąd Rejonowy w L., Wydział I Cywilny dnia 7 maja 2020 roku, w sprawie o sygn. akt [...], z wniosku A. SPÓŁKA AKCYJNA z siedzibą we W. przeciwko H. SPÓŁKA AKCYJNA z siedzibą we W. o udzielenie zabezpieczenia przed wszczęciem postępowania o uzgodnienie treści ksiąg wieczystych z rzeczywistym stanem prawnym. W dziale III - prawa, roszczenia i ograniczenia dotyczącym nieruchomości pkt 2-9 widnieje wpis: ograniczenie w rozporządzaniu nieruchomością; zakaz zbywania, obciążania i rozporządzania prawem własności przedmiotowej nieruchomości - ustanowiony postanowieniem o udzieleniu zabezpieczenia wydanym przez Sąd Rejonowy w L., Wydział I Cywilny z 7 maja 2020 r., sygn. akt [...] z wniosku [...] SA przeciwko H. SA o udzielenie zabezpieczenia przed wszczęciem postępowania o uzgodnienie treści ksiąg wieczystych z rzeczywistym stanem prawnym. Z pisma Spółki z 25.11.2024 r. wynika, że 12.11.2024 r. Spółka wystąpiła do Sądu Rejonowego w L. I Wydział Cywilny o przyspieszenie rozpoznania wniosku o zmianę zabezpieczenia z 23.10.2024 r. oraz pilne wydanie postanowienia o uchyleniu zabezpieczenia. Na dzień wydania decyzji zapisy o zakazie zbywania nieruchomości pozostają aktualne. Organ odwoławczy podkreślił, że z zapisami, danymi wynikającymi z ksiąg wieczystych związane jest domniemanie prawidłowości. Natomiast załączone do pisma uchwały Rady Nadzorczej [...] SA z 26.07.2023 r. w sprawie wyrażenia zgody na ograniczenie zabezpieczeń poprzez wykreślenie z działu III ksiąg wieczystych zakazu zbywania, obciążania prawa wieczystego użytkowania nieruchomości dotyczy nieruchomości należących do innej spółki. W oświadczeniu o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ) z 27.02.2024 r. Spółka wykazała jedynie: 1. Nieruchomość, powierzchnia [...] m2, ul. [...]. J., L., nr KW: [...] Dopisek: zakaz zbywania, postanowienie o udzieleniu zabezpieczenia [...] zł 2. Nieruchomość - użytkowanie wieczyste,, ul. [...], L., nr KW: [...], hipoteka umowna, Dopisek: zakaz zbywania, postanowienie o udzieleniu zabezpieczenia [...] zł 3. Aparat do produkcji spirytusu [...] zł 4. Kocioł parowy Omnibloc [...] zł 5. Zbiornik spirytusu V-452 m3 [...] zł 6. Kocioł parowy Turbomat [...] zł Podsumowanie [...] zł W ocenie organu odwoławczego, pomimo znacznej wartości nieruchomości, stanowią one majątek o najniższym stopniu płynności, a więc zdolności do szybkiej, łatwej zamiany na środki pieniężne. Sprzedaż nieruchomości może dodatkowo utrudniać specjalistyczny charakter nieruchomości KW [...], czy też zapisy o ograniczeniu w rozporządzaniu nieruchomością; zakazie zbywania, obciążania i rozporządzania prawem własności nieruchomości. Z bazy CEPIK wynika, że Spółka posiada 3 samochody osobowe: [...]. Z przedłożonej w kwietniu 2024 r. ewidencji środków trwałych wynika, że Spółka posiada majątek trwały o wartości brutto [...] zł. Składniki tego majątku służą Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego, fakt, że Spółka na 2024 r. ma podpisane kontrakty oraz zlecone zamówienia z prognozowaną sprzedażą w wysokości [...] zł nie świadczy o możliwości zapłaty ewentualnego zobowiązania podatkowego. Przedstawiona kwota ma bowiem charakter prognozowany, czyli przewidywany. Trudno zatem ocenić, czy taką kwotą Spółka będzie faktycznie dysponować w przyszłości. Niekorzystnie na ocenę tego argumentu wpływa również fakt, że Spółka ma kilkunastomilionowe wierzytelności u innych podmiotów (nie płacą terminowo za faktury sprzedaży). Organ odwoławczy wskazał, że znaczna wysokość wpłaconych należności publicznoprawnych (w tym wzrost o ponad [...] zł wpłat z tego tytułu po upływie 4 miesięcy od wydania decyzji zabezpieczającej) nie może świadczyć o braku obawy niewykonania potencjonalnego zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy Spółka nie zawsze dotrzymuje terminów płatności należnych podatków. Na podstawie dokumentów finansowych Spółki za 2023 r. organ ustalił, że: 1) kapitał zakładowy wynosi [...] zł, 2) na dzień 31.12.2022 r.: • aktywa trwałe wynoszą [...] zł, w tym: rzeczowe aktywa trwałe - [...] zł (środki trwałe - [...] zł, grunty - [...] zł, budynki, lokale - [...] zł, - urządzenia techniczne i maszyny - [...] zł, środki transportu - [...] zł, inne środki trwałe - [...] zł, środki trwałe w budowie - [...] zł); • aktywa obrotowe wynoszą [...] zł, w tym należności krótkoterminowe - [...] zł; • wartość majątku Spółki wynosi [...] zł; • zobowiązania krótkoterminowe wynoszą [...] zł; • zysk netto wyniósł [...] zł (zysk za 2022 r. Spółka przeznaczyła na pokrycie strat z lat wcześniejszych); 2) na dzień 31.12.2023 r.: • aktywa trwałe wynoszą [...] zł, w tym: rzeczowe aktywa trwałe - [...] zł (środki trwałe - [...] zł, grunty - [...] zł, budynki, lokale -[...] zł, urządzenia techniczne i maszyny - [...] zł, środki transportu - [...] zł, inne środki trwałe - [...] zł, środki trwałe w budowie - [...] zł); • aktywa obrotowe wynoszą [...] zł, w tym należności krótkoterminowe - [...] zł; • wartość majątku Spółki wynosi [...] zł; • zobowiązania krótkoterminowe wynoszą [...] zł; • zysk netto wyniósł [...] zł. Podstawowe wskaźniki przedstawiają się następująco: 1) wskaźnik ogólnego zadłużenia mierzony wartością wszystkich zobowiązań do wartości aktywów (zobowiązania ogółem i rezerwy przeznaczone na zobowiązania/aktywa ogółem): • za 2022 r. ([...] zł) - 0,56; • 2023 r. ([...] zł)- 0,41; Wskaźnik ogólnego zadłużenia mówi o tym, jaki udział w finansowaniu majątku firmy mają zobowiązania i dług. Dopuszczalny poziom zaangażowania kapitałów obcych w aktywach przedsiębiorstwa mieści się w przedziale 0,57 -0,67. Wyższy poziom tego wskaźnika może być świadectwem utraty przez Spółkę zdolności do regulowania swoich zobowiązań, a im większa wartość wskaźnika tym wyższe zadłużenie firmy. W przedsiębiorstwach charakteryzujących się wyjątkowo złą sytuacją ekonomiczno-finansową, wskaźnik ogólnego zadłużenia osiąga wartość większą od 1. 3) wskaźnik bieżącej płynności informujący w jakim stopniu bieżące aktywa są większe od bieżących zobowiązań (aktywa bieżące/zobowiązania bieżące): • 2022 r. ([...] zł) - 1,04; • 2023 r. ([...] zł) - 2,38. Na ogół przyjmuje się, że wskaźnik ten powinien wynosić ok. 2, co oznacza, że aktywa bieżące powinny być zawsze dwukrotnie większe niż zobowiązania bieżące. Organ odwoławczy zauważył, że nawet pozytywna ocena sytuacji finansowej podatnika nie świadczy automatycznie o braku obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że jeżeli Spółka uważa, że jest w stanie pokryć przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego to Spółka ma prawo wystąpić do organu podatkowego z wnioskiem o przyjęcie przez organ zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę w formie określonej w art. 33d § 2 O.p. Nadto, organ odwoławczy zauważył, że Urząd Skarbowy w L. wydając 21.02.2024 r. decyzję w sprawie zabezpieczenia akcyzowego na kwotę [...]zł nie miał wiedzy na temat ustaleń kontroli celno-skarbowej, a w szczególności o świadomości Spółki w uczestnictwie w oszustwie podatkowym. Natomiast podnoszona w odwołaniu okoliczność braku zbywania majątku przez stronę, również nie może zdaniem organu odnieść pożądanego skutku z tego powodu, że nie jest to wyłączna przesłanka umożliwiająca dokonanie zabezpieczenia: W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniających obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane o których mowa w art. 33 § 1 O.p. do takich okoliczności z pewnością można zaliczyć stwierdzone w przypadku Spółki: • charakter stwierdzonych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku VAT (puste faktury) i de facto nieregulowanie należnych zobowiązań podatkowych; • łączną wartość przewidywanych przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę i dodatkowym zobowiązanie podatkowym wynikających z czterech kontroli celno- skarbowych (kontrole celno-skarbowe dotyczą nie tylko kwietnia i maja 2022 r., ale również marca i kwietnia 2021 r. oraz czerwca i lipca 2022 r.) w odniesieniu do osiągniętego przez Spółkę zysku za 2023 r. oraz utworzonej za ten rok rezerwy finansowej; • opóźnienia w spłacie należności podatkowych w przeszłości; • pomimo znacznej wartości nieruchomości, stanowią one majątek o najniższym stopniu płynności, dodatkowo specjalistyczny charakter nieruchomości KW [...], czy też zapisy o ograniczeniu w rozporządzaniu nieruchomością; zakazie zbywania, obciążania i rozporządzania prawem własności nieruchomości mogą utrudniać ich sprzedaż; • prognozowana kwota sprzedaży w 2024 r. nie oznacza automatycznie możliwości spłaty przewidywanej kwoty zobowiązania podatkowego, ponadto Spółka ma kilkunastomilionowe wierzytelności u innych podmiotów. Oceniając zaskarżoną decyzję przez pryzmat przepisów proceduralnych, organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszeń prawa mogących skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji jako niezgodnych z prawem oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 p.p.s.a. zaskarżonej decyzji zarzucono : I. Naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji w postaci: 1) art. 33 § 1 w związku z art. 33 § 2 pkt 2 O.p., przez wadliwe przyjęcie, iż na gruncie analizowanego stanu faktycznego zachodzą przesłanki uprawniające organ do wydania decyzji o zabezpieczeniu majątkowym, w sytuacji gdy: a) brak jest podstaw do przyjęcia, iż zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez skarżącą wykonane, a w szczególności nie zachodzi sytuacja, w której skarżącą trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, jeżeli H. jest podmiotem, który w okresie 2022-2023 osiągnął łączny przychód netto ze sprzedaży na poziomie [...] zł (słownie: [...] zł), w konsekwencji łączny zysk na poziomie [...] zł (słownie: [...]) a jednocześnie jest podmiotem który uregulował w w/w okresie zobowiązania publicznoprawne (podatek od nieruchomości, VAT, CIT, PIT4, ZUS, podatek akcyzowy) w łącznej kwocie [...]zł (słownie: [...]) b) na aktualnym etapie kontroli celno- skarbowej prowadzonej przez organ nie ma podstaw do przyjęcia, że podatnik dopuszczał się jakichkolwiek nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług w kwestionowanych okresach rozliczeniowych, co skutkuje naruszeniem zasady opisanej w art. 121 § 1 O.p. polegającej na tym, że organy prowadzą postępowanie w sposób wzbudzający zaufanie do nich, a także zasady opisanej w art. 122 O.p. odwołującej się do konieczności dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w konsekwencji przyjęcia przez organ, jakoby zobowiązanie, które podlega zabezpieczeniu, w ogóle istniało, co czyni wniosek organu, że spełnione zostały wszystkie przesłanki konieczne do zastosowania zabezpieczenia fikcyjnym, a co najmniej rażąco przedwczesnym, 2) art. 33 § 1 i § 2 pkt 3 O.p. przez błędne przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że przyszłe i ewentualne zobowiązania podatkowe nie zostaną wykonane przez H. , ponieważ nie posiada środków, które pozwolą jej na uregulowanie wszystkich przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych wynikających z materiałów zebranych w aktach sprawy, w tym wydanych dotychczas wyników kontroli celno-skarbowych, podczas gdy: a. uwzględniając ilość zatrudnionych pracowników - zatrudnienie w spółce H. wynosi ok 40 osób z czego znaczna część od kilkunastu lat jest zatrudniona w Zakładzie Produkcyjnym w L. nabywając w najbliższym czasie prawa emerytalne. Średniomiesięczna kwota przeznaczana na wynagrodzenie z narzutami wynosi ok. [...] zł. b. uwzględniając wysokość wpłaconych podatków w 2023 r. - ze złożonych deklaracji podatkowych oraz dokumentów przez Spółkę, wynika, że za cały 2023 r. należności publicznoprawne wyniosły i zostały opłacone: i. Podatek od nieruchomości - [...] zł ii. Podatek od wieczystego użytkowania - [...] zł iii. Podatek od towaru i usług (VAT) - [...] zł iv. Podatek dochodowy (CIT) - [...] zł V. Podatek PIT-4 - [...] zł vi. Składki ZUS - [...] zł vii. Składki PFRON - [...] zł viii. Podatek PCC - [...] zł Łącznie: - [...] zł c. uwzględniając wysokość wpłaconych podatków w 2023 r. - ze złożonych deklaracji podatkowych oraz dokumentów przez Spółkę, wynika, że dotychczas w 2024 r. należności publicznoprawne wyniosły i zostały opłacone: i. ii. Podatek od nieruchomości Podatek od wieczystego użytkowania - [...] zł [...] zł iii. Podatek od towaru i usług (VAT) - [...] zł iv. Podatek PIT-4 - [...] zł V. Składki ZUS - [...] zł vi. Składki PFRON - [...] zł Łącznie: - [...] zł d. uwzględniając wysokość wpłaconego podatku akcyzowego - H. prowadząc skład podatkowy przy ul. [...] w L. wpłacił tytułem podatku akcyzowego ze sprzedaży alkoholu etylowego: i. w całym 2023 r. kwotę [...]zł (słownie: [...]) ii. w roku 2024 r. do lipca 2024 r. wpłaciła tytułem w/w podatku [...] zł; iii. w całym 2024 r. kwotę [...]zł (słownie: [...]) e. uwzględniając posiadane nieruchomości - Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości zabudowanej położonej w L. ul. [...], objętej księgą wieczystą o nr [...] o powierzchni [...] ha o wartości na dzień 5 sierpnia 2024 r. w wysokości [...] zł. Dodatkowo Spółka oprócz w/w nieruchomości jest również właścicielem nieruchomości pod następującymi numerami ksiąg wieczystych: i. [...] ii. [...] iii. [...] iv. [...] v. [...] vi. [...] vii. [...] f. uwzględniając posiadany skład podatkowy - Spółka od 2017 r. co rocznie występuje do właściwych Urzędów o wydanie zabezpieczeń generalnych w związku z prowadzoną działalnością oraz składami podatkowymi. I tak: i. Urząd Celny we W. w dniu 23 lutego 2017 r. wydał decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne (numer [...]) dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanym we W. przy ul. [...] oraz składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; ii. Urząd Skarbowy W. w dniu 22 lutego 2018 r. wydał decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne (numer [...]) dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanym we W. przy ul. [...] oraz składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; iii. Urząd Skarbowy W. w dniu 22 lutego 2019 r. wydał decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne (numer [...]) dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanym we W. przy ul. [...] oraz składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; iv. Urząd Skarbowy W. w dniu 22 lutego 2020 r. wydał decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanym we W. przy ul. [...] oraz składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; v. Urząd Skarbowy W. w dniu 10 lutego 2021 r. wydał decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne (numer [...]) dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanymi we W. przy ul. [...] oraz składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; vi. Urząd Skarbowy W. w dniu 15 lutego 2023 r. wydal decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne (numer [...]) dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; vii. Urząd Skarbowy w L. w dniu 21 lutego 2024 r. wydal decyzję ustalającą zabezpieczenie generalne (numer [...]) dla podmiotu H. S.A. w wysokości [...] zł w związku prowadzoną działalnością w składzie podatkowym zlokalizowanym w L. przy ul. [...]; g. uwzględniając wskaźniki - umieszczone w sprawozdaniach finansowych z których wynika, że: i. Po pierwsze - Spółka nie posiada ujemnej wielkości kapitału własnego, co pozwala stwierdzić, że przedsiębiorstwo nie jest zadłużone, gdzie na koniec 2021r. Spółka miała ujemny kapitał własny w kwocie [...]w pozostałych, tj. latach 2022 oraz w 2023 r. kapitał własny był dodatni, natomiast ujemny kapitał własny w 2021 r. był spowodowany w głównie stratami wygenerowanymi przez poprzedniego prezesa, tj. G. Ś.; ii. Po drugie - w Spółce nie występuje ujemny kapitał obrotowy, świadczący z reguły o problemach w zakresie płynności finansowej przedsiębiorcy, gdzie Spółka w latach 2022 oraz 2023 nie zanotowała ujemnego kapitału obrotowego rozumianego, jako różnica między aktywami obrotowymi a zobowiązaniami krótkoterminowymi. W 2021r. spółka miała ujemny kapitał obrotowy, jednakże był on spowodowany odrabianiem strat, które powstały w latach ubiegłych w wyniku działań poprzedniego prezesa, tj. G. Ś.; iii. Po trzecie - Spółka nie finansuje swoich aktyw trwałych zobowiązaniami bieżącymi, co może doprowadzić w dłuższym okresie do poważnych problemów płatniczych, gdzie różnica między aktywami trwałymi a zobowiązaniami bieżącymi rozumianymi jako zobowiązania krótkoterminowe + rezerwy krótkoterminowe + RMP krótkoterminowa - zobowiązania długoterminowe jest dodatnia w 2023 r.; iv. Po czwarte - rachunek wyników Spółki nie zawiera niekorzystnych zmian, świadczących o pogarszającej się sytuacji finansowo - ekonomicznej, w tym: posiadanej stracie i braku możliwości jej pokrycia w następnych latach, spadku przychodów ze sprzedaży, pozostałych przychodów z działalności operacyjnej oraz przychodów finansowych, zwiększonych kosztów finansowych, gdzie Spółka wygenerowała zysk w latach 2021, 2022 oraz w 2023. Przychody Spółki rosły w 2021 w porównaniu do 2020, w 2022 również uległy zwiększeniu w porównaniu do 2021 r., a o ile w 2023r. Spółka zanotowała spadek przychodów, to jednakże spadkowi uległy również koszty wytworzenia i uległy poprawie parametry płynnościowe, stąd też spółka w dalszym ciągu ma wysoki dodatni wynik finansowy; v. Po piąte — w poszczególnych obszarach: płynności, zadłużenia oraz rentowności, wartości wskaźników mieściły się w przedziałach uznanych za prawidłowe oraz wskazują na dobrą sytuację finansową Spółki; vi. Po szóste - wskaźnik bieżącej płynności oraz wskaźnik płynności gotówkowej Spółki nie wskazują na niezbyt dobrą efektywność działania spółki, gdzie wskaźnik bieżącej płynności mieści się w przedziałach uznanych za prawidłowe, niski wskaźnik płynności gotówkowej wynika z branży, w której Spółka się znajduje, a mianowicie Spółka wszystkie swoje środki inwestuje w materiały, destylaty, towary, które następnie sprzedaje; vii. Po siódme - wskaźnik ogólnego zadłużenia Spółki nie przyjmuje wartości znacznie przewyższających poziom uznawanym w literaturze za prawidłowy, gdzie wskaźnik ogólnego zadłużenia miał w latach 2023 - 2021 następujące wartości: 2023 - 24,14 %, 2022 - 52,37 %, 2021 - 109,08 %. W 2023 r. wskaźnik ogólnego zadłużenia ma wartość uznawaną w literaturze za prawidłową. W latach poprzednich wskaźnik wykazuje wartości wysokie, co było spowodowane samą techniką liczenia wskaźnika a mianowicie zobowiązania ogółem (długo + krótkoterminowe/aktywa ogółem. Aktywa ogółem = pasywa ogółem, a na wysokość tych pozycji ma wpływ strata z lat poprzednich, którą spółka z roku na rok pokrywała z wygospodarowanego zysku, a strata z lat poprzednich wpływała na niższą wartość pasywów/aktywów. Widać też poprawiającą się sytuację spółki, gdyż wskaźnik ten zmniejsza się z roku na rok; viii. Po ósme - odsetki od kapitałów obcych nie były wyższe od zyskowności majątku, powodując obniżenie rentowności kapitałów własnych, co często przy nadmiernym zadłużeniu prowadzi do niewypłacalności, gdzie w spółce H. ten problem nie występuje, gdyż odsetki w 2021 r. wynosiły [...] zł, w 2022 r. - [...] zł a w 2023 r. brak. ix. Po dziewiąte - w 3 ostatnich latach Spółka nie wykazywała ujemnego wyniku finansowego, gdzie w 2021 - zysk wynosił [...] zł, 2022 - zysk wynosił [...] zł, a w 2023 r. - zysk wynosił [...] zł; h. uwzględniając bazę kontrahentów - H. posiada od czasu objęcia funkcji Prezesa Zarządu przez Ł. S. w 2019 r. stabilną grupę odbiorców, w tym największych producentów alkoholi na rynku europejskim, jak P. Sp. z 0.0. oraz C. I. Sp. z 0.0. C. I. Sp. z 0.0. z kolei od 2022 r. jest częścią Grupy M. , która jest liderem na polskim rynku wódki z udziałem 46 proc. (ilościowo) i jednym z największych importerów zagranicznych alkoholi w kraju. W portfolio posiada wiele cenionych i rozpoznawalnych marek: [...] (marka z ponad 500-letnią tradycją, wolumenowy nr 43 na globalnym rynku wódki, obecna na 86 rynkach), [...]. Obok marek, które produkowane są w zakładach w B. i O. posiada również prawa do dystrybucji na polskim rynku m.in. alkoholi kolorowych: [...]. Odbiorcami towarów H. są lub byli również: i. O. — T., gdzie Zakład Produkcyjny w Ł. zatrudnia ok. 450 pracowników a aktualnie O. jest największym w Europie importerem równoległym produktów farmaceutycznych; ii. S. S. G. - jeden z wiodących producentów napojów alkoholowych w Europie. Do kluczowych marek firmy należą: [...]. Na wybranych rynkach firma dystrybuuje również produkty innych producentów - D. , takie jak[...], [...] oraz firmy B. S. - [...]; iii. P. W.; iv. P. W. W. S. W.; v. B. B. - firma zajmuje się przede wszystkim produkcją i importem wyrobów alkoholowych z najodleglejszych zakątków świata. Wyroby w/w podmiotu trafiły już do ponad 30 krajów na całym świecie; vi. M. - który jest polskim producentem kompleksowych rozwiązań w zakresie utrzymania higieny i dezynfekcji w standardzie medycznym. Działa na rynku od 1994 roku, dostarczając rozwiązania przede wszystkim dla sektora profesjonalnego, między innymi dla służby zdrowia, przemysłu i firm sprzątających. W portfolio w/w podmiotu znajdują się preparaty do dezynfekcji, profesjonalne środki utrzymania czystości oraz sprzęt do sprzątania; vii. H. L. - który jest wiodącym producentem leków, suplementów diety, kosmetyków oraz wyrobów medycznych; viii. J. J. G. - która jest częścią międzynarodowej korporacji B. H. uznanego, międzynarodowego producenta leków i wyrobów medycznych, obecnego na wszystkich najważniejszych rynkach świata; ix. P. W. - która jest jedną z największych polskich firm farmaceutycznych. Od ponad 190 lat dostarcza produkty najwyższej jakości. W portfolio [...] P. znajduje się ponad 140 różnych leków, które są dystrybuowane na terenie kraju oraz eksportowane do kilkudziesięciu państw na całym świecie. Najbardziej popularnym produktem jest A. . x. U. P. - do 2012 roku funkcjonująca pod nazwą B. powstała w 1996 roku. Obecnie jest jednym z największych polskich producentów kosmetyków zapachowych. Produkuje i dystrybuuje wyroby kosmetyczne takie [...] jak wody perfumowane i toaletowe, perfumy, płyny po goleniu, dezodoranty. Największą i najbardziej rozpoznawalną marką w portfolio jest B. ; xi. H. ; xii. M. Spółka Akcyjna; xiii. Ś. S. A.; xiv. F. C. P. Sp. z o.o.; xv. N. I. O.; xvi. Z. C. O.; xvii. [...] Szpital Wojskowy w S. ; xviii. [...] Szpital Kliniczny we W.; xix. Wielospecjalistyczny Szpital w Z.; xx. Ś. C. C. S.; xxi. Wielospecjalistyczny Szpital SPZOZ w N. S.; xxii. Uniwersytet [...] W.; xxiii. Uniwersytet Ś. K.; xxiv. Uniwersytet J. K.; xxv. Uniwersytecki Szpital Dziecięcy w K.; xxvi. Uniwersytet W. ; xxvii. Uniwersytet [...] w B. 3) art. 33 § 1 O.p. oraz art. 33 § 2 pkt 2 O.p. a także art. 33 § 1 O.p. w związku z art. 120 O.p. i art. 121 § 1 OP, w związku z art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polski z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483; dalej Konstytucja RP) i art. 64 Konstytucji RP oraz art. 1 i art. 17 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (2007/C 303/01; Dz. Urz. UE z dnia 14 grudnia 2007 r. Nr C 303, s. 1; dalej KPP/ Karta) a także art. 47 KPP i zasadą prawa do obrony, zasadą neutralności VAT i prawa do dobrej administracji w związku z art. 41 KPP przez akceptację sytuacji, w której decyzja o zabezpieczeniu została wydana, w momencie w którym w sprawie "głównej" nie wydano jeszcze żadnego merytorycznego rozstrzygnięcia, ergo istnienie zobowiązania potencjalnie wymagalnego w przyszłości nie zostało jeszcze uprawdopodobnione, tym samym uniemożliwienie również skarżącej skorzystania z jej prawa do obrony procesowej, co już samo w sobie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a co więcej tym samym także akceptację sytuacji, w której skarżącej uniemożliwiono potencjalną samodzielną korektę deklaracji i dobrowolną wpłatę spornego zobowiązania, które było w niniejszej sprawie możliwe dopiero po doręczeniu wyniku kontroli; 4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 2, art. 33 § 3 oraz art. 33 § 4 pkt2 i art. 191 O.p., przez bezpodstawne uczynienie podstawą dla wydania decyzji o zabezpieczeniu tezy o zaniżeniu przez skarżącą zobowiązania podatkowego w podatku za okres 04/05.2022 oraz błędnym przyjęciu, że zachodzi uzasadniona obawa, że ewentualne i przyszłe zobowiązania podatkowe nie zostaną przez skarżącą wykonane, gdyż "świadomie" uczestniczyła w oszustwie podatkowym VAT, podczas gdy: a. Po pierwsze - okoliczność ta nie została udowodniona, bowiem nie doszło do wydania decyzji wymiarowej, przy całkowitym pominięciu tymczasowego i akcesoryjnego charakteru decyzji o zabezpieczeniu, która nie przesądza w sposób ostateczny o uchybieniach w zakresie obowiązku podatkowego, a nadto skarżący nie był uczestnikiem potencjalnych oszustw dokonywanych przez jego kontrahentów (jeżeli te w istocie miały miejsce), a tym bardziej nie uczestniczył w nich świadomie, zaś zaewidencjonowane przez niego faktury VAT odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze; b. Po drugie - nie istnieje żadne prawomocne rozstrzygnięcie (tj. ostateczna decyzja, bądź prawomocne orzeczenie sądu), które potwierdzałoby, że skarżąca prowadziła działalność z naruszeniem przepisów prawa; c. Po trzecie - skarżąca współpracowała i w dalszym ciągu współpracuje z istotnymi uczestnikami rynku alkoholi w Polsce; d. Po czwarte - nie istnieje żadne ryzyko, że skarżąca nie wykona ewentualnych i przyszłych zobowiązań podatkowych, gdyż i. Skarżąca jest podmiotem, który broni swoich praw, lecz jednocześnie jest podmiotem, który gotowy jest na współpracę z organami podatkowymi - co potwierdzają m.in. działania podjęte w celu zabezpieczenia zobowiązań podatkowych w VAT, co umożliwiło Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W. do wydania w dniu 2 grudnia 2024 r. postanowienia w sprawie zmiany sposobu zabezpieczenia, poprzez dokonanie czynności zabezpieczenia ruchomości na łączną kwotę ok. [...] zł; ii. sytuacja finansowa i majątkowa skarżącej jest bardzo dobra, zapewnia miejsca pracy dla dużej liczby pracowników, jak również na bieżąco regulowała i w dalszym ciągu reguluje wielomilionowe zobowiązania podatkowe, 5) art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188 O.p. oraz 191 O.p. przez niepodjęcie działań, zmierzających do ustalenia dokładnego stanu faktycznego oraz nieprzeprowadzenie dowodów niezbędnych do wydania rozstrzygnięcia, w tym stwierdzenia okoliczności mających znaczenie dla sprawy, w zgodzie z zasadą prawdy materialnej, a przede wszystkim zaniechanie usunięcia wszelkich wątpliwości, powstałych wskutek wybiórczej oceny przez organ zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, czyli brak zebrania i rozpatrzenia w sposób wymagany przez prawo całości materiału dowodowego, co skutkowało błędnymi ustaleniami faktycznymi w szczególności przez: a. Po pierwsze - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej na str. 52 stwierdził "Informacje dotyczące dotychczasowego - nie zawsze terminowego - wywiązywania się spółki z obciążających ją należności podatkowych wskazują na istnienie obawy niewykonania zobowiązania podatkowego (akta odwoławcze k. 510-514). Stwierdzone opóźnienia w zapłacie mogą wpływać negatywnie na ocenę jej dyscypliny podatkowej, a w konsekwencji uznania, że zapłata przedmiotowych zobowiązań podatkowych może być utrudnione." W/w stwierdzenie nie polega na prawdzie, ponieważ: i. Spółka dysponuje zaświadczeniem Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 12 lutego 2024 r. (znak: [...]), zaświadczeniem Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 11 września 2024 r. (znak: 1471- [...]), zaświadczeniem Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 10 października 2024 r. (znak: [...]), zaświadczeniem Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 31 grudnia 2024 r. (znak: [...]) w treści których w/w Urząd zaświadczył, że nie ujawniono zaległości podatkowych Spółki. W/w okoliczność potwierdza jednoznacznie, że Spółka reguluje należności podatkowe; ii. okoliczności o charakterze epizodycznym nie mogą prowadzić do wniosku, że istnieje uzasadniona obawa niewykonywania zobowiązania podatkowego, jeżeli - a tak musi wynikać z analizy wszystkich dokumentów - Spółka w okresie ponad 1 miesiąca wpłaciła kwotę [...]zł, tym bardziej, że art. 33 § 1 wprost stanowi o TRWAŁYM nie uiszczaniu wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym; iii. organy nie wyjaśniły a nawet nie próbowały wyjaśnić w/w przyczyny, lecz założyły, że wobec zaistnienia takiej sytuacji, Spółka ma problem z terminową realizacją zobowiązań. Inaczej mówiąc Organ dalej tego wątku nie rozwinął, nie zbadał, jak zobowiązania te zostały uregulowane. Przyjąć zatem należy, że stanowiska ZUCS oraz DIAS w w/w zakresie decyzji z 23 lipca 2024 r. są przedwczesne; iv. wartość środków trwałych oraz wartość nieruchomości będących w posiadaniu Spółki przekraczają kwotę przewidywanego zobowiązania podatkowego. Trudno zatem uznać za zasadne twierdzenie, że istnieje obawa niewykonania zobowiązania. Nie może ona wynikać z przekonania organu, że konieczność zaspokojenia zobowiązania spowoduje niemożność dalszego funkcjonowania Spółki. Obowiązkiem organu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, a nie prognozowanie, czy po spełnieniu zobowiązania będzie możliwe dalsze funkcjonowanie skarżącej. b. Po drugie - DIAS przywołał w treści uzasadnienia szereg wyroków sądów administracyjnych na poparcie argumentacji przedstawianej w decyzji z dnia 19 grudnia 2024 r. w tym na : i. stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z wyroku z dnia 6 kwietnia 2023 r. (sygn. akt I SA/Kr 35/23) w którym stwierdza się: "Sąd podziela pogląd wynikający z orzecznictwa sądów administracyjnych, gdzie wskazano, że obawę niewykonania zobowiązań podatkowych uzasadnia już sama okoliczność posługiwania się przez stronę fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. (...) Zatem należy stwierdzić, że trwale (w okresie udziału w karuzeli) nie uiszczał zobowiązań podatkowych powstałych w określonej prawidłowej wysokości z mocy prawa. Oznacza to zdaniem Sądu spełnienie przesłanki zabezpieczenia." z tym tylko, że zostało ono wydane na gruncie całkowicie odmiennego stanu faktycznego, ponieważ w uzasadnieniu wyroku WSA w Krakowie (sygn. I SA/Kr 35/23) stwierdzono: • organy analizując sytuację majątkową strony zwróciły uwagę, że podatnik nie regulował swoich zobowiązań przez długi czas jak również nie zwrócił nienależnie otrzymanego zwrotu podatku za kontrolowany okres; • podatnik nie dysponował dochodami pozwalającymi na pokrycie przyszłych należności podatkowych, która przybliżona kwota łączna wynosi [...] zł z odsetkami. Środki finansowe na ten cel, podatnik pozyskał z pożyczki. Podatnik nie ma majątku ruchomego (do ewentualnego zastawu skarbowego) względnie nieruchomości, które mogłyby być przedmiotem hipoteki przymusowej • dodatkowo, w dniu 30 kwietnia 2020 r. dokonano wpisu do KRS jednoosobowej spółki kapitałowej V. Sp. z 0.0. Wniesienie do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa stanowiącego własność podatnika, w okolicznościach sprawy może być interpretowane jako wyzbycie się majątku a więc uniemożliwienie wykonania obowiązku podatkowego ii. stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z wyroku z dnia 20 lutego 202ąr. (sygn. akt III FSK 793/23) w którym stwierdza się: "nieterminowe regulowanie wymagalnych zobowiązań, bez względu na ich wysokość oraz długość opóźnienia w spłacie, stanowi obawę niewykonania zobowiązania podatkowego." z tym tylko, że zostało ono wydane na gruncie całkowicie odmiennego stanu faktycznego, ponieważ w uzasadnieniu wyroku NSA (sygn. III FSK 793/23) stwierdzono: • opóźnienia we wpłatach wynosiły ponad rok; • urzędy inicjowały liczne postępowania egzekucyjne • skarżący nie wskazał żadnego majątku, który pozwalałby na uznanie, że prognozowane należności podatkowe zostaną przez niego uiszczone; iii. stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z wyroku z dnia 28 lipca 2023r. (sygn. akt I FSK 465/23/23) w którym stwierdza się: "kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy w sprawie zaistniała uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika. Ustalenie to nie może oznaczać przy tym dowolności, lecz powinno być dokonane na podstawie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych. Istotne jest zwłaszcza ustalenie sytuacji finansowej podatnika, w tym wielkości jego majątku mogącego pokryć ewentualne przyszłe zobowiązania publicznoprawne. Konieczne jest także ustalenie, że zobowiązania finansowe wobec budżetu państwa pozostają w takiej proporcji w stosunku do posiadanego majątku, że zaspokojenie określonych decyzjami wymiarowymi zobowiązań podatkowych dobrowolnie bądź w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie będzie utrudnione lub udaremnione." z tym tylko, że zostało ono wydane na gruncie całkowicie odmiennego stanu faktycznego, ponieważ w uzasadnieniu wyroku NSA (sygn. I FSK 465/23) stwierdzono: "Jednocześnie zaś sytuacja majątkowa skarżącej wskazuje, że w zestawieniu z wysokością przyszłego zobowiązania nie będzie w stanie uregulować wymienionej kwoty - skarżąca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem jakiejkolwiek nieruchomości, jest jedynie właścicielką samochodu osobowego o wartości ok. [...] zł." 6) art. 180 i 181 oraz art. 192 O.p., przez brak jakiegokolwiek ustosunkowania się w decyzji z dnia 19 grudnia 2024 r. do wiarygodności włączonych przez ZUCS do akt przedmiotowego postępowania rozstrzygnięć i dokumentów, które zostały wydane i zgromadzone w toku postępowań prowadzonych wobec innych podatników, także dotyczących innych okresów, oraz dokumentów z postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną we W. (sygn. akt: [...]) wiedząc, że zachodzą uzasadnione wątpliwości co do wiarygodności zgromadzonych tam dowodów, uwzględniając fakty wynikające z: a) Po pierwsze - aktu notarialnego z dnia 2 stycznia 2024 r., repertorium A nr [...], sporządzonego w Kancelarii Notarialnej P. G., P. G. spółka cywilna we W. w obecności adw. A. P. oraz adw. S. B. polegającego na otwarciu skrzynki pocztowej (e-mail) w celu udokumentowania znajdujących się tam treści e-maili otrzymanych od M. K. spod adresu: [...] w dniu 29 grudnia 2023 r. w godz. od 13:16 do 13:25 a także dołączonych do tych e-maili indywidualnych opisanych plików w formacie "mąa" jako załączników; b) Po drugie - transkrypcji nagrań indywidualnie opisanych plików w formacie "mąa" załączonych do treści wyżej wymienionych e-maili nazwanych: "Groźby do S. i mataczenie z J. .m4a, Kolejne przyznanie się do fałszywych zeznań na S. oraz próba zastraszenia i złożenia kolejnych fałszywych zeznań na mnie oraz inne osoby .m4a, Konsultacja z Adwokat oraz potwierdzenie braku znajomości ze [...] .m4a Kontakt z [...] po opuszczeniu AŚ i mataczenie w trakcie pobytu w [...] Mataczenie z [...] .m4a Niszczenie dowodów po przesłuchaniu w prokuraturze .m4a Oferta odwołania zeznań za pieniądze .m4a, Plan na dalsze czerpanie korzyści z procederu .m4a Planowanie ucieczki z kraju wraz z rodziną .m4a, Potwierdzenie ze zeznania na [...] złożył pod naciskiem prokuratora .m4a, Ustalenie miejsca przekazania łapówki za odwołanie zeznań na [...] oraz potwierdzenie konszachtu z prokuratorem .m4a, Ustalenie miejsca przekazania łapówki za odwołanie zeznań na [...] .m4a, Wymuszenie; c) Po trzecie - aktu notarialnego z dnia 10 maja 2024 r., repertorium A nr [...] i A nr [...], sporządzony w Kancelarii Notarialnej P. G., P. G. spółka cywilna we W. w obecności adw. S. B. polegający na otwarciu skrzynki pocztowej (e-mail) w celu udokumentowania znajdujących się tam treści e-maili otrzymanych od M. K. spod adresu: [...] w dniu w dniu 11 i 19 marca 2024 r. a także dołączonych do tych e-maili indywidualnych opisanych plików w formacie "m4a" jako załączników; d) Po czwarte - transkrypcji nagrań indywidualnie opisanych plików w formacie "m4a" załączonych do treści wyżej wymienionych e-maili nazwanych: "fałszywe zeznania .m4a. , nierzetelne faktury.m4a. , przedłużenie terminu wpłaty kaucji na tzw. gębę.m4a., spotkanie po wyjściu z Prokuratury [...].m.4a., [...] 1.m4a, [...] 1.m4a, wymuszenie pieniędzy na kaucje.m4a , zeznania w prokuraturze.m.4a, e) Po piąte - zdjęć na których uwidoczniono spotkanie podejrzanego Ł. P. z G. Ś. w dniu 13 grudnia 2023 r., f) Po szóste - postanowienia o wszczęciu dochodzenia z dnia 28 października 2022 r. przez Komendę Miejską Policji we W. w sprawie: wdarcia się G. Ś. na ogrodzony teren spółki Krakus S.A. oraz W. B. S.A. we W. przy ul. [...] i nie opuszczenia tego terenu wbrew żądaniu osoby uprawnionej - D. G. (RSD [...], [...] w sprawie o czyn z art. 191 § 1 kk i inne); g) Po siódme - zdjęć przedstawiających G. Ś. w "asyście" osób trzecich (pseudokibiców) z 28 października 2022 r. h) Po ósme - zawiadomienia o wszczęciu śledztwa przez Prokuraturę Rejonową dla W. z dnia 27 maja 2024 r. w sprawie "(...) składania fałszywych zeznań przez Ł. P. w dniach 14.09.2023 r., 20.09.2023 r., 25.09.23 r. w Prokuraturze Regionalnej we W. w sprawie o sygn. [...]., tj. o czyn z art. 233 § 1 k.k.", i) Po dziewiąte — treści protokołu przesłuchania w charakterze świadka J. S. z dnia 2024 r. zawnioskowanego wnioskiem dowodowym w dniu 24 listopada 2024 r. złożonym bezpośrednio do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, który wprost zeznał, że część wiedzy co do H. S.A. oraz Ł. S. nabył od prokuratora prowadzącego postępowanie i na podstawie tej wiedzy mógł dać ocenę w odczytywanych fragmentach wyjaśnień złożonych w Prokuraturze Okręgowej we W. pamiętając, że na pytanie (nr. 105) dotyczące: "Co miał Pan na myśli zeznając dzisiaj, że pani prokurator miała w zwyczaju mnie wkręcać ?" świadek odpowiedział: Odp. insynuowała że ktoś, coś na mój temat opowiadał, co jest nieprawdą, wyciągała z mojego telefonu jakiś numer i na przykład mówiła, że to jest przestępca, co po przemyśleniu po paru dniach skojarzyłem, że to np. mój usługodawca i to była nie prawda. Ja konfrontowałem to z nią, a ona mówiła że to taki żart, które do dokumenty zostały przedłożone w poczet materiału dowodowego, a których ocenie w ogóle nie poddał DIAS ani ZUCS w momencie wydawania decyzji, cały czas twierdząc "Dotychczas zebrany materiał dowodowy, zeznania świadków, podejrzanych w tym także P. K. i J. S., wskazują na to, że Ł. S. blisko współpracował z D. G., prezesem W. B. SA. i wiedział o procederze wyłudzania VAT, wiedział o wszystkim, co się dzieje w spółce H. SA. (...). " (str.43) oraz "Dodatkowo należy zauważyć, że zeznania złożone w toku postępowania karnego przez J. J., B. J. czy A. S. pomimo, że osoby te były przesłuchiwane w charakterze podejrzanych, i nie miały obowiązku składania prawdziwych wyjaśnień, organ celno-skarbowy uznał za wiarygodne ze względu na ich spójność, tj. korelację nie tylko wzajemną, ale również z pozostałym materiałem dowodowym." (str. 44); 7) art. 121 O.p. w związku z art. 33 § 1 w związku z art. 33 § 2 pkt 2 O.p., przez jego wadliwe zastosowanie i prowadzenie dotychczasowych czynności przez organ pod z góry powziętą tezę przy jednoczesnym pominięciu w dokonywaniu oceny przesłanek zasadności zastosowania instytucji zabezpieczenia wykonania przez Podatnika zobowiązań podatkowych dowodów oraz faktów potwierdzających rzetelność funkcjonowania podatnika, w postaci: a) Po pierwsze - Urząd Skarbowy w L. po przeprowadzeniu szczegółowej analizy sytuacji finansowej i majątkowej wydał w lutym 2024 r. decyzje o udzieleniu zabezpieczenia generalnego na kwotę ponad [...] zł; b) Po drugie - Pierwszy M. Urząd Skarbowy w W. postanowieniem z dnia 4 czerwca 2024 r. w sprawie zaliczenia zwrotu z VAT za 3/2024 z dnia 25 kwietnia 2024 r. w kwocie [...]zł o zaliczeniu na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za 2023 r.; co stanowi naruszenie zasady działania organów podatkowych w zaufaniu obywatela do państwa, 8) art. 122 w związku z art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 33 § 1 w związku z art. 33 § 2 pkt 2 O.p. w związku z art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162, dalej jako "Prawo przedsiębiorców"), przez: a) naruszenie zasady obiektywizmu i zasady swobodnej oceny dowodów zgromadzonych na aktualnym etapie postępowania, a w konsekwencji dokonanie ustaleń faktycznych w sposób sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego oraz logiki, b) oparcie się jedynie na dowodach lub okolicznościach potwierdzających z góry przyjętą przez organ tezę o nieprawidłowości działań podatnika, przy jednoczesnym pominięciu okoliczności świadczących o tym, że dokonywane przez niego transakcje były rzeczywiste, c) zaniechanie dokonania własnych ustaleń faktycznych w miejsce bezrefleksyjnej i wybiórczej oceny dokumentacji podatnika, które w ocenie organu winny prowadzić do nie budzącego wątpliwości wniosku, jakoby spełnione zostały przesłanki zastosowania instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych w trybie art. 33 § 1 O.p. przy jednoczesnym rażącym pozbawieniu podatnikowi przysługujących mu uprawnień. II. Naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na treść zaskarżonej decyzji w postaci art. 86 § 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., przez jego błędną wykładnię skutkującą wadliwym przyjęciem na tle niniejszego stanu faktycznego, że istnieje uzasadnione prawdopodobieństwo, iż podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w okresie objętym kontrolą celno-skarbową. Nadto, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., skarżąca wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z następujących dokumentów, a to z: 1) zaświadczenia Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 12 lutego 2024 r. (znak: [...]) 2) zaświadczenia Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 11 września 2024 r. (znak: [...]) 3) zaświadczenia Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 31 grudnia 2024 r. (nr zaświadczenia: [...]) 4) postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 2 grudnia 2024r., znak sprawy: [...] - wszystkie powyższe na okoliczność: ich treści, w tym nie posiadania zaległości podatkowych, podjęcia przez organy podatkowe działań mających na celu wykonanie decyzji zabezpieczających, jak również uchylenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. czynności egzekucyjnych polegających na zajęciu rachunków bankowych. Skarżąca wskazała, że przeprowadzenie wnioskowanych dowodów uzupełniających w żaden sposób nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie, a jedynie przyczyni się do jej wyjaśnienia. Tym samym przeprowadzenie wnioskowanych dowodów uzupełniających stało się w niniejszych okolicznościach uzasadnione, tym bardziej, że dowody te dotyczą okoliczności istotnych z punktu widzenia sprawy. Dowody te potwierdzają bowiem, że Organy zastosowały instytucje zabezpieczenia w sposób dowolny oraz przedwczesny, w konsekwencji czego doszło naruszenia prawa do obrony oraz prawa do zbycia wysłuchanym. W uzasadnieniu skargi, skarżąca rozwinęła argumentację podniesionych zarzutów. Pismem z dnia 18 stycznia 2025 r. skarżąca Spółka wniosła drugą skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 19 grudnia 2024 r. wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji NZUCS z dnia 23 lipca 2024r. oraz umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez DIAS. Nadto, skarżąca wniosła o zasądzenie na rzecz H. kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. I. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 33 § 1 i 2 pkt 2 O.p. w zw. z art. 120 O.p. w zw. z art. 155 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez brak wykazania przesłanek obawę niewykonania zobowiązania podatkowego uprawniających organ do zastosowania zabezpieczenia przyszłego zobowiązania podatkowego, a także nie wyjaśnienie Stronie — przyczyn dla, których organ II instancji uważa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić spłatę zobowiązania przez stronę w ramach dobrowolnych wpłat; 2. art. 33 § 1 O.p. w związku z art. 33 § 4 pkt 2 O.p., poprzez wydanie decyzji o zabezpieczeniu, która nie spełnia wymogów formalnych (brak wskazania w niej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, co jest elementem koniecznym takiego aktu); 3. art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 193 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 193 § 6 O.p., poprzez nieprzyjęcie jako dowód rzetelnych i niewadliwych ksiąg podatkowych Spółki oraz wskazanie w decyzji kwot niezgodnych z tymi księgami; 4. art. 82 ust. 1 w zw. z art. 82 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 422 z późn. zm.) w zw. z art. 33 § 2 O.p., poprzez brak wydania Wyniku Kontroli w sprawie wymiarowej dotyczącej kontrolowanego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku Vat za okres od kwietnia do maja 2022r., 5. art. 120 O.p. w zw. z art. 124 O.p., poprzez brak wyjaśnienia Spółce zasadności oceny przez organ działań gospodarczych Spółki jako działań nierzeczywistych, odbywających się w rzekomej zmowie z kontrahentami i stwierdzanej przez organ autorytarnie świadomości oszustwa podatkowego pomimo braku chociażby Wyniku Kontroli w sprawie głównej, który ustalałby stan faktyczny sprawy. • W ocenie Spółki, działanie organu wydającego przedwcześnie decyzję zabezpieczającą ma na celu wyłącznie represjonowanie Spółki poprzez zabezpieczenie jej środków finansowych, a w konsekwencji uniemożliwienie Spółce wykonywania działalności gospodarczej - legalnej, i utrudnienie obrony w postępowaniu głównym — wymiarowym. 6. art. 121 O.p.. przez wydanie decyzji z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organu przez m.in. formułowanie w decyzji "zarzutów karnych" w sposób de facto przesądzający, iż cyt. "świadomie uczestniczyli Państwo w łańcuchach transakcji mających na celu oszustwa podatkowe polegające na "nabywaniu" towarów od znikających podatników, powodując w ten sposób uszczuplenia podatkowe Skarbu Państwa, (...)" - str. 2/26 decyzji zabezpieczającej, podczas gdy kontrola celno-skarbowa jest na wstępnym etapie. Naczelnik ZUCS nie wydał jeszcze Wyniku Kontroli, w którym ustaliłby dopiero stan faktyczny sprawy co oznacza, że postępowanie podatkowe w ogóle nie zostało jeszcze wszczęte. • Takie podejście do sprawy budzi nie tylko sprzeciw formalny (odwołanie) ale też w ocenie Spółki może wskazywać, że Organ dopuszcza się tzw. fałszu intelektualnego celem uzyskania korzystnego dla siebie rezultatu, w postaci przekonania organu odwoławczego a w dalszej kolejności sądu (a być może i innych organów), iż "ustalony" stan faktyczny wspiera jedną z przesłanek zabezpieczenia - co dyskredytuje ten Organ w ocenie Spółki. 7. art. 120 O.p. w zw. z art. 122 O.p., poprzez brak przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie, co doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia, o błędnie ustalonym stanie faktycznym. • Organ opisuje "ustalenia" pod zakładaną z góry, forsowaną tezę pozorności, wbrew jednak istniejącym dowodom w sprawie i prawdziwemu charakterowi działań Spółki (dobra wiara, należyta staranność i działanie w zaufaniu do organów podatkowych). 8.art. 187 § 1 O.p., przez oparcie rozstrzygnięcia na materiale, który nie został w sposób wszechstronnie rozpatrzony, przede wszystkim nie został on przeanalizowany z punktu widzenia sytuacji finansowej Spółki. • Organ zlekceważył dane finansowe zawarte w Sprawozdaniu Finansowym za 2023r. złożonym do KRS w dniu 20.06.2024r., a także dane zawarte w Prognozie Sprzedaży, które także powinny wpływać na wydane rozstrzygnięcie; 9. art. 191 O.p., przez dokonanie dowolnych, nie znajdujących oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale ustaleń, także sprzecznych z zasadami logiki, a często wewnętrznie niespójnych przez co została przekroczona zasada swobodnej oceny dowodów. • Przede wszystkim organ nie wykazał, w jaki sposób faktycznie zabezpiecza interes Skarbu Państwa orzekając o zabezpieczeniu na majątku Spółki a jednoczenie w znaczy sposób utrudniający Spółce możliwość funkcjonowania i tym samym zebrania środków finansowych na pokrycie ewentualnych zobowiązań podatkowych. Ten brak proporcjonalności w działaniu Organu stanowi element odwetu (Organu) za działania podejmowane wobec kontrolera w postępowaniu wymiarowym za okres od kwietnia do maja 2022r. w zakresie podatku od towarów i usług; 10. art. 210 § 4 O.p. w zakresie wymaganych elementów, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji, przez sporządzenie uzasadnienia w sposób nie odpowiadający w/w wymogom. 11. art. 7 i innych Konstytucji RP, poprzez naruszenie normy nadrzędnej nakazującej działanie Organowi w granicach prawa, a nie opieranie się wyłącznie na hipotetycznych twierdzeniach, wybiórczych faktach i okolicznościach. • Przykładem naruszenia prawa jest stawianie tezy w zakresie świadomości Spółki, pomijając konstytucyjne zasady, w tym zasadę domniemania niewinności wyrażoną w art. 42 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 z późn. zm.) "Każdego uważa się za niewinnego, dopóki jego wina nie -postanie stwierdzona prawomocnym wyrokiem sądu". Formułowanie tezy świadomości w decyzji przeczy zatem zasadzie obiektywizmu działania Organu w sprawie. 12. art. 8 w związku z art. 11 i art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. "Prawo przedsiębiorców" (Dz.U.2021.162 t.j. z dnia 26.01.2021 z późń. zm., zw. dalej: "PP"), poprzez nieuzasadnione wysuwanie przypuszczeń i twierdzeń nie popartych żadnymi dowodami oraz okolicznościami faktycznymi bezspornie wskazującymi, że Spółka działała niezgodnie z prawem Vat, 13. art. 11 PP, poprzez jednostronną i niczym nieuzasadnioną, nastawioną z góry na uznanie winy Spółki, rozszerzającą interpretację przepisów, wybiórcze stosowanie dowodów i wskazywanie jako pewnych okoliczności - domniemań Organu, przypuszczeń kontrolerów, które mają jedynie na celu uzasadnienie podejmowanych działań przez Organ, a które naruszają prawa Spółki do obrony oraz utrudniają jej prowadzenie działalności gospodarczej; 14. art. 12 PP, poprzez nieadekwatne prowadzenie w Spółce na raz wielu kontroli celno-skarbowych przez ten sam Organ, a także nieproporcjonalne do tych "efektów" kontroli, ustanowienie zabezpieczenia na majątku Spółki - bez istnienia rzeczywistej uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania w przyszłości; ? Wielość prowadzonych w Spółce kontroli (4), konieczność zaangażowania zespołu do "obsługi" tych kontroli, w realiach Spółki ogranicza jej możliwości prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej, stanowi też zagrożenie dla zatrudnionych w Spółce pracowników, a także płaconego na bieżąco podatku VAT (ZUS, składka zdrowotna, PIT, CIT, podatek akcyzowy, etc.;) • Organ pomija przy tym funkcję dla gospodarki kraju jaką wypełnia Spółka prowadząc swoją skalę i rodzaj działalności, a także panujące w branży wzorce postępowania. 15. Odwracanie logiki instytucji procesowych przez organ II instancji narusza nie tylko zasadę praworządności (art. 7 Konstytucji RP i art. 120 Op.) lecz również prawo do dobrej administracji wynikające z treści art. 1, art. 2 Konstytucji RP oraz art. 41 Karty (zasada ogólna prawa UE). • Bez wątpienia takie działanie narusza zasadę zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. 16. art. 187 § 1 O.p., art. 188 O.p. oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 210 § 4 O.p., poprzez nie odniesienie się przez DIAS do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu. W uzasadnieniu skargi, skarżąca Spółka rozwinęła argumentację podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej. Pismem z dnia 10 kwietnia 2025 r., skarżąca podtrzymała wszystkie swoje zarzuty i zgłosiła wnioski dowodowe ze wskazanych w treści pisma dokumentów, na okoliczność potwierdzenia braku istnienia stanu obawy, że zobowiązanie podatkowe stanowiące przedmiot niniejszego postępowania nie zostałoby przez Spółkę wykonane. Pismem z dnia 8 maja 2025 r. skarżąca Spółka uzupełniła wniosek dowodowy. Na rozprawie w dniu 11 czerwca 2025 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił wnioski dowodowe skarżącej, bowiem dotyczyły one dokumentów, które powstały po wydaniu zaskarżonej decyzji, tym samym nie miały waloru dokumentów uzupełniających. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy zgodności z prawem decyzji orzekającej o zabezpieczeniu na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2022 r. wraz z odsetkami za zwłokę przed wydaniem decyzji określającej wysokość tego zobowiązania. Zgodnie z art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (...). Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji (§ 2): 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku. W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu (...) podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (§ 3). W takim przypadku, organ na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu (§ 4): 1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; 2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa w zakresie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. Określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego opiera się na wnioskach i dowodach z kontroli podatkowej. Na podstawie dotychczas zebranych dowodów prawdopodobne jest, że w sprawie może dojść do wydania decyzji, w której podatek od towarów i usług za będące przedmiotem sprawy okresy zostanie określony w innej wysokości aniżeli wynikająca z deklaracji złożonych przez skarżącą. Na potrzeby postępowania zabezpieczającego wystarczające w tej kwestii są ustalenia zawarte w znajdującym się w aktach sprawy protokole kontroli podatkowej. W ramach postępowania w sprawie zabezpieczenia organ nie ma bowiem obowiązku szczegółowego rozważania kwestii materialnoprawnych. Okoliczność, czy faktycznie doszło do uchybień w zakresie rozliczania się przez skarżącą w zakresie podatku od towarów i usług oraz czy miały miejsce wskazane nieprawidłowości, będzie przedmiotem rozstrzygania w postępowaniu wymiarowym. Nie ulega bowiem wątpliwości, że organ powołał się na dowody wskazujące na prawdopodobną wersję wydarzeń aktualną względem zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego. W toku kontroli podatkowej i ewentualnego postępowania podatkowego podatnik będzie miał możliwość naprowadzania, tak to wskazano w odwołaniu oraz w skardze dowody na okoliczności odmienne, czy dowody podważające wiarygodność dowodów przyjętych przez organ. Będzie także miał możliwość przedstawiania dowodów na okoliczność istnienia po jego stronie tzw. dobrej wiary, skoro organy przypisały skarżącej rolę bufora w karuzeli podatkowej. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że na obecnym etapie wystarczające jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe za miesiące kwiecień i maj 2022 r. nie będzie w takiej wysokości, jaka wynika ze składanych przez podatnika deklaracji na podatek od towarów i usług. Należy podkreślić, że określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Wobec faktu, że na potrzeby zabezpieczenia nie przeprowadza się pełnego postępowania dowodowego wystarczające są dane pozwalające ustalić przybliżoną kwotę zobowiązania. Jej ostateczna, właściwa wysokość, co oczywiste, zostanie określona dopiero w decyzji wymiarowej. Tym samym szeroko podjęta w skardze polemika z dotychczasowymi ustaleniami organu w kwestii oceny dowodów, z których zdaniem organu wynika udział skarżącej w karuzeli podatkowej musi być oceniona jako przedwczesna. Wbrew także odmiennym twierdzeniom skargi w przedmiotowej sprawie istniały formalnoprawne podstawy do wydania decyzji, gdyż z cytowanego powyżej art. 33 § 2 O.p. jednoznacznie wynika, że zastosowanie zabezpieczenia może nastąpić w toku kontroli podatkowej. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji sąd stwierdził natomiast, że organy podatkowe nie wykazały przesłanki zaistnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Zarzuty skargi w tym zakresie zasługiwały na uwzględnienie. Pamiętać należy, że organ podejmując decyzję zabezpieczającą ma obowiązek wykazać przesłanki zabezpieczenia, czyli okoliczności obiektywnie świadczące o tym, że ewentualne przyszłe wykonanie zobowiązania podatkowego (dobrowolne czy przymusowe) może być utrudnione lub daremne. Te okoliczności muszą wynikać z konkretnych ustaleń organu podatkowego, dotyczących sytuacji majątkowej podatnika, sposobu postępowania podatnika. Jak wskazuje się w orzecznictwie norma art. 33 § 1 O.p. stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Ocenę czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok NSA 6 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 594/11). Ciężar wykazania opisanych powyżej okoliczności spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego. To organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów potwierdzających obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. W ocenie sądu, organy nie wykazały zaistnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Przede wszystkim w rozpoznawanej sprawie nie sposób przyjąć, aby skarżąca trwale nie wywiązywała się z wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, by dokonywała czynności polegających na zbywaniu majątku, ukierunkowanych na przyszłe utrudnienie, czy udaremnienie egzekucji zobowiązań podatkowych. Nie może bowiem być uznana za: "trwałe niewywiązywanie się ze zobowiązań publicznoprawnych" okoliczność jednorazowej około 4 miesięcznej zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych, w toku niniejszego postępowania bowiem zaległość ta została zapłacona i to pomimo znacznej wysokości tejże należności – [...] zł. Na dzień wydawania przez organ odwoławczy decyzji bowiem podatnik, jak wynika z przedłożonych przez niego do organu odwoławczego zaświadczeń nie zalegał ani w opłacaniu podatków ani też w opłacaniu składek ZUS. Zatem rzeczą organu było wykazać inne okoliczności w aktualnej sytuacji Spółki (w jej kondycji finansowej, czy postępowaniu), świadczące o obawie, że przyszła egzekucja zobowiązań podatkowych będzie utrudniona bądź daremna. Organ podatkowy wskazywał w tym zakresie, na: 1. charakter stwierdzonych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku VAT (puste faktury) i de facto nieregulowanie należnych zobowiązań podatkowych; 2. łączną wartość przewidywanych przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę i dodatkowym zobowiązanie podatkowym wynikających z czterech kontroli celno-skarbowych (kontrole celno-skarbowe dotyczą nie tylko kwietnia i maja 2022 r., ale również marca i kwietnia 2021 r. oraz czerwca i lipca 2022 r.) w odniesieniu do osiągniętego przez spółkę zysku za 2023 r. oraz utworzonej za ten rok rezerwy finansowej; 3. opóźnienia w spłacie należności podatkowych w przeszłości; 4. pomimo znacznej wartości nieruchomości, stanowią one majątek o najniższym stopniu płynności, dodatkowo specjalistyczny charakter nieruchomości KW [...], czy też zapisy o ograniczeniu w rozporządzaniu nieruchomością; zakazie zbywania, obciążania i rozporządzania prawem własności nieruchomości mogą utrudniać ich sprzedaż; 5. prognozowana kwota sprzedaży w 2024 r. nie oznacza automatycznie możliwości spłaty przewidywanej kwoty zobowiązania podatkowego, 6. kilkunastomilionowe wierzytelności spółki u innych podmiotów. I tak w ocenie sądu co do 1 z wymienionych okoliczności wskazać należy, że na obecnym etapie istnienie i skala ewentualnych nieprawidłowości w podatku od towarów i usług jest przedmiotem uprawdopodobnienia, a nie ostatecznego wykazania, co stanie się w ewentualnie wydanej decyzji wymiarowej, ponadto organy przypisały skarżącej w karuzeli podatkowej rolę bufora, czyli podmiotu, który może brać udział w takim procederze także w sposób nieświadomy, nie można ponadto powoływać się na nieuregulowanie należności w podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy jeszcze nie wydano decyzji w przedmiocie tego podatku, a pozostają w obrocie złożone przez podatnika deklaracje podatkowe. Co do łącznej wartości przewidywanych przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz odsetkami za zwłokę w odniesieniu do osiąganego przez skarżącą zysku i utworzonej rezerwy (2), wskazać należy, że organ przedstawiając tę okoliczność dokonuje pewnego zabiegu, polegającego na tym, że z jednej strony kwotę należności powiększa o należności z innego postępowania, a z drugiej strony bierze pod uwagę wskazywany przez podatnika zysk tylko z jednego 2023 r., który jak podatnik podkreślał był rokiem wyjątkowym w tym zakresie, organ pomija, że w roku 2022 spółka osiągnęła zysk na poziomie ponad [...] zł, co jest wartością wielokrotnie przekraczającą zabezpieczone należności zarówno w przedmiotowej sprawie, jak i w sprawie dotyczącej kolejnych dwóch miesięcy 2022 roku. Kwestia opóźnienia w spłacie należności podatkowych (3) została wyjaśniona powyżej, wskazać w tym miejscu dodatkowo należy, na powiększające się obciążenia podatkowe skarżącej, z których obecnie skarżąca się wywiązuje (sam roczny wzrost uiszczanych podatków wyniósł około [...] zł). Nie można zatem uznać, że Spółka nie uiszcza należności publicznoprawnych w sposób trwały. Wskazana przez organ w pkt 4 okoliczność, że pomimo, iż nieruchomość skarżącej posiada znaczną wartość, to stanowi majątek o najniższym stopniu płynności, nie zasługuje na uwzględnienie. Przypomnieć bowiem należy, że celem instytucji z art. 33 § 1 O.p. jest zabezpieczenie należności na majątku podatnika, a nie doprowadzenie do szybkiej egzekucji. Majątek natomiast skarżącej znajdujący się na nieruchomości ocenionej przez organ jako majątek o niskim stopniu płynności jest majątkiem o wartości [...] zł, z czego [...] zł, to wartość samej nieruchomości. Ponadto skarżąca jest właścicielem ośmiu innych nieruchomości, które także mogą być przedmiotem ewentualnego zabezpieczenia hipotecznego. Wskazać także należy, że do księgi wieczystej nieruchomości położonej w L. przy ul. [...]. J. złożony został wniosek o wykreślenie zakazu zbywania. Okoliczność, że prognozowana kwota sprzedaży w 2024 r. nie oznacza automatycznej możliwości spłaty zobowiązania podatkowego (5), jest oczywista, jednak wskazać należy, że skarżąca w sposób ciągły prowadzi działalność gospodarczą w ramach której zatrudnia pracowników, zawiera kontrakty, a na przestrzeni ostatnich lat generowała wielomilionowe zyski, ponadto jak wynika z przeprowadzonej przez organ analizy finansowej, jej stan finansowy jest stabilny, a wskaźniki finansowe świadczą o jej dobrej sytuacji, tym samym skarżąca miała podstawy ku temu, aby prognozować w sposób realny kwoty sprzedaży. W kwestii kilkunastomilionowych wierzytelności u innych podmiotów (6) wskazać należy, że prowadząc działalność, w której zawierane są kontrakty na znaczące sumy, rzeczą oczywistą jest występowanie wierzytelności o odpowiadających tym kontraktom kwotach, organ natomiast nie wykazał aby wierzytelności te wynikały z niegospodarnych działań skarżącej. Biorąc ponadto pod uwagę takie okoliczności jak: pozytywna ocena sytuacji majątkowej skarżącej i to zarówno w odniesieniu do posiadanego majątku, jak i do wskaźników finansowych prowadzonej działalności, stworzenia przez skarżącą rezerwy na spłatę ewentualnych zobowiązań w podatku od towarów i usług w kwocie około [...] zł, wskazać należy, że organy podatkowe w istocie nie wykazały istnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania o jakiej mowa w art. 33 § 1 O.p. W tym miejscu godzi się zauważyć, że sam charakter nieprawidłowości, które legły u podstaw określenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych nie może być uznany za okoliczność przemawiającą za zaistnieniem uzasadnionej obawy, że zobowiązania te nie zostaną wykonane. Oznaczałoby to bowiem, że do zastosowania zabezpieczenia wystarczyłoby samo podważenie rzetelności Spółki jako podatnika. Prowadzenie postępowania z zakresie wymiaru podatku zwykle wiąże się natomiast z określonymi zaniedbaniami, czy uchybieniami ze strony podatnika, który w ogóle nie zadeklarował podatku, albo nie zadeklarował podatku w prawidłowej wysokości. Tymczasem głównym celem wydania decyzji o zabezpieczeniu jest stworzenie gwarancji skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego, w sytuacji, gdy zostanie wykazana uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, co wymaga uprawdopodobnienia, że podatnik – z uwagi na swój stan majątkowy – nie będzie w stanie uiścić należnego podatku. Jak trafnie wskazano w wyroku NSA z 25 marca 2021 r. I FSK 673/19, przewidywana wysokość zobowiązania oraz jego charakter nie mogą stanowić wystarczającej podstawy zastosowania zabezpieczenia, o ile nie zostanie wykazane, że w zestawieniu z sytuacją majątkową strony zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego także w ramach postępowania egzekucyjnego, na co wskazuje treść art. 33 § 1 O.p. Wskazane w tym przepisie zdarzenia w postaci trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku są wprawdzie tylko przykładami zachowań wskazujących na zaistnienie powyższej ustawowej przesłanki, lecz stanowią jednocześnie ustawowe kryterium przy ocenie innych okoliczności, których zaistnienie pozwala na stwierdzenie tejże przesłanki. Obydwie ww. przesłanki ustawowe wskazujące, że zachodzi "uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane", odnoszą się zatem jednoznacznie do sfery majątkowej podatnika. Ich stwierdzenie czyni zatem zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego uzasadnionym, skoro sytuacja majątkowa podatnika jest już na tyle niedobra, że trwale nie uiszcza on wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, albo – poprzez uszczuplanie majątku – może dojść do utrudnienia lub uniemożliwienia ewentualnej egzekucji takiego zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że określona w art. 33 § 1 O.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego, jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ma miejsce wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub – w wyniku działań podatnika – może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego, jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych (por. wyroki NSA: z 26 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 538/14, z 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 210/21, z 25 listopada 2021 r., I FSK 1453/21). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy podkreślić należy, że same organy podatkowe wskazywały, że Spółka posiada dziewięć nieruchomości, które mogą być przedmiotem zabezpieczenia. Przy czym zdaniem organów podatkowych dysponowanie majątkiem o znacznej wartości w postaci nieruchomości nie wyklucza zastosowania instytucji zabezpieczania. Jednocześnie organy nie wskazały na takie okoliczności, które realnie stanowiłby zagrożenie możliwości zaspokojenia się przez organ z tego majątku. Przyjmując narrację organów podatkowych należałoby uznać, że zasadniczo posiadanie majątku, nawet znacznej wartości, nie ma żadnego znaczenia dla oceny zasadności dokonania zabezpieczenia. Zauważyć również należy, że skarżąca wskazywała, że wartość tego majątku wynosi ponad [...] zł, czego organy podatkowe nie negowały. W porównaniu do wysokości przybliżonego zobowiązania wraz z odsetkami (ok. [...] zł), uznać należy że jest to wartość, która daje gwarancję zaspokojenia ewentualnych należności Skarbu Państwa. W ocenie sądu, w takich okolicznościach skorzystanie przez organ podatkowy z instytucji zabezpieczania było nieuzasadnione. Organy nie wykazały bowiem, że w sprawie w istocie zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy powinien także mieć na uwadze, że z jednej strony skarżąca posiada majątek o wartości ok. [...] zł, a z drugiej strony za 2023 r. uzyskała zysk na poziomie przekraczającym [...] zł zaś w 2022 r. na poziomie przekraczającym [...] zł. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12 (OTK ZU seria A, nr 7/2013, poz. 97), choć zabezpieczenie docelowo ma zapewnić spełnienie przez podatnika obowiązku płynącego z art. 84 Konstytucji, to jednak stosowane jest na etapie, kiedy byt i zakres tego obowiązku są jedynie prawdopodobne, a nie – pewne i ostateczne. Z tego powodu zbadanie, czy zastosowanie tego rozwiązania jest konieczne i proporcjonalne, powinno być dokonywane ze szczególną dokładnością – czym innym jest bowiem ingerencja w prawo majątkowe na podstawie prawomocnej decyzji wymiarowej (w tym wypadku ograniczenie praw podatnika jest bowiem konstytucyjnie uzasadnione i – o ile nie prowadzi do konfiskaty mienia – nie może być traktowane jako nieproporcjonalne naruszenie praw podatnika), a czym innym – ustanowienie zabezpieczenia należności podatkowej, co do której toczy się dopiero kontrola podatkowa. Wynika z tego, że organy skarbowe mają obowiązek nie tylko wykazać – z powołaniem na konkretne elementy sytuacji podatnika, zwłaszcza jego kondycji majątkowej – że istnieje prawdopodobieństwo jego niewypłacalności, lecz także powinny ujawnić w uzasadnieniu decyzji zabezpieczającej powody zastosowania zabezpieczenia. Oznacza to, że instytucja zabezpieczenia powinna być stosowana w sposób rozważny i racjonalny. Instytucja zabezpieczenia oznacza dotkliwą władczą ingerencję w majątek podatnika. Z tego chociażby względu musi być poprzedzona dokonaniem rzetelnych ustaleń co do zaistnienia przesłanek dokonania zabezpieczenia. Nie wytrzymuje krytyki także twierdzenie organu co do tego, że jeżeli skarżąca uważa, że jest w stanie pokryć zobowiązania podatkowego, to może wystąpić do organu podatkowego z wnioskiem o przyjęcie przez organ zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz odsetkami na zwłokę w formie określonej w art. 33 d § 2 O.p., skoro wysokość w przybliżonej wysokości zobowiązania mogła być znana podatnikowi dopiero z decyzji wydanej w przedmiotowej sprawie. Podsumowując wskazać należy, że organy podatkowe obu instancji, wadliwie oceniły sytuację majątkową skarżącej w kontekście ziszczenia się przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania. Z decyzji organów obu instancji nie wynika bowiem, aby sytuacja majątkowa skarżącej w dacie wydawania zaskarżonej decyzji dawała podstawy do stwierdzenia, że zachodzi uzasadniona obawa, że przyszłe zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Tym samym, o ile nie zaistnieją nowe okoliczności dotyczące sytuacji finansowej i majątkowej skarżącej, sposobu jej postępowania, organ odstąpi od dokonania zabezpieczenia w sprawie. Z przedstawionych wyżej względów należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają art. 33 § 1, § 2 pkt 1 w zw. z art. 191 O.p. Mając powyższe na uwadze sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935) uchylił zaskarżoną decyzję. Decyzja ją poprzedzająca organu pierwszej instancji jest dotknięta takimi samymi wadami jak decyzja organu odwoławczego, a więc podlega uchyleniu na podstawie art. 135 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach oparto o treść art. 200 p.p.s.a., który statuuje zasadę odpowiedzialności organu za wynik postępowania sądowoadministracyjnego w pierwszej instancji. Na koszty złożyły się opłata od skargi – [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego adwokatem określone na podstawie § 14 pkt 1 lit. b Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2023 r. poz. 1934 ze zm.) – [...] zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa [...] zł.