III SA 2822/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie NSA Jan Rudowski, Asesor WSA Sylwester Golec ( spr. ), Protokolant Teresa Iwaćkowska, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji o podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę III SA 2822/02 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia [...] marca 2001 r. Urząd Skarbowy w S. określił M. P. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 zaległość w tym podatku oraz odsetki od zaległości podatkowej. W uzasadnieniu decyzji Urząd Skarbowy stwierdził, że podatnik niezasadnie dokonał rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999 na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 90, poz. 416 ze zm.) jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Organ podatkowy stwierdził, że podatnik jest kawalerem łożącym na utrzymanie swojego syna K. P. oraz, że przysługuje mu władza rodzicielska nad synem, jednakże z ustaleń postępowania podatkowego wynika, że podatnik nie zamieszkuje na stałe z synem, który zamieszkuje na stałe z matką i przez nią jest wychowywany. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że łożenie na wychowanie dziecka oraz widywanie dziecka raz w tygodniu nie stanowi wychowywania dziecka, o którym mowa w powołanym przepisie ustawy o podatku dochodowym. W uzasadnieniu decyzji organ wywodził, że w przypadku podatnika nie został spełniony warunek rzeczywistego wychowywania dziecka. Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie do Izby Skarbowej w G.. Decyzją z dnia [...] czerwca 2001 r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w pełni podzielając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.. W dniu [...] marca 2002 r. M. P. wniósł do Ministra Finansów żądanie stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w G. z dnia [...] czerwca 2001 r. W uzasadnieniu żądania podatnik stwierdził, że decyzja organu odwoławczego została wydana bez podstawy prawnej oraz z rażącym naruszeniem: - art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, art. 7, art. 9 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 10 i art. 26 ust. 1 pkt. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z których wynika rodzinny charakter podatku dochodowego od osób fizycznych - art. 96, art. 97 § 1 i 2 oraz art. 133 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w oparciu o które podatnik korzysta z pełni praw rodzicielskich i opiekuńczych, a także przepisów Konstytucji RP gwarantujących obywatelom równouprawnienie w wykonywaniu praw rodzicielskich i opiekuńczych. W uzasadnieniu żądania stwierdzenia nieważności decyzji podatnik wywodził, że art. 6 ust. 5 powołanej ustawy zawiera legalną definicję osoby samotnie wychowującej dziecko, wobec czego inny sposób wyjaśnienia znaczenia i zakresu tego pojęcia stanowi rażące naruszenie tego przepisu. Decyzją z dnia [...] czerwca 2002 r. Minister Finansów odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w G. z dnia [...] czerwca 2001 r. W uzasadnieniu decyzji Minister podzielił argumentację przedstawioną w decyzji Izby Skarbowej oraz stwierdził, że zarzuty wydania decyzji bez podstawy prawnej oraz z rażącym naruszeniem prawa są bezzasadne. Ponadto Minister stwierdził, że z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że to nie podatnik zgodnie z art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy ma status osoby samotnie wychowującej dziecka, ale matka jego dziecka, która jest osobą samotną na stałe opiekującą się dzieckiem podatnika. Od decyzji tej podatnik złożył odwołanie. Wydaną na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) decyzją z dnia [...] sierpnia 2002 r. Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji Minister powtórzył argumentację zawartą w decyzji wydanej w pierwszej instancji. Na decyzje tę podatnik w dniu [...] października 2002 r. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 6 ust. 5 powołanej ustawy. W skardze strona skarżąca podkreślała, że pomimo nie zamieszkiwania z synem dokłada wszelkich starań do jego wychowania, oraz że jest z nim związana silnymi więzami emocjonalnymi i ekonomicznymi. W odpowiedzi na wniesioną do Sądu skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Skarga dotyczy decyzji wydanej w wyniku wniesienia przez skarżącego żądania stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego określającą skarżącemu zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych. Główny zarzut zawarty w żądaniu stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej sprowadzał się do stwierdzenia, że organy podatkowe w sprawie skarżącego w sposób rażący naruszyły przepisy art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy i odmówiły mu prawa do rozliczenia się z podatku dochodowego od osób fizycznych jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Ponadto podatnik decyzji Izby Skarbowej zarzucał wydanie jej bez podstawy prawnej. W sprawie bezspornym jest, że skarżący jest kawalerem, ojcem dziecka, z którym nie zamieszkuje na stałe. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym stanęły na stanowisku, według którego prawo do rozliczenia z podatku na podstawie art.. 6 ust. 4 powołanej ustawy przysługuje osobie, która faktycznie samotnie wychowuje dziecko a ponadto jest rodzicem albo opiekunem prawnym stanu wolnego tj. jest panną, kawalerem, osobą rozwiedzioną, wdową oraz wdowcem - art. 6 ust. 5 powołanej ustawy. Rozstrzygnięcie w sprawie organy podatkowe oparły na fakcie, że skarżący nie zamieszkuje razem z synem i związku z tym nie może być uznany za osobę wychowującą dziecko. Organy podatkowe dokonując w wydanych w sprawie decyzjach, wykładni językowej pojęcia wychowywać zajęły stanowisko, według którego osoba, która nie zamieszkuje na stałe ze swoim dzieckiem i tylko widuje je raz w tygodniu nie może być uznana za osobę wychowującą to dziecko. Skarżący w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej wywodził, że do skorzystania z prawa do rozliczenia z podatku na podstawie art. 6 ust. 4 powołanej ustawy wystarczy spełnienie przez rodzica lub opiekuna prawnego określonego w przepisie art. 6 ust. 5 powołanej ustawy warunku znajdowania się w wolnym stanie cywilnym. Ponadto skarżący wywodził, że do spełnienia warunku wychowywania dziecka, o którym mowa w art. 6 ust. 4 powołanej ustawy wystarczy tak jak to miało miejsce w jego przypadku łożenie na utrzymanie dziecka oraz składanie wizyt w domu matki dziecka, w przypadku skarżącego były to wizyty składane raz w tygodniu. W ocenie Sądu w składzie rozpoznającym tę sprawę rozstrzygnięcia zawarte w wydanych w sprawie skarżącego decyzjach organów podatkowych oraz w decyzjach nadzorczych wydanych przez Ministra Finansów oparte zostały na prawidłowej wykładni przepisów art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy. Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że przepisy art. 6 ust. 4 i 5 należy interpretować łącznie w ten sposób, że przepis art. 6 ust. 4 powołanej ustawy przyznaje osobie, która faktycznie samotnie wychowuje dziecko, prawo do preferencyjnego rozliczenia się z podatku dochodowego. Natomiast przepis art. 6 ust. 5 powołanej ustawy określa krąg osób, które ze względu na swój stan cywilny mogą być uznane za osoby samotnie wychowujące dzieci, jednakże przepis ten nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych względów organy słusznie przyjęły, że podstawowym warunkiem skorzystania z prawa do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 powołanej ustawy jest fakt wychowywania dziecka przez rodzica lub opiekuna prawnego polegający na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz jego rozwój emocjonalny. W rozpoznawanej sprawie organy słusznie przyjęły, że wobec braku w ustawie definicji pojęcia wychowywać pojęcie to należy interpretować zgodnie z ogólnymi regułami znaczeniowymi języka. Znaczenie językowe tego pojęcia ( por. Nowy słownik języka polskiego, Warszawa 2003, s. 1157 ) nie pozwala uznać rodzica nie zamieszkującego na stałe z dzieckiem za osobę wychowującą to dziecko. Sąd zważył, że podnoszone przez skarżącego argumenty, gdyby zostały uznane za słuszne prowadziłyby do stwierdzenia, że w przypadku wymienionych w art. 6 ust. 5 panien, kawalerów i osób rozwiedzionych, mających dzieci, każde z rodziców mogłoby być uznane za osobę samotnie wychowującą dziecko, i każdemu z rodziców przysługiwałoby prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 powołanej ustawy. Tego rodzaju rozumowanie prowadziłoby do wniosku, że osoby te korzystają z większych preferencji podatkowych niż rozliczający się wspólnie rodzice wychowujący dzieci w pełnych rodzinach. W ocenie Sądu przyznanie przez ustawodawcę samotnym rodzicom prawa do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 powołanej ustawy miało na celu zrównanie ich pozycji w zakresie ulg przysługujących im w podatku dochodowym z rodzicami pozostającymi w związku małżeńskim, korzystającymi z uprawnień do rozliczenia z podatku według zasad określonych w art. 6 ust. 2 i 3 powołanej ustawy. Jednakże na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje jakiegokolwiek uzasadnienia pogląd, że rodzice dzieci wychowywanych w niepełnych rodzinach mieliby korzystać z większych przywilejów podatkowych niż rodzice dzieci pozostający w związku małżeńskim. Ponadto należy podkreślić, że przepisy art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy dotyczą osób samotnie wychowujących dzieci. Uznanie za słuszną, argumentacji zaprezentowanej przez skarżącego w toku postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej oraz w złożonej do Sądu skardze, prowadziłoby do uznania, że zarówno skarżący jak i matka jego dziecka na podstawie art. 6 ust. 5 powołanej ustawy mogą być uznani za osoby samotnie wychowujące dziecko. Z kolei ta okoliczność, że dwie osoby wychowują to samo dziecko wyklucza zdaniem Sądu możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko w sposób samotny. Zatem argumentacja skarżącego w tym zakresie wykazuje brak logiki i oczywistą sprzeczność z powołanymi przepisami, których argumentacja ta dotyczy. Z tych wszystkich względów podniesiony przez skarżącego zarzut wydania decyzji przez Izbę Skarbową z rażącym naruszeniem art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy należało uznać za bezzasadny. W sytuacji, gdy organy podatkowe w wyniku prowadzonego postępowania stwierdziły, że skarżący dokonał rozliczenia podatku dochodowego za rok 1999 z naruszeniem art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy na podstawie art. 45 ust. 6 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miały prawo do dokonania wymiaru podatku w prawidłowej wysokości w drodze wydania decyzji podatkowej. Z tych względów podnoszony przez skarżącego zarzut wydania decyzji bez podstawy prawnej należało uznać za bezzasadny. Sąd zauważa, że rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzył się w działaniu Ministra Finansów i organów podatkowych naruszenia przepisów Konstytucji RP, na które powoływał się skarżący w toku postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej oraz w toku postępowania przed Sądem. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie zarzut naruszenia norm konstytucyjnych skarżący opierał o rażące naruszenie art. 6 ust. 4 i 5 powołanej ustawy, którego w ocenie skarżącego w jego sprawie dopuściły się organy podatkowe i Minister Finansów. Jak już wykazano Sąd nie podzielił opinii skarżącego o naruszeniu przez organy podatkowe powołanych przepisów. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę-Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.