III SA/Wa 1165/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca) Asesor WSA Jarosław Trelka, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2008 r. sprawy ze skarg J. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargi Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] marca 2008 r., wydanymi na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej "Op") oraz art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.; dalej "ustawa o VAT z 1993 r."), a także art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej "ustawa o VAT z 2004 r."), Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu odwołań Spółki z o.o. J. (zwanej dalej "Skarżącą") od trzech decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2005 r., [...] października 2005 r. oraz [...] listopada 2005 r., w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług, utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że organ celny I instancji zakwestionował wykazane przez Skarżącą w zgłoszeniach celnych SAD z dnia: 24 lutego 2000 r., 19 maja 2000 r. oraz 20 czerwca 2000 r. wartości celne towarów dopuszczonych do obrotu i określił te wartości wraz z wymiarem cła w prawidłowej wysokości. Decyzje dotyczące wartości celnej zostały utrzymane w mocy w toku postępowania instancyjnego, a wniesione na nie skargi zostały prawomocnie oddalone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W związku z powyższym, organ I instancji określił prawidłowe podstawy opodatkowania oraz kwoty należności podatkowych z tytułu importu towarów objętych wskazanymi zgłoszeniami celnymi. W uzasadnieniach decyzji organ powołał się na art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r. i wyjaśnił, że obniżenie wartości celnej spowodowało konieczność ustalenia nowej podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 4 o VAT z 1993 r., co wpłynęło na zmianę kwoty podatku od towarów i usług. Podstawą określenia wysokości cła jest wartość celna towaru, natomiast podstawą opodatkowania w imporcie towarów, w myśl wspomnianego przepisu, jest wartość celna powiększona o należne cło. W odwołaniach od decyzji organu I instancji, Skarżąca wniosła o ich uchylenie w całości i umorzenie prowadzonych postępowań, a tym samym, przyjęcie podstaw opodatkowania z tytułu importu towarów w kwocie wskazanej w zgłoszeniach celnych. W jej ocenie, decyzje organu I instancji zostały wydane z naruszeniem: - art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 11 ust. 2 i art. 11c ust. 2 i ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., tj. bezpodstawne zastosowanie przez organ celny wskazanych wyżej przepisów, pomimo ich nieobowiązywania w dacie wydania decyzji; - art. 121 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego wyjaśnienia podstawy prawnej wskazanej w zaskarżonych decyzjach tj. przepisów art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 11 ust. 2, art. 11c ust. 2 i ust. 4 oraz art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. - art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., poprzez nieprawidłowe określenie przez organ celny podstawy opodatkowania w imporcie towarów. Dyrektor Izby Celnej w W., utrzymując w mocy decyzje organu I instancji, powołał się na art. 6 ust. 7 ustawy o VAT z 1993 r. i wyjaśnił, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Natomiast w świetle obowiązujących przepisów celnych, wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie przewidzianych w tych przepisach obowiązków i uprawnień. Zgłaszający obowiązany jest do dokonania zgłoszenia celnego w formie pisemnej, deklarując właściwe dane stanowiące podstawę do określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3 Kodeksu celnego). Obowiązek w podatku od towarów i usług ciąży w takiej sytuacji na podatniku, który obowiązany jest do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwoty podatku zostały wyliczone nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r.). Zgodnie zaś z postanowieniami art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W związku z powyższym, zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego zasadnie skorygował, zaskarżonymi decyzjami, podstawę opodatkowania i określił zobowiązanie w prawidłowej, niższej od deklarowanej, kwocie na podstawie przepisów obowiązujących w dniu powstania obowiązku podatkowego. Zgadzając się z zarzutem nieprawidłowego powołania przez organ I instancji nieobowiązujących przepisów art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r., organ odwoławczy stwierdził, że uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. W dniu orzekania obowiązywał stanowiący podstawę rozstrzygnięcia art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Z powyższym rozstrzygnięciami nie zgodziła się Skarżąca i złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu skarg, zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji, w części, w której utrzymały one w mocy decyzje pierwszoinstancyjne oraz uchylenie poprzedzających je decyzji w zakresie w jakim zostały utrzymane w mocy. Uzasadniając zarzut nieprawidłowej podstawy prawnej wydanych decyzji, Skarżąca wskazała na nieprawidłowe zastosowanie w sprawach przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., który posłużył do naliczania podatku od towarów i usług z tytułu importu w rozumieniu ustawy o VAT z 1993r. Przepisy ustawy o VAT z 1993r. przestały obowiązywać od dnia 1 maja 2004 r., a zatem, po tym dniu nie mogły już być podstawą działania organu celnego. Takiej podstawy dla organów celnych nie mogły stanowić także przepisy nowej ustawy o VAT z 2004 r. w odniesieniu do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie tejże ustawy. Brak jest podstaw do twierdzenia, że podatek od towarów i usług wprowadzony na mocy postanowień ustawy o VAT z 2004 r. stanowił kontynuację podatku wprowadzonego do polskiego systemu podatkowego przepisami ustawy o VAT z 1993 r. Nie można również przyjąć, że ustawa o VAT z 2004 r. przewiduje identyczne uprawnienia dla organów celnych do wydawania decyzji w sprawie określenia nowej kwoty podatku z tytułu importu towarów, tak, jak czyniły to przepisy ustawy o VAT z 1993 r. Skarżąca wyjaśniła, iż wprawdzie przepis art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., pozornie stanowi odpowiednik art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r., lecz, w ocenie Skarżącej, nie można uznać, że przewidziane w nim uprawnienie jest tożsame z uprawnieniem obowiązującym pod rządami ustawy o VAT z 1993 r. Wskazany przepis uprawnia organy celne do określenia, w drodze decyzji, nowej kwoty podatku. Może to jednak nastąpić w odniesieniu do podatku z tytułu importu towarów, jak wskazuje na to tytuł Działu VII ustawy o VAT z 2004 r. Tymczasem przepis art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, nakazuje przez import towarów rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego, którym - zgodnie z art. 2 pkt 5 - jest terytorium państwa, które nie wchodzi w skład terytorium Wspólnoty. Jest to sytuacja odmienna od regulacji zawartej w ustawie o VAT z 1993 r. W stanie prawnym obowiązującym do 30 kwietnia 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegał import towarów rozumiany jako każdy przywóz towarów na polski obszar celny, niezależnie od terytorium, z którego przywóz ten następował. Dlatego, zdaniem Skarżącej, organ celny nie mógł powołać art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. jako podstawy prawnej decyzji, gdyż odnosi się on do innego stanu faktycznego. Nie można także uznać art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. za odpowiednik art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z dnia 1993 r. Istotny jest również fakt, że art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. regulował inny tryb określania kwoty podatku od towarów i usług niż ten zastosowany w rozpatrywanych sprawach. Skarżąca zwróciła uwagę, że systematyka przepisów art. 33 i art. 34 ustawy o VAT z 2004 r. wskazuje, iż zastosowanie przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. możliwe byłoby tylko wtedy, gdyby organy celne uznały przed przyjęciem zgłoszenia celnego, że kwotę podatku wykazano nieprawidłowo. Wykładnia systemowa przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. wskazuje, że dotyczy on wyłącznie sposobu weryfikacji zgłoszenia celnego i ewentualnego wydania decyzji określającej prawidłową kwotę podatku w okresie pomiędzy stanem opisanym w art. 33 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. (przedstawienie zgłoszenia celnego przez podatnika), a sytuacją określoną w art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. (stan po przyjęciu zgłoszenia celnego). Późniejsze określenie kwoty podatku mogłoby nastąpić w trybie określonym w art. 34 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. Przepis ten przyznaje naczelnikowi urzędu celnego uprawnienie do określenia w drodze decyzji kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3 ustawy o VAT z 2004 r. i powinien znaleźć zastosowanie w sprawie dotyczącej kontroli zgłoszenia celnego po przyjęciu zgłoszenia celnego. Odpowiadając na skargi, Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o ich oddalenie. Sąd na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a. zarządził połączenie spraw o sygn. akt III SA/Wa1165/08, IIISA/Wa1166/08 i IIISA/Wa1167/08 w celu ich łącznego rozpoznania, lecz odrębnego rozstrzygnięcia i prowadzić dalej pod sygn. akt IIISA/Wa1165/08. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargi nie są uzasadnione. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Te zaś wyznaczają treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest zgodność z prawem decyzji określających podatek od towarów i usług z tytułu dokonanego przez Skarżącą importu towarów, a zatem tylko te decyzje i poprzedzające ich wydanie postępowania podatkowe, mogą być przedmiotem rozpoznania Sądu. Wszelkie podnoszone przez Skarżącą zarzuty rozważane być mogą jedynie w takim zakresie, w jakim mają wpływ na tę ocenę. W rozpatrywanej sprawie, organy podatkowe określając podatek od towarów i usług z tytułu dokonanego przez Skarżącą importu towarów uwzględniły wartość celną, którą określono decyzjami w przedmiocie prawidłowości dokonanych przez Skarżącą zgłoszeń celnych towarów. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2000 r.), podstawą opodatkowania w imporcie towarów była wartość celna powiększona o należne cło. Zdaniem Sądu, zasadne było oparcie się na tak ustalonej wartości celnej, skoro wynikała ona z decyzji ostatecznych w administracyjnym toku instancji, wydanej na podstawie obowiązującym w dacie powstania długu celnego przepisie art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. Jak wynika z akt sprawy, prawidłowość powyższych rozstrzygnięć potwierdzona została również w toku postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego oddaleniem skarg kasacyjnych przez Naczelny Sąd Administracyjny. Postępowanie podatkowe nie może służyć kwestionowaniu ustaleń postępowania prowadzonego w celu określenia należności wynikających z długu celnego, chociaż wynik tego ostatniego – o ile skutkuje zmianą elementów składających się na podstawę opodatkowania – ma wpływ na wysokość podatku. Każde z tych postępowań toczy się własnym trybem, a organy podatkowe -w takim charakterze występował w sprawie niniejszej Naczelnik Urzędu Celnego i Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 13 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej - nie są uprawnione do kontroli prawidłowości ustaleń poczynionych w postępowaniu celnym. Zdaniem Sądu, powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów ocenić należało na podstawie przepisów ustawy o VAT z 1993 r., ponieważ w okresie obowiązywania tej ustawy miały miejsce zdarzenia, z którymi ustawodawca powiązał powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 6 ust. 7 w/w. ustawy, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstawał z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie z art. 209 § 2 Kodeksu celnego dług celny powstawał w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego. W niniejszej sprawie zgłoszenia celne przyjęte zostały w roku 2000, a zatem, również obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych tymi zgłoszeniami, powstał w tymże roku. Dlatego też uznać należy, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły za podstawę opodatkowania wartości wskazane w art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., a mianowicie wartość celną towarów i naliczone z tytułu ich importu cło. Sąd podziela ocenę Dyrektora Izby Celnej, iż zarzut wydania decyzji I instancji bez podstawy prawnej, był nieuzasadniony. Skarżąca słusznie podniosła w odwołaniach, że jako podstawę prawną zawartych w nich rozstrzygnięć powołano nieobowiązujący art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r., Sąd podziela jednakże pogląd, utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w piśmiennictwie, że przesłanka z art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie zachodzi, gdy podstawa prawna istnieje, a w decyzji jej nie powołano albo powołano ją błędnie, jak to uczyniono w niniejszych sprawach. Istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy (zob. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 634). Zważyć też należało, że zasady opodatkowania podatkiem od towarów usług, określone w ustawie o VAT z 2004 r., stanowią w znacznej mierze kontynuację zasad obowiązujących w polskim systemie podatkowym od 1993 r. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2005 r. sygn. akt I FPS 2/05; ONSAiWSA 2006/1/1). Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, nie do przyjęcia jest koncepcja luki w prawie, prowadząca w konsekwencji do stwierdzenia braku w obowiązującym ustawodawstwie podstawy prawnej do określenia wysokości zobowiązania podatkowego innej od tej, która wynikała ze zgłoszenia celnego złożonego pod rządami ustawy o VAT z 1993 r., jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że w zgłoszeniu tym wykazano nieprawidłową kwotę podatku. W sytuacji wyżej przedstawionej, naczelnik urzędu celnego uprawniony jest do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Z dyspozycji tego przepisu, obowiązującego w dniu wydania zaskarżonych decyzji, wynika ponadto, że ustawodawca przewidział w nim dla organów administracji publicznej uprawnienia identyczne jak przysługujące im na podstawie art. 11 ustawy o VAT z 1993 r. Na ocenę powyższą nie ma wpływu zawężenie definicji "importu" z ustawy o VAT z 2004 r. (art. 2 pkt 7) w stosunku do definicji tego pojęcia z ustawy o VAT z 1993 r. (art. 4 pkt 3). Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT z 2004 r., importem jest jedynie przywóz na terytorium kraju towarów z terytorium państwa trzeciego, tj. państwa, które nie wchodzi w skład terytorium Wspólnoty Europejskiej, podczas gdy w poprzednio obowiązującej ustawie importem był przywóz z każdego kraju. Przepis ten odzwierciedla zatem stan prawny obowiązujący od dnia 1 maja 2004 r. Natomiast istota uprawnień organów wynikająca z obu omawianych przepisów jest taka sama – określenie prawidłowej wysokości podatku. Wprawdzie w przepisach przejściowych i końcowych ustawy o VAT z 2004 r. (Dział XIII Rozdział 2), ustawodawca nie wypowiedział się co do skutków wejścia w życie nowej ustawy dla stanów prawnych zaistniałych pod rządami poprzedniej ustawy, jednakże zdaniem Sądu, milczenie ustawodawcy w tym względzie oznacza założenie bezpośredniego stosowania nowego prawa (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2005 r. sygn. akt OSK 994/04). Wnioskować stąd należy, iż nie ma żadnych przeszkód do przyjęcia bezpośredniego działania nowego prawa w odniesieniu do zdarzeń zaistniałych pod rządami poprzedniej ustawy. Prawidłowość takiego sposobu stosowania prawa potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 31 marca 1998 r. sygn. akt K 24/97 (OTK 1998/2/13), akcentując dopuszczalność bezpośredniego stosowania nowego prawa w sytuacji, gdy nowe unormowanie nie zaskakuje adresatów, którzy powinni się liczyć z konsekwencjami naruszeń dotychczasowych przepisów. W wyroku z dnia 10 maja 2004 r., sygn. akt SK 39/03 (OTK-A 2004/5/40) Trybunał Konstytucyjny uznał natomiast, że fakt, iż w jakimś zakresie ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie co do kwestii intertemporalnej (stosowania ustawy do sytuacji zapoczątkowanych przed wejściem w życie ustawy) – bynajmniej nie oznacza luki w prawie. Ustawodawca nie regulując wyraźnie kwestii intertemporalnej, otwiera drogę do tego, aby w danej sytuacji stosować zasadę tempus regit actum. Nawet wobec braku wyraźnej regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa i tak będzie rozstrzygnięta, tyle że na korzyść zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej, od momentu wejścia jej w życie, do stosunków nowo powstających i tych, które trwając w momencie wejścia w życie ustawy – nawiązały się wcześniej. Konieczność stosowania przepisów obowiązujących w dacie wystąpienia zdarzeń powodujących skutki podatkowe dotyczy przepisów materialnych prawa podatkowego, w myśl zasady lex retro non agit. Natomiast przepisy procesowe i ustrojowe stosuje się według stanu prawnego istniejącego w dacie wydania decyzji. Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., jeżeli organ celny stwierdzi, że kwota podatku została wykazana w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może również określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Przepis ten jest przepisem prawa procesowego, jego regulacje dotyczą bowiem procedury, czynności i kompetencji organu. Organy mogą na jego podstawie podejmować czynności również do zdarzeń zaistniałych pod rządami poprzedniej ustawy. Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji prawidłowo uznał przepis ten za podstawę wydania decyzji przez organ I instancji. Stanowisko powyższe znalazło akceptację w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki: z dnia 9 kwietnia 2008 r. sygn. akt I FSK 939/07; z dnia 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt I FSK 1115/06 - niepublikowane). Nie jest więc słuszny zarzut Skarżącej, naruszenia przez organ odwoławczy art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Nie będąc związanym granicami skargi Sąd rozważył również, czy orzekając w sprawie niniejszej powinien był uwzględnić regulacje prawa wspólnotowego dotyczące podatku od towarów i usług. Sąd doszedł do przekonania, że zastosowanie znajdzie tu jednak stanowisko Sądu Najwyższego, który w wyroku z dnia 19 sierpnia 2004 r. sygn. akt I PK 489/03 (OSNP 2005/6/78) wyjaśnił, iż "do dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej nie miała zastosowania zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego (...). Z tego względu wskazany wyżej obowiązek prowspólnotowej wykładni przepisów prawa polskiego stosowanego do stanów faktycznych opartych na zdarzeniach zaszłych przed dniem akcesji nie może prowadzić do skutku contra legem w stosunku do obowiązujących w tym czasie przepisów polskich lub niestosowania tych przepisów, nawet gdyby były one niezgodne z treścią i celami aktów wspólnotowych". W wyroku z dnia 21 października 2004 r. sygn. akt FSK 571/04 (ONSAiWSA 2005/3/52), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przyznana przez prawo wspólnotowe możliwość retroakcji nie jest zasadą, lecz jedynie wyjątkiem. Nie można przepisów Traktatu o Unii Europejskiej stosować retroaktywnie do całości stosunków, które powstały przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Zobowiązanie podatkowe objęte zaskarżoną decyzją powstało w 2000 r., a zatem przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Sąd ocenił również, czy w sprawie nie doszło do wydania decyzji z naruszeniem przepisów o przedawnieniu zobowiązań podatkowych, tj. art. 70 Ordynacji podatkowej, który w § 1 stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku od towarów i usług wykazanego przez Skarżącą w zgłoszeniach celnych upłynął w 2000 roku. Z adnotacji na zgłoszeniach celnych wynika, że Skarżąca uiściła zadeklarowane zobowiązanie. Decyzje organu I instancji doręczono Skarżącej przed końcem 2005 roku, kiedy to upłynął termin przedawnienia, natomiast organ odwoławczy wydał i doręczył decyzję dopiero w 2008 r. W orzecznictwie przyjmuje się i Sąd pogląd ten podziela, że z dniem zapłaty podatku zobowiązanie podatkowe wygasa, co ma ten skutek, że nie może już biec termin przedawnienia, jednakże organ odwoławczy może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. sygn. akt FPS 8/03; ONSA 2004/1/7; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 364/04; LEX nr 158241). Tak też się stało w niniejszej sprawie. Zważyć bowiem należy, że decyzja organu I instancji określała zobowiązanie w kwocie niższej niż zadeklarowane i uiszczone przez Skarżącą. Powyższe pozwala stwierdzić, że w sprawie niniejszej nie doszło do naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.