III SA/Wa 1176/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., postanowieniem z dnia [...] stycznia 2008 r., wszczął z urzędu w stosunku do Skarżącej K. W. postępowanie podatkowe w sprawie opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w 2003 roku podatkowym, po uzyskaniu informacji, że K. W., wspólnie z mężem, ponieśli w 2003 r. wydatki w łącznej kwocie 219.096,60 zł., związane z nabyciem w dniu 5 kwietnia 2003 r. zabudowanej nieruchomości Małżonkowie wyjaśnili, że zakup, częściowo, w kwocie 50.000,00 zł., sfinansowali z prezentów ślubnych, stanowiących ich majątek wspólny. Pozostała część wydatków tj. 169.096,60 zł (219.096,60 zł - 50.000,00 zł), zgodnie z zeznaniami Skarżącej, sfinansowana została z majątku odrębnego każdego z małżonków. Z majątku osobistego M. W. pokryto wydatki w kwocie 109.000,00 zł. Natomiast, z majątku odrębnego Skarżącej K. W. sfinansowano pozostałą część wydatków w kwocie 60.096,60 zł, w tym 19.000,00 zł z darowizny pieniężnej od rodziców, a 41.096,60 zł z oszczędności zgromadzonych przez Skarżącą w latach panieńskich. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uznał, iż Skarżąca udowodniła, że źródłem przychodów, stanowiących jej majątek odrębny, które posłużyły do sfinansowania wydatków była darowizna pieniężna od rodziców w kwocie 19.000,00 zł oraz wynagrodzenie z pracy i zasiłków z ubezpieczenia społecznego, które zgromadziła w latach 1999-2001 i posiadała do czasu nabycia nieruchomości w 2003 r. w kwocie 17.794,00 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie dał wiary twierdzeniom Skarżącej, iż źródłem finansowania wydatków poniesionych w 2003 r. w kwocie 70.000,00 zł. były dochody uzyskane ze świadczenia przez nią, w latach 1999 – 2001, usług prostytucji. Zatem uznając, iż z majątku odrębnego Skarżącej sfinansowano wydatki w kwocie 60.096,60 zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. stwierdził brak pokrycia w przychodach, wydatku w wysokości 23.302,60 zł (60.096,60 zł - 19.000,00 zł - 17.794,00 zł) i na tej podstawie przyjął, iż Skarżąca w 2003 r. uzyskała dochody w tej kwocie, z nieujawnionych źródeł przychodów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w decyzji z dnia [...] listopada 2008 r., wydanej na podstawie przepisu art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz 176 ze zm.) dalej u.p.d.o.f., ustalił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r., w kwocie 17.477,00 zł., stanowiącej 75% podstawy opodatkowania w wysokości 23.303,00 zł. W odwołaniu Skarżąca zarzuciła organowi pierwszej instancji, iż nie uznał za uprawdopodobnione uzyskania dochodów z prostytucji i wniosła o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i uznanie posiadania oszczędności zgromadzonych z dochodów uzyskanych z pracy jako osoba do towarzystwa czy też hostessa. Zdaniem Skarżącej, organ pierwszej instancji naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych zawartą w art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) dalej O.p. oraz nie podjął wszystkich możliwych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego zgodnie z art. 122 O.p. Zarzuciła ponadto dowolną interpretację zdarzeń oraz podanie w zaskarżonej decyzji, że zeznania jej i świadków w kwestii zgromadzonych przez nią oszczędności z pracy i prostytucji są niespójne i nielogiczne. Wskazała nadto, iż trudno jest jej jednoznacznie stwierdzić, czy z wynagrodzenia za pracę zachowała do końca 2002 r. kwotę 20.000,00 zł czy też 30.000,00 zł, jeżeli wszystkie oszczędności przechowywała razem. Wyjaśniła, iż w postępowaniu podatkowym prosiła o dyskrecję, gdyż nikt z jej bliskich (poza bratem) nie wiedział o jej dochodach ze wskazanego źródła. Zdaniem Skarżącej, jej prośba nie została uszanowana, gdyż fakt ten podano publicznie do wiadomości, co spowodowało szok w rodzinie i utratę wzajemnego zaufania. W ocenie Skarżącej wystarczająco wyjaśniono fakt jej wyjazdów na tzw. targi w charakterze hostessy. Wskazała również, iż domownicy nie znali jej zarobków ale wiedzieli, że wyjeżdżała. Wyjaśniła, iż niemożliwe jest także by pamiętali ilość tych podróży i ich dokładne daty. Podniosła też, iż organ pierwszej instancji w sposób nieobiektywny i nie budzący zaufania do organów podatkowych nie dał wiary zeznaniom jej brata – G. R., który widział jak krótko przed ślubem przeliczała zaoszczędzone pieniądze i znał ich wysokość, mimo iż uznał za wiarygodne zeznania jej matki dotyczące kwoty uzyskanej w prezentach weselnych. Skarżąca podniosła również, iż nie jest możliwe by wskazała klientów, którym świadczyła usługi seksualne przed dziesięcioma laty, gdyż obecnie nie posiada ich numerów telefonów. Spotkania odbywały się u klientów, nigdy w hotelach, ale nie interesowało jej czy to były ich mieszkania, czy wynajęte pokoje. Wskazała, iż w jej ocenie zaskarżona decyzja sugeruje, że środki uzyskane z prostytucji są legalne i podlegają opodatkowaniu. W uzupełnieniu odwołania Skarżąca nadmieniła, iż organ pierwszej instancji ustalając jej oszczędności z okresu panieńskiego nie uwzględnił dwóch lat jej pracy zawodowej, tj. roku 1997 i 1998. Na dowód, iż pracowała w okresie od 1 kwietnia 1997 r. do 31 marca 2001 r. i otrzymywała dochody z wynagrodzenia za pracę na stanowisku sprzedawcy, przedłożyła świadectwo pracy, wystawione przez "I." S.C. Decyzją z dnia [...] maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję organu I instancji i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. w kwocie 10.925,00 zł. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zarzut Skarżącej dotyczący naruszenia przepisu art. 121 O.p. wyrażającego zasadę zaufania do organów podatkowych oraz art. 122 O.p. przez niepodjęcie wszystkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w istocie sprowadza się do twierdzenia, iż organ pierwszej instancji naruszył powyższe regulacje poprzez nieuznanie zgromadzenia przez Skarżącą oszczędności pochodzących z nierządu. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zasadnie stwierdził, że w złożonych przez Skarżącą wyjaśnieniach i zeznaniach wystąpiły nieścisłości i niezgodności dotyczące okresu gromadzenia oszczędności oraz tego jaka część pochodziła z poszczególnych źródeł dochodów. W wyjaśnieniach złożonych do protokołu z dnia 5 marca 2008 r. Skarżąca wskazała lata 1997 - 2001 jako okres gromadzenia oszczędności w kwocie 80.000,00 zł z wynagrodzenia za pracę w "I." S.C. oraz uprawiania prostytucji. Natomiast, w wyjaśnieniach złożonych do protokołu z dnia 12 marca 2008 r. wskazała, iż posiadała w domu na dzień 31 grudnia 2002 r. oszczędności w kwocie 120.000,00 zł, z czego kwota ok. 30.000,00 zł pochodziła z pracy, kwota ok. 70.000,00 zł z uprawiania prostytucji oraz kwota 25.000,00 zł z prezentów ślubnych. Zmianę swych oświadczeń w sprawie kwot oszczędności uzasadniła brakiem przygotowania do składania wcześniejszych wyjaśnień. Ponadto, podczas przesłuchania z dnia 3 lipca 2008 r., po przedstawieniu jej zgromadzonych w sprawie zeznań podatkowych za lata 1999 - 2001, Skarżąca stwierdziła, iż nie uzyskiwała dochodów z wynagrodzenia za pracę przed 1999 r. Wskazała, iż również dochody z prostytucji gromadziła w latach 1999 - 2001. Podała, iż kwota uzyskana z wynagrodzenia za pracę mogła rzeczywiście opiewać na 20.000,00 zł, a składając wyjaśnienia z dnia 12 marca 2008 r. pomyliła się co do wskazanych kwot, gdyż pieniądze z pracy i prostytucji trzymała razem. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zarzut Skarżącej, że pytania zadawane podczas przesłuchania z dnia 3 lipca 2008 r. były tendencyjne i miały na celu potwierdzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego nie zasługuje na uwzględnienie. Organ odwoławczy podniósł, iż opierając się na zebranych w sprawie informacjach dotyczących wynagrodzeń z pracy oraz zasiłków z ubezpieczenia społecznego w zaskarżonej decyzji uznano, że Skarżąca mogła zgromadzić z tego tytułu w latach 1999 - 2001 kwotę 17.794,00 zł. Zatem, argumentacja Skarżącej zawarta w odwołaniu, iż nie może jednoznacznie stwierdzić ile środków zgromadziła ze świadczenia pracy, nie ma tu większego znaczenia, skoro wysokość tych środków ustalono na podstawie dokumentów źródłowych. Należy również podkreślić, iż organy podatkowe nie mają nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów w postępowaniu dotyczącym nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie dał wiary, że wśród zadeklarowanych przez Skarżącą oszczędności w kwocie 125.000,00 zł, zgromadzonych na koniec 2002 r. ok. 82.000,00 zł pochodziło z prostytucji. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego słusznie stwierdził, iż Skarżąca nie uprawdopodobniła okoliczności świadczenia usług seksualnych. Należy zgodzić się z organem pierwszej instancji, iż wszystkie informacje dotyczące świadczenia przez nią nierządu pochodzą od niej samej. Ponadto, jak wynika z protokołu przesłuchania brata Skarżącej z dnia 28 lipca 2008 r., G. R. nie znał szczegółów dotyczących źródeł pochodzenia dochodów siostry. Jedynie wskazał, iż kiedyś widział Skarżącą jak przeliczała pieniądze w kwocie ok. 100.000,00 zł. G. R. wyjaśnił, iż liczył pieniądze ze Skarżącą, które pochodziły, jak się od niej dowiedział, z pracy w charakterze "hostessy i damy do towarzystwa". Nie był jednak naocznym świadkiem działalności zarobkowej Skarżącej. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż w jego ocenie należy odrzucić możliwość świadczenia przez Skarżącą nierządu również z uwagi na fakt, iż niewiarygodne jest by rodzice, u których zamieszkiwała nie wiedzieli o tego rodzaju działalności zarobkowej córki, która dodatkowo była na ich utrzymaniu. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał też, iż Skarżąca miała ograniczone możliwości wyjazdowe, z uwagi na zatrudnienie w tym samym okresie w ramach umowy o pracę. Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż błędna jest interpretacja zaskarżonej decyzji, dokonana przez Skarżącą zgodnie, z którą środki uzyskane z prostytucji są legalne i podlegają opodatkowaniu. Organ odwoławczy nadmienił, że nie dano wiary, by Skarżąca z nierządu zgromadziła oszczędności, a następnie przeznaczyła je na zakup przedmiotowej nieruchomości. Zatem organ pierwszej instancji przyjął, iż kwota ta pochodzi z nieujawnionych źródeł przychodów. Z uwagi na powyższe, zobowiązanie ustalone zaskarżoną decyzją nie jest efektem opodatkowania prostytucji, a środków, których źródła pochodzenia nie ustalono. W kwestii okoliczności pracy zawodowej Skarżącej w latach 1997 - 1998 , Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego nie mógł wiedzieć o dochodach uzyskanych przed 1999 r., skoro Skarżąca sama w przesłuchaniu z dnia 3 lipca 2008 r. wskazała, iż nie uzyskiwała wynagrodzenia za pracę przed 1999 r. W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Skarżąca mogła zgromadzić w latach 1997-2001 z wynagrodzenia z pracy i zasiłków z ubezpieczenia społecznego i posiadać do czasu nabycia nieruchomości w 2003 r. łączną kwotę 26.530,30 zł czystego dochodu. Zatem, uwzględniając fakt, iż z majątku odrębnego Skarżącej sfinansowano wydatki w kwocie 60.096,60 zł, z czego kwota 19.000,00 zł pochodziła z darowizny pieniężnej od rodziców, a kwota 26.530,30 zł z oszczędności zgromadzonych w latach 1997-2001 z wynagrodzenia z pracy i zasiłków z ubezpieczenia społecznego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak pokrycia w przychodach wydatku w wysokości 14.566,30 zł (60.096,60 zł -19.000,00 zł - 26.530,30 zł). W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uzyskanie przez Skarżącą przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 14.566,30 zł i na podstawie przepisu art. 30 ust. 1 pkt 7 updof ustalił zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 10.925,00 zł, stanowiącej 75% podstawy opodatkowania w wysokości 14.566,00 zł. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nie uznanie za wiarygodnie zeznania brata G. R., który widział pieniądze i w przesłuchaniu w charakterze świadka stwierdził, iż wiedział o wyjazdach siostry jako "hostessa i damy do towarzystwa" lecz nie umie określić jakie pieniądze zarabiała gdyż nie uczestniczył w tych transakcjach. Uznanie w efekcie kwotę uzyskaną z prostytucja w wysokości 14566,30 zł., jak podano w cytowanej na wstępie decyzji jako pochodzące ze źródła nie ujawnionego i opodatkowano, co tym samym sankcjonuje się te dochody i tą działalność za legalną. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Stosownie do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a. " - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z tej przyczyny, Sąd, w pierwszej kolejności zbadał, czy toczące się postępowanie nie naruszyło norm postępowania, zawartych w Ordynacji podatkowej jak też, czy wydana w sprawie, zaskarżona decyzja jest zgodna z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaznaczyć należy, że podział dochodów i wydatków na dotyczące majątku odrębnego i wspólnego małżonków ma uzasadnienie w przepisach art. 31 - 33 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, póz. 59 ze zm.). Majątek odrębny stanowią między innymi przedmioty nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej (w tej sprawie – mieszkanie, oszczędności), przedmioty majątkowe nabyte poprzez darowiznę (w tej sprawie darowizny pieniężne od rodziców Skarżącej.) Należy też podkreślić w ramach analizy prawnej, że istnieją przychody, których nie da się jednoznacznie zakwalifikować do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe, ustawodawca stworzył jeszcze jedno źródło przychodów, nazywając je "innymi źródłami". Przychodami z innych źródeł, będą wszelkie przychody, które nie pochodzą ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f., a jednocześnie stanowią przychód w rozumieniu u.p.d.o.f. Do źródła tego należą wszelkie pozostałe przychody niemieszczące się w innych źródłach przychodów. Wprowadzanie innych źródeł przychodu ma zapewnić realizację zasady powszechności opodatkowania, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powinien się wiązać z osiąganiem jakichkolwiek przychodów, z wyjątkiem przychodów wyraźnie wyłączonych w ustawie. Ustawodawca w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje jedynie przykładowo na różnego rodzaju przychody pochodzące z innych źródeł. O przykładowym charakterze tego katalogu świadczy użycie w przepisie sformułowania "w szczególności". Przychodami z innych źródeł będą także inne przychody, niewymienione wyraźnie w ustawie. W przepisie tym w § 3, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. stwierdzono, że wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prawidłowo zakwalifikował ustalony stan faktyczny stwierdzając podstawy do ustalenia obowiązku podatkowego Skarżącej. Przychody ze źródeł nieujawnionych nie podlegają łączeniu z innymi źródłami przychodów, lecz opodatkowane są w sposób zryczałtowany. Stawka podatkowa jest w tym przypadku wyjątkowo restrykcyjna, wynosi bowiem 75% osiągniętego (a raczej oszacowanego) przychodu. Przepis art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. stanowi bowiem, że stawka podatkowa od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach wynosi 75% dochodu. Uznać zatem należy, że opodatkowaniu ryczałtowym 75% podatkiem podlegają przychody ze źródeł nieujawnionych lub nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. W przypadku przychodów nieujawnionych decyzja ustalająca ich wysokość i jednocześnie nakładająca 75% podatek ma charakter konstytutywny. Podatnik, aby mógł uniknąć konsekwencji ujętej w cytowanych przepisach jest zobowiązany do określenia w sposób precyzyjny przychodów i wydatków, łącznie z przytoczeniem dowodów. Postępowanie w tych sprawach, w sposób odmienny od każdego postępowania podatkowego, nakłada na podatnika nie zaś organ podatkowy ciężar dowodzenia. Jest to odejście od zasady określonej w art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którą to organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na poparcie tezy o konieczności przyjęcia przez podatnika, w tego typu sprawie, aktywnej postawy procesowej, można zacytować fragment komentarza autorstwa Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego do przepisu art. 20 u.p.d.o.f. (Komentarz Lex 2009) "W postępowaniu w sprawie przychodów pochodzących z nieujawnionych źródeł obowiązuje szczególna zasada rozkładu ciężaru dowodu. Jest on bowiem niejako dwuetapowy. W pierwszej fazie to organ podatkowy powinien wykazać, że wydatki podatnika w danym roku podatkowym przekraczają dochód wykazany w zeznaniu rocznym i że zachodzą przesłanki do uznania, iż miało miejsce osiąganie przychodów ze źródeł nieujawnionych. W tym momencie ciężar dowodu i inicjatywa przechodzi na podatnika. Teraz to on powinien wykazać, że wydatki, o których mowa, znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub w zgromadzonym mieniu." Należy też zacytować tezy dwóch wyroków sądowych: - "O ile w postępowaniu podatkowym dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach" (wyrok NSA z dnia 21 marca 1996 r., SA/WM90S/9S, niepubl.). - "To w jego [tj. podatnika] interesie jest przedstawienie materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że jego wydatki znajdują pokrycie w źródłach przychodów już opodatkowanych lub wolnych od podatku, gdyż z takiego faktu wyprowadza dla siebie korzystne skutki prawne" (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 kwietnia 2008 r., l SA/Bd 52/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd stwierdza, na podstawie zebranego w postępowaniu podatkowym materiału, że Skarżąca K. W. nie wykazała wszystkich źródeł przychodów, z których wraz mężem M. W., zakupiła zabudowaną nieruchomość w B.. Nie została przez nią udowodniona kwota 14.566,30 zł. Przez Dyrektora Izby Skarbowej zostały uznane przychody z darowizny pieniężnej, otrzymanej od rodziców, przychody z darowizn pieniężnych – prezentów ślubnych oraz oszczędności, z wynagrodzenia za pracę w latach 1997 – 1998, w kwocie 25.530,30 zł. W ocenie Sądu - Dyrektor Izby Skarbowej w W., prowadząc postępowanie, prawidłowo ocenił zgromadzone dowody i wydał decyzje, uzasadniającą dokonaną ocenę materiału dowodowego. K. W. nie udowodniła, że kwota 14.566,30 zł pochodziła z prostytucji, którą trudniła się przez szereg lat, gdyż nie wskazała żadnego źródła dowodowego, który mógłby potwierdzić taką okoliczność, a więc hotelu, motelu czy innego lokalu, w którym miała czynić usługi; osoby fizycznej czy prawnej organizującej targi, ich miejsca i daty, w których miała być hostessą; sklepów, w których kupowała ubrania i kosmetyki potrzebne jako strój reprezentacyjny na targach. Nie wykazała też sposobu przemieszczania się pomiędzy miastami, godząc świadczone usługi z pracą w sklepie, w sytuacji nieposiadania własnego środka lokomocji. Powołanie się przez Skarżącą na zeznania brata, który miał widzieć pieniądze, nie jest wystarczające. Brat mógł widzieć każde pieniądze, łącznie z pieniędzmi przyszłego męża, przechowywane przez Skarżącą, na cele mieszkaniowe małżonków. Brat w ten sposób nie był dowodem istnienia określonego źródła przychodów. Należy zauważyć, że w ustaleniach przychodów i wydatków Skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej przyjął na jej dobro tę okoliczność, że mieszkając wraz z dzieckiem u rodziców nie ponosiła żadnych kosztów z tego tytułu. W ten sposób wynik oszczędności był wyższy, gdyż wydatki zmniejszyłyby przychody. Za nieuwzględnieniem wyjaśnień Skarżącej, w ocenie Sądu, przemawia to, że usługi świadczone nieprzypadkowo, jakiegokolwiek byłyby rodzaju, muszą wykazywać powtarzalność czynności, kontaktów i miejsc ich świadczenia. Ta powtarzalność daje nie mniejsze, a większe możliwości dowodowe zainteresowanego, a więc wykazania swoich racji. Skarżąca mogła ujawnić każdą wersję powstania przychodów, ale tak ujawnioną - musiała udowodnić. W przeciwnym przypadku została narażona na niniejsze postępowanie, zakończone prawidłową decyzją Dyrektora Izby Skarbowej. Jedynie bowiem podatnik może ujawnić dane z określonego roku podatkowego, może również nie ujawnić żadnego ze źródeł legalnych swych przychodów, musi jedynie liczyć się ze skutkami w postaci decyzji, która właśnie w tej sprawie została wydana. Ze wskazanych przyczyn Sąd nie ujawnił okoliczności przemawiających za uwzględnieniem skargi i skargę K. W., na podstawie art. 152 p.p.s.a., oddalił.