III SA/Wa 1184/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska, sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant referent stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę W dniu 27 września 2012 r. A. Sp. z o.o. (dalej: zgłaszający), działająca z upoważnienia Spółki z o.o. H. (obecnie A. Sp. z o. o.) jako przedstawiciel bezpośredni, dokonała zgłoszenia celnego, wg dokumentu [...], do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru określonego jako "elementy połączeniowe kabli coax- filtry do pakietyzacji programów" (poz. 1), klasyfikując go do kodu [...] z zerową stawką celną i stawką podatku VAT w wysokości 23% (kod dodatkowy V999). Przedmiotowe zgłoszenie celne, jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19.10.1992 z późn. zm.. dalej "WKC") zostało przyjęte, co spowodowało objęcie towaru z mocy prawa procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu oraz określenia należności celno-podatkowych. W wyniku przeprowadzonej kontroli dokumentów i danych handlowych operacji przywozu w zakresie "Klasyfikacja taryfowa towaru w postaci filtrów do pakietyzacji programów TV i wartość celna towarów zaimportowanych w okresie od 01.01.2012 r. do 30.06.2014r.", przeprowadzonej w Spółce A. Sp. z o.o (Skarżąca) stwierdzono nieprawidłowości m.in. odnośnie taryfikacji filtrów zgłaszanych do pozycji 8536 taryfy celnej. Na podstawie zgromadzonych dokumentów Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. (NUC) ustalił, że towary zgłoszone w poz. 1 ww. dokumentu SAD to filtry do pakietyzacji programów telewizyjnych, instalowane przez operatora sieci bezpośrednio na kablu koncentrycznym i decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2015 r. orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty należności celnych wynikającej z długu celnego w następstwie zmiany klasyfikacji taryfowej i stawki celnej dla przedmiotowych towarów. Importowane przez Skarżącą filtry organ I instancji zaklasyfikował do kodu [...] ze stawką celną konwencyjną w wysokości 3,6%, uznając je za filtry antenowe, a zatem za części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatury objętej pozycjami od 8525 do 8528 Wspólnej Taryfy Celnej. Dyrektor Izby Celnej w W. (DIC), po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Następnie NUC postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług wobec przedmiotowych filtrów i decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. W. określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie 31677,00 PLN, z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 23%, stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej "ustawa"). Po rozpoznaniu odwołania Skarżącej, DIC decyzją z dnia [...] lutego 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą faktyczną rozstrzygnięcia organów obu instancji było ustalenie, że przedmiotem importu były filtry do pakietyzacji programów TV, zgłoszone przez przedstawiciela importera do kodu [...] z zerową stawką celną. Organy wyjaśniły, że skoro NUC w decyzji z dnia [...] lipca 2015 r. orzekł, iż prawidłowym kodem do przedmiotowych filtrów na podstawie ww. zgłoszenia celnego jest kod [...] ze stawką celną konwencyjną w wysokości 3,6% a rozstrzygnięcie to utrzymane zostało w mocy decyzją DIC Z dnia [...] listopada 2015 r., to tak dokona zmiana klasyfikacji taryfowej sprowadzonego towaru i kwoty długu celnego miała wpływ na określenie należnych podatków. Organy podkreśliły, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, iż postępowanie podatkowe mające na celu ustalenie wysokości podatków związanych z importem towaru jest ściśle związane z postępowaniem celnym i z ustaloną w tym postępowaniu klasyfikacją taryfową importowanego towaru oraz kwotą należnego cła. Zatem określenie przez NUC w decyzji z dnia [...] lipca 2015 r. klasyfikacji taryfowej przedmiotowych filtrów (kod [...] ) oraz prawidłowej wysokości należności celnych przesądziły o konieczności wydania decyzji określającej wysokość podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu przedmiotowego towaru. Jak podstawę prawną rozstrzygnięcia organy wskazały art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i 15, art. 33 ust. 2, 34 ust. 4, art. 41 ust. 1 oraz art. 146a ust. 1 ustawy. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wniosła do tutejszego sądu skargę, w której decyzji organu zarzuciła naruszenie: 1) art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania w postaci ograniczenia się przez organ II instancji jedynie do kontroli decyzji organu I instancji, 2) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 34 ust. 4 ustawy poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, oparcie decyzji wyłącznie na nieostatecznej decyzji organu celnego oraz niepodjęcie dodatkowych czynności w celu uzupełnienia postępowania dowodowego, a w konsekwencji błędne rozstrzygniecie sprawy, 3) art. 210 w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez nie zawarcie w decyzji wyczerpującego uzasadnienia prawnego i faktycznego oraz brak odniesienia się przez organ do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu co stanowi naruszenie prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Skarga jest niezasadna. W ocenie Sądu decyzja poddana kontroli w niniejsze sprawie, nie narusza przepisów prawa, a jako taka jest prawidłowa. Na wstępie wskazać należy, że wbrew stanowisku wyrażonemu przez Skarżącą w skardze, decyzja określająca wysokość należności celnej uzyskała przymiot ostateczności przed datą wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości podatku od towarów i usług. Zatem za nie mające oparcia w rzeczywistym stanie prawnym uznać należy zarzuty oparcia decyzji podatkowej wyłącznie na nieostatecznej decyzji organu celnego. Wobec powyższego brak było podstaw do kwestionowania przez sąd prawidłowości określenia podstawy opodatkowania. Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna, powiększona o należne cło. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe uwzględniły wartość celną określoną w ostatecznej decyzji DIC w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, zmieniającej także dane zawarte w zgłoszeniu celnym towarów. Zdaniem Sądu, zasadne było oparcie się na tak ustalonej wartości celnej. Dopiero w razie zmiany ostatecznej decyzji lub jej wyeliminowania z obrotu prawnego możliwe byłoby kwestionowanie ustaleń dotyczących podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Sąd podkreśla w tym miejscu, że postępowanie podatkowe nie może służyć kwestionowaniu ustaleń postępowania prowadzonego w celu określenia należności wynikających z długu celnego, chociaż wynik tego ostatniego – jeśli będzie skutkował zmianą elementów składających się na podstawę opodatkowania – wpłynie (z oczywistych powodów) na wysokość podatku. Wskazać bowiem należy, że ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy administracyjne. Są one wprawdzie ze sobą powiązane, gdyż mogą być rozpoznane jedną decyzją (art. 33 ust. 2 ustawy), niemniej każda z nich oparta jest na innej podstawie materialnoprawnej. Decyzja w sprawie należności celnych, posiadająca walor ostateczności, stanowi dla organów podatkowych swoisty "przedsąd", rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, czy też okoliczności mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych. Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające zeń, istotne dla spraw podatkowych, ustalenia nie mogą być jednak kwestionowane przed organami podatkowymi (tak NSA w wyrokach z dnia 10 listo-pada 2006 r., I FSK 182/06 i z dnia 6 sierpnia 2009 r., I FSK 2042/08, a także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 151/08). Wykluczona jest więc – w tym odrębnym od celnego postępowaniu podatkowym – ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej, a w konsekwencji – wysokości należnego cła. Stosownie bowiem do treści art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. W tym miejscu Sąd chce zwrócić uwagę na ugruntowane już orzecznictwo sądów administracyjnych, które jednoznacznie prowadzi do wniosku, że wartość celna importowanego towaru określona w ramach postępowania celnego nie jest kategorią (wielkością) podatkową, lecz celną. Podlega bowiem weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego zawartych w WKC. Wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z przywołanych wyżej przepisów celnych. Jeśli zaś wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego (por. wyrok NSA z 4 grudnia 2007 r., I FSK 1005/07), a to z kolei oznacza, że "sprawa celna" tycząca wartości celnej towarów nie może być tożsama ze "sprawą podatkową", której przedmiotem jest określenie wysokości podatku akcyzowego lub podatku od towarów i usług (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 kwietnia 2011 r., I SA/Gd 214/11, cbois). Powtórnego, silnego zaakcentowania wymaga, że w ramach postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług organy podatkowe nie mogą dokonać odrębnych ustaleń faktycznych w sprawie wartości celnej importowanych towarów. Również i Sąd, rozpoznając skargę na decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług, nie jest władny rozważać prawidłowości określenia wartości celnej, ustalonej odrębną, ostateczną już przy tym decyzją organu celnego. Oznacza to, że objęte punktem 2 petitum skargi zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należy za niezasadne. Również za niezasadne uznać należy zarzuty objęte punktem 1 i 3 skargi, a sprowadzającej się do zarzutu ograniczenia się przez organ drugiej instancji wyłącznie do kontroli decyzji wydanej przez NUC. DIC w zaskarżonej decyzji wskazał i wyjaśnił podstawą prawną swojego rozstrzygnięcia, przywołał podstawową dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczność faktyczną jaką była zmiana taryfikacji celnej towaru, wyjaśnił, że z konstrukcji przepisów ustawy wynika, iż samoistną podstawą do określenia podatków w prawidłowej wysokości jest stwierdzenie w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego, że zostały one wykazane nieprawidłowo. Podkreślił, powołując się na bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, że w ramach postępowania podatkowego mającego na celu ustalenie wysokości podatków związanych z importem towarów organy podatkowe są zobligowane do uwzględnienia wszelkich okoliczności już uprzednio rozstrzygniętych przez organy celne. Końcowo sąd wskazuje, że Skarżąca nie wskazała jaki wpływ, powoływane przez nią naruszenia mogły mieć na wynik sprawy. Sąd takiego wpływu również nie dostrzega, a stosownie do art. 145 par. 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. sąd może uchylić zaskarżoną decyzję jedynie w sytuacji w której naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Końcowo sąd wyjaśnia, że z urzędu znana jest mu okoliczność, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 76/16 oddalił skargę Skarżącej na decyzję DIC z dnia [...] listopada 2015 r., w której orzeczono o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego określając prawidłową wartość celną przedmiotowego towaru. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.