III SA/Wa 1267/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. i za poszczególne miesiące 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] września 2009 r. określił R. M. (dalej jako: "Skarżący") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. oraz za okres od stycznia do grudnia 2004 r. Z akt sprawy wynika, że w trakcie przeprowadzonej kontroli ustalono, że 7 sierpnia 2001 r. aktem notarialnym Repertorium A nr [...] Skarżący zawarł umowę dzierżawy części nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] z obrębu 03-05 położonej w K. przy ul. J. S. [...] o obszarze 4.215 m2. Skarżący osiągał od września 2001 r. przychody z tytułu dzierżawy tej nieruchomości w wysokości 4.004,25 zł miesięcznie, płatne z góry. W 2003 r. przekroczył limit obrotów uprawniający do zwolnienia podmiotowego. W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał w dniu [...] września 2009 r. decyzję, w której określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. oraz za okres od stycznia do grudnia 2004 r. uznając, iż dzierżawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji Skarżący podniósł, że aktem notarialnym z dnia 7 sierpnia 2001 r. jako właściciel gospodarstwa rolnego wydzierżawił część gospodarstwa Spółce P. S.A. z siedzibą w G.. W § 2, 7, 10 aktu notarialnego zapisane zostało prawo do pobierania pożytków z dzierżawionej nieruchomości. Wskazał także, że P. S.A. wpisana jest do Krajowego Rejestru Sądowego, w którym w dziale 3 jako przedmiot działalności Spółki zostało wpisane: uprawa ziemniaków, korzeni i bulw o dużej zawartości skrobi i inuliny; uprawa roślin przemysłowych i inne uprawy rolne gdzie indziej nie sklasyfikowane; uprawa warzyw; chów i hodowla bydła. W ocenie Skarżącego nie ma wątpliwości, że wydzierżawiona część gospodarstwa rolnego jest i powinna być przeznaczona przez Spółkę na cele rolnicze. Protokół z oględzin potwierdza rolniczy charakter dzierżawionej działki. Podczas kontroli ustalono także, że zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka o łącznej powierzchni 1,3317 ha jest gruntem rolnym. W związku z powyższym czynność ta jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust.1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz.970) dalej “rozporządzenie". Następnie pismem z dnia 14. grudnia 2009 r. Skarżący złożył skargę do Dyrektora Izby Skarbowej w W. na działanie organu pierwszej instancji oraz bezczynność organu odwoławczego. W piśmie tym opisał działania Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. podjęte po wydaniu zaskarżonej decyzji, mające na celu wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego. Skarżący stwierdził, iż fakt ujmowania przez Spółkę czynszu dzierżawnego w kosztach wyszedł na jaw dopiero podczas kontroli podatkowej i Spółka P. S.A. tłumacząc się z tego faktu złożyła na piśmie oświadczenie o celu zawarcia umowy, tj. zwiększenie atrakcyjności i bezpieczeństwa okolicy. Zdaniem Skarżącego działania Urzędu Skarbowego są celowymi działaniami podejmowanymi na korzyść Spółki należącej do jednego z najbogatszych ludzi w Polsce, skierowanymi na wymuszenie na Skarżącym sprzedaży tejże Spółce nieruchomości. Ponadto podniósł, że Sąd Rejonowy dla W. Wydział Ksiąg Wieczystych rozpatrywał wnioski Spółki P. S.A. o odłączenie z księgi wieczystej działek, z którymi Skarżący graniczy - zakupionych wbrew przepisom Prawa wodnego przez P. S.A. i wnioski Spółki zostały oddalone postanowieniami [...] i [...]. W wyniku rozpatrzenia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] marca 2010 r., utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do zagadnienia: czy dzierżawa części nieruchomości położonej w K. jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Przytoczył treść art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11, poz. 50, ze zm.), dalej jako ustawa o VAT oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako: "u.p.t.u.". Stwierdził, że umowa dzierżawy jest odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju w rozumieniu art. 2 ustawy o VAT oraz art. 5 ust.1 pkt. 1 u.p.t.u. i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem na ogólnych zasadach. Zawarcie umowy dzierżawy, której przedmiotem jest nieruchomość skutkuje tym, że wydzierżawiający wykonuje czynność podlegającą opodatkowaniu, a tym samym jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym dzierżawa gruntów dokonywana przez podatnika podatku od towarów i usług - co do zasady - podlega opodatkowaniu. Ogólną zasadą jest bowiem opodatkowanie dzierżawy gruntów, natomiast wyjątkiem zwolnienie dzierżawy gruntów na cele rolnicze. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., zwolnienie określone rozporządzeniem dotyczące dzierżawy gruntów należy ściśle powiązać z faktycznym rolniczym użytkowaniem nieruchomości w czasie obowiązywania umowy dzierżawy. Z uwagi na fakt, że ze zwolnienia od podatku korzysta wyłącznie dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, w pierwszej kolejności należy ustalić: czy przedmiot umowy dzierżawy jest wykorzystany na cele rolnicze. W związku z tym, przy ocenie zasadności powołania się przez Skarżącego na zwolnienie organ odwoławczy wziął pod uwagę ogół okoliczności, które mogą wskazywać na sposób wykorzystywania wydzierżawionej nieruchomości gruntowej. Zgodnie z treścią załączonej umowy dzierżawy przedmiotem umowy są grunty rolne o obszarze 4.215 m2 położone wzdłuż rzeki J.. Umowa została zawarta na 10 lat, a po upływie powyższego terminu strony mogą przedłużyć okres obowiązywania umowy o kolejne 10 lat. W § 2 umowy dzierżawy zostało zapisane prawo Spółki P. S.A. do pobierania pożytków z dzierżawionej nieruchomości. W § 7 tej umowy zapisano obowiązek uporządkowania przez Spółkę na swój koszt części nieruchomości, w tym za zgodą Urzędu Miasta K. wykonanie zabiegów pielęgnacyjnych i trzebieży selekcyjnej. Wydzierżawiający zawierając umowę dzierżawy zastrzegł również umowne prawo pierwokupu na rzecz P. S.A. całej nieruchomości bądź części nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy ( § 8 umowy). Analizując zawartą umowę, organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest w niej wyraźnego zapisu, że dzierżawa gruntów przeznaczona jest na cele rolnicze. Natomiast zgromadzone dowody w sprawie wskazują, że dzierżawiona nieruchomość nie była i obecnie nie jest użytkowana na cele rolnicze. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, iż P. S.A zawierając umowę dzierżawy nieruchomości miał zamiar ewentualnego nabycia tej nieruchomości w celach inwestycyjnych. Organ podkreślił, że do podstawowych rodzajów działalności Spółki należą kupno i sprzedaż nieruchomości oraz wynajem nieruchomości. Cel inwestycyjny dzierżawy, został potwierdzony materiałami dowodowymi przesłanymi przy piśmie z 5 czerwca 2009 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G.. Z materiałów tych wynika, iż czynsz dzierżawny wynikający z ww. umowy dzierżawy nieruchomości opłacany przez Spółkę w latach 2001 – 2008 r. stanowił koszty uzyskania przychodów. Cel inwestycyjny, został również potwierdzony przez świadka T. R. pełniącego funkcję pełnomocnika Zarządu P. S.A (protokół przesłuchania świadka z 10 grudnia 2009 r.). Ponadto świadek zeznał, że dzierżawiona nieruchomość leży po drugiej stronie rzeki, w bezpośrednim sąsiedztwie posiadłości Spółki, dlatego Spółka chciała stworzyć strefę ochronną i uatrakcyjnić swoją posiadłość. Spółka wydzierżawiając grunt miała za cel odmienne niż rolnicze wykorzystywanie gruntów, ponieważ prowadzenie takiej działalności na terenie K. nie było i nie jest w planach Spółki. Ponadto świadek stwierdził, iż na działce tej nie ma możliwości prowadzenia działalności rolnej, ponieważ jest bardzo gęsto zadrzewiona. Spółka na wydzierżawionej działce nie uprawiała ziemniaków, bulw ani innych roślin, nie hodowała również zwierząt. Działalność rolna na wydzierżawionej działce nie jest możliwa bez wycięcia dużej ilości drzew. Spółka prowadzi działalność rolną, ale w nabytym gospodarstwie na Z.. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że Strona chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku, ma obowiązek ustalenia zamiaru dzierżawcy, co do sposobu wykorzystywania gruntu, będącego przedmiotem dzierżawy. W wyniku dokonanych oględzin stwierdzono, że jest to pas ziemi położony bezpośrednio przy brzegu rzeki J. porośnięty trawą, drzewami i krzewami. Dzierżawca nie prowadzi na działce żadnej działalności gospodarczej, ani nie pobiera żadnych pożytków z tej działki. Zdaniem organu istotne znaczenie w rozstrzyganej sprawie mają dokonywane zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że tylko niewielka część tej działki została przeznaczona pod zieleń nieurządzoną wzdłuż rzeki J.. Zgodnie bowiem z nowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz w terenie pod zieleń nieurządzoną wzdłuż rzeki J.. Dlatego też, z uwagi iż dzierżawa dotyczyła gruntów, których rzeczywisty cel wykorzystania był związany z inwestowaniem, czego potwierdzeniem są zmiany w miejscowym planie zagospodarowania, należy uznać, że dzierżawa gruntu nie podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Na powyższą decyzję Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniósł o jej uchylenie w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi wskazał, że dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej ocena sytuacji wykracza poza swobodę uznania administracyjnego i nosi znamiona dowolności. Podkreślił, że zarówno umowa dzierżawy, jak również oświadczenie o wyborze zwolnienia z VAT, zostały złożone przez Skarżącego osobiście w Urzędzie Skarbowym w P.. Organ ten poinformował Skarżącego, że z uwagi na dzierżawę gruntu rolnego na cele rolnicze Skarżący korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (co również zostało potwierdzone w protokole kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach od 26 stycznia do 2 lutego 2009 r.) Skarżący stwierdził, że przy wymierzaniu podatku rolnego, który opłaca za całą nieruchomość, w tym i część dzierżawioną, ma zastosowanie definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Natomiast podstawę wymiaru podatku, zgodnie z ustawą Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2000 r., nr 100, poz. 1086 ze zm.), stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie mogą więc mieć znaczenia przepisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, bowiem przesądzają one jedynie o sposobie zagospodarowania określonego terenu. Ponadto plan zagospodarowania przestrzennego wszedł w życie w lipcu 2005 r., natomiast umowa dzierżawy została zawarta 7 sierpnia 2001 r., a więc w okresie jej zawarcia, jak i w okresie, za który określa się zobowiązanie w podatku VAT, zapisy planu zagospodarowania przestrzennego nie istniały. Nie było też wiadomo jakie rozwiązania dla poszczególnych terenów zostaną w przyszłym planie ustalone. Podniósł, że gdyby dzierżawiona część nieruchomości była zajęta na prowadzenie innej działalności gospodarczej niż działalność rolnicza lub istniałaby zgoda na realizowanie tam jakichś zadań inwestycyjnych, to - zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 - podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości a nie podatkiem rolnym. Opodatkowanie podatkiem rolnym pomimo wejścia w życie planu zagospodarowania przestrzennego potwierdza fakt nie prowadzenia tam innej działalności, czemu ani spółka, ani organ nie zaprzecza. W ocenie Skarżącego grunt rolny położony na terenie, który został objęty planem zagospodarowania przestrzennego traci swój charakter dotychczasowy dopiero wtedy, gdy według planu zagospodarowania przestrzennego zostanie przeznaczony na cele nierolnicze i zostanie faktycznie wyłączony z produkcji rolnej. Zaniechanie przez spółkę wykorzystywania gruntów rolnych nie jest - samo przez się - równoznaczne ze zmianą dotychczasowego sposobu ich wykorzystywania. Następnie wskazał, że to spółka "uciekała" od podatku traktując przez 8 łat czynsz dzierżawny jako koszty uzyskania przychodów. Obecne tłumaczenie przez pełnomocnika zarządu spółki ucieczki od podatku dochodowego zamiarem nabycia nieruchomości od skarżącego - jest kpiną. Koncowo Skarżacy podał, że o fizycznej utracie dotychczasowego charakteru gruntu, można by było mówić, jeżeli zaniechanie będzie się łączyć z rozpoczęciem innego wykorzystywania gruntów rolnych, a nic takiego nie ma miejsca i nie będzie mogło mieć w przyszłości, ponieważ: - naruszyłoby to warunki zawartej umowy dzierżawy; - Skarżący nigdy nie wyrażał i nie wyrazi zgody na zbycie nieruchomości, jak również na jej podział, ponieważ stanowi ona źródło utrzymania dla całej rodziny; - 71,17% dzierżawionej działki, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego została oznaczona symbolem Zn- teren zieleni nieurządzonej, co oznacza zakaz zabudowy kubaturowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest właściwa interpretacja powyższego przepisu, tj. czy zwolnieniem objęta jest dzierżawa gruntów faktycznie wykorzystywanych na cele rolnicze - jak interpretują organy podatkowe, czy też, jak wywodzi podatnik - zwolniona jest dzierżawa gruntów o charakterze rolnym, oznaczonych w ewidencji gruntów jako grunty rolne. Zdaniem sądu wykładnia § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów dokonana została przez organy podatkowe przy nadinterpretacji zawartych w przepisie przesłanek. Dyrektor Izby Skarbowej wywodzi warunki, które nie są w nim wyrażone. Utożsamia pojęcia "gruntów przeznaczonych na cele rolnicze" i "gruntów wykorzystywanych na cele rolnicze", ponadto wymóg "przeznaczenia gruntów na cele rolnicze" wiąże raczej z zamiarami dzierżawcy co do sposobu korzystania z przedmiotu dzierżawy, niż z przeznaczeniem terenu. W rozporządzeniu nie sprecyzowano pojęcia "gruntów przeznaczonych na cele rolnicze", dlatego należy sięgnąć do dyrektywy interpretacyjnej związanej z wykładnią systemową zewnętrzną. Do tego sposobu sięgnął skład 7 sędziów NSA w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. I FPS 8/10 przy wykładni art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., w którym występuje pojęcie "terenów przeznaczonych pod zabudowę". Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. NSA wskazał, że przepisem, który nawiązuje do podstawy wymiaru podatków, jest art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.). Przepis ten stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. A zatem dla wymiaru każdego podatku, w tym podatku od towarów i usług, wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Brzmienie art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego nie daje podstaw do podziału tych danych na te, które są wiążące dla organów podatkowych, i te, które takiego waloru nie mają. Ewidencja gruntów, zgodnie z powołanym artykułem, jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości. Również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego związane z wymiarem podatku od nieruchomości wskazuje na wiążący charakter ewidencji gruntów. W wyroku z 15 kwietnia 2008 r. sygn. akt II FSK 372/07 (LEX nr 490966) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. Przepis art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego nie wymaga dalszej wykładni, stanowiąc wprost o tym, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę wymiaru podatku. Przez podstawę wymiaru podatku należy rozumieć zarówno określenie przedmiotu opodatkowania, zaliczenie do właściwej stawki podatkowej, jak i objęcie określonych gruntów zwolnieniem od opodatkowania. W innym wyroku z 3 marca 2005 r. sygn. akt FSK 912/05 (LEX nr 164493) NSA wyraził pogląd, że stosownie do art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego dane z ewidencji gruntów stanowią podstawę wymiaru podatków, a contrario zaś należy przyjąć, że dane te stanowią podstawę do stosowania zwolnień od podatku, jeśli zwolnienie zależy od danych objętych ewidencją gruntów. Z kolei w wyroku z 29 czerwca 2006 r. sygn. akt II FSK 1505/05 (LEX nr 599494) NSA podkreślił, że w świetle art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego organy podatkowe ustalające wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Z wykładni art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego jednoznacznie wynika, że przy interpretacji § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, dotyczącego zwolnień z tytułu dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, decydujące znaczenie będą miały dane wynikające z ewidencji gruntów. Nie ulega wątpliwości, że przy ustalaniu, czy dzierżawa dotyczy gruntów przeznaczonych cele rolnicze istotne znaczenie może mieć plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego. Przepis art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. Nr 80, poz. 717 ze zm., cyt. dalej jako "u.p.z.p."). stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel (T. Bąkowski: Ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Komentarz, Kraków 2004, komentarz do art. 4 u.p.z.p.). W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy (art. 4 ust. 2 u.p.z.p.). W wyroku z 16 listopada 2007 r. sygn. akt II OSK 1531/06 (LEX nr 490098) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że skoro miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala przeznaczenie terenu (art. 4 ust. 1 u.p.z.p.), to w przypadku braku takiego planu dla danego terenu funkcję tę musi przejąć decyzja o warunkach zabudowy (art. 4 ust. 2 ustawy). Decyzja taka jako akt indywidualny prawa administracyjnego, dopóki jest w obrocie prawnym, dopóty powinna mieć wiążący charakter nie tylko dla stron postępowania administracyjnego, ale również dla kontrahentów umowy dostawy gruntów i organów podatkowych. Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z 22 lipca 2008 r. sygn. akt I FSK 830/07 (LEX nr 437955), wskazując, że przez pojęcie "teren przeznaczony pod zabudowę" użyte w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy rozumieć teren o takim przeznaczeniu wynikającym z zakwalifikowania w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego bądź w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające o różnych przeznaczeniach lub różnych zasadach zagospodarowania terenu. Tak więc charakter terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren przeznaczony na cele rolnicze. Jeżeli natomiast planu nie ma - w decyzji zakwalifikowania danego obszaru w ewidencji budynków i gruntów, chyba z że datą późniejszą została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzje takie wydaje się wyłącznie w razie braku planu zagospodarowania terenu. (Z. Modzelewski, G. Mularczyk: Ustawa o VAT. Komentarz, Warszawa 2006, s. 502- 503). W podsumowaniu skład 7 sędziów NSA w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. I FPS 8/10 zajął stanowisko, że "w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086), w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków. Przenosząc powyższe rozważania do sytuacji występującej w rozpoznawanej sprawie stwierdzić należy, że plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru, na którym położona jest przedmiotowa działka został przyjęty Uchwałą Nr 326/IV/21/2005 Rady Miejskiej Konstancin Jeziorna z dnia 25 kwietnia 2005 r. a wszedł w życie dopiero 16 lipca 2005 r. Działka o nr [...] o pow. 1,3317 ha, której część (4.215 m 2 ) jest przedmiotem dzierżawy znajduje się w terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz w terenie przeznaczonym pod zieleń nieurządzoną. Przed wejściem w życie w/w planu dla tego terenu nie obowiązywał żaden plan zagospodarowania przestrzennego, gdyż poprzedni p.z.p. z 1987 r. wygasł z dniem 31 grudnia 2003 r. Nb. w poprzednim planie przeznaczenie powyższego terenu było następujące: "Teren projektowanej zieleni parkowej ciągu ekologicznego (...) Zakaz inwestowania na tym terenie do czasu przejęcia go na cele parkowe. Należy zachować dotychczasowe użytkowanie pod uprawy polowe..." Oznacza to że do dnia 16 lipca 2005 r. nie było żadnych podstaw do przyjęcia, że teren nie był przeznaczony na cele rolnicze, gdyż z ewidencji gruntów wynikało, że był on oznaczony jako grunt rolny. W opinii sądu również ustalenia organu co do przeznaczenia gruntów na cele inwestycyjne po tej dacie są nieudowodnione. Działka ma powierzchnię 1,3317 ha, przedmiotem dzierżawy była tylko jej część - 4..215 m2 położona wzdłuż rzeki J.. W piśmie z dnia 17 grudnia 2009 r. Urzędu Miasta i Gminy K. podano, że działka nr [...] znajduje się w terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz w terenie przeznaczonym pod zieleń nieurządzoną wzdłuż rzeki J.. Z akt sprawy wynika, że dzierżawiona część położona jest właśnie wzdłuż rzeki J.. Jak twierdzi w skardze Strona aż 71 % wydzierżawionego gruntu stanowi teren oznaczony w planie symbolem Zn - zieleń nieurządzoną, a jedynie nieznaczna część objęta jest w planie oznaczeniem zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna. Dodatkowo wskazuje, że część ta jest zbyt mała, by mogła być przeznaczona na działkę budowlaną, gdyż w tym rejonie działki budowlane nie mogą być mniejsze niż 1.500 m 2. Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Sądu brak jest w aktach sprawy ustaleń świadczących o tym, by przedmiotowa cześć nieruchomości nie stanowiła gruntu przeznaczonego na cele rolne. Sąd podziela argumentację strony Skarżącej, że dla nabycia uprawnień do zwolnienia od podatku VAT dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze nie mają znaczenia ani plany dzierżawcy, ani okoliczność, czy na tych gruntach jest prowadzona działalność rolnicza, czy też taka działalność nie jest prowadzona. Określony w rozporządzeniu cel rolniczy dotyczy bowiem nie przeznaczenia dzierżawy lecz przeznaczenia gruntu. Rozpoznając sprawę ponownie organ oceni przeznaczenie dzierżawionej części działki nr [...] w oparciu o zapisy w ewidencji gruntów oraz uwzględnieni przedstawione wyżej wskazania Sądu, w szczególności weźmie pod uwagę, że oznaczenie terenu symbolem Zn nie oznacza braku przeznaczenia na cele rolnicze. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.