III SA/Wa 1348/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2008 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę 1. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej " ustawa Ord. pod.") oraz art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej "ustawa o VAT z 1993 r."), a także art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 4 oraz art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT z 2004 r."), Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. określającą "P." Sp. z o.o. z/s w W. (Skarżącej w niniejszej sprawie) wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r. 2. Z akt sprawy wynikało, że iż w dniu [...] maja 1999 r. P. Sp. z o.o. dokonała zgłoszenia celnego towaru w postaci leków. Należności podatkowe objęte niniejszym zgłoszeniem celnym zostały przez Skarżącą zapłacone. Powyższe zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną. Towary zostały następnie zwolnione dla wykorzystania ich w celach określonych przez procedurę celną, którą zostały objęte. W trakcie przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w W. w 2001 r. kontroli, której przedmiotem była wartość celna towarów w postaci leków zgłaszanych w procedurze dopuszczenia do obrotu w okresie od 1 stycznia 1999 r. do 31 października 2001 r. stwierdzono, że wartość celna importowanych towarów została ustalona w sposób nieprawidłowy. W toku przeprowadzonych czynności kontrolnych ujawniono bowiem umowę o sprzedaży, dystrybucji i wsparciu technicznym z dnia 1 stycznia 1996 r. zawartą pomiędzy "P." Sp. z o.o. (uprzednio "P." Sp. z o.o.) z siedzibą w W., a firmą "P." S.A. z siedzibą w L. oraz wystawioną na jej podstawie notę kredytową nr [...] z dnia 8 czerwca 1999 r. na podstawie której został udzielony rabat w odniesieniu do wartości faktury z dnia 19 maja 1999 r. 3. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2004 r. ustalił wartość importowanego towaru oraz określił kwotę podatku VAT z tytułu importu. 4. Decyzja ta została uchylona decyzją Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2006 r. a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia. 5. Następenie po przeprowadzeniu postępowania podatkowego uwzględniającego zalecenia organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. określił wysokość zobowiązania w podatku VAT w prawidłowej wysokości. 6. Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w W., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności: - art. 70 z związku z art. 208 § 1 ustawy Ord. pod. poprzez nie umorzenie prowadzonego postępowania podatkowego mającego za przedmiot przedawnione zobowiązanie podatkowe: - art. 120 ustawy Ord. pod. poprzez wydanie decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. bez podstawy prawnej; - art. 121 ustawy Ord. pod. poprzez działanie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nie budzące zaufania do organów celnych. 7. Po rozpatrzeniu odwołania i analizie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie Dyrektor Izby Celnej w W. wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Organ wyższego stopnia wskazał, że stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy o VAT z 1993 r., obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie z art. 2 § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego. Zgłaszający obowiązany jest do dokonania zgłoszenia celnego w formie pisemnej deklarując właściwe dane stanowiące podstawę do określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 64 § 1 Kodeksu Celnego). Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3 Kodeksu Celnego). Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług ciąży w takiej sytuacji na podatniku, który obowiązany jest do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że jeżeli organ celny stwierdzi, iż kwota podatku VAT oraz podatku akcyzowego została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek VAT oraz podatek akcyzowy w zgłoszeniu celnym w prawidłowej wysokości, zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. i art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej powoływanej jako "u.p.a."). Powołując się na treść art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, za podstawę opodatkowania towarów przyjęto wartość celną towaru określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lipca 2002 r. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 208 w związku z art. 70 ustawy Ord. pod., organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 59 § 1 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części w skutek m.in. zapłaty. Powołując się na uchwałę Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03 wskazał, że zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, jednak organ odwoławczy może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 ustawy Ord. pod., umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku. Należności podatkowe objęte ww. zgłoszeniem celnym zostały przez Stronę zapłacone. W związku z zapłatą należności podatkowych objętych zgłoszeniem celnym zarzut Skarżącej jest niezasadny. 8. Pismem z dnia zaskarżył powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 120 ustawy Ord. pod. poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Celnej w W. decyzji bez podstawy prawnej; 2) art. 121 § 1 ustawy Ord. pod. poprzez prowadzenie przez Dyrektora Izby Celnej w W. postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych; 3) art. 125 § 1 ustawy Ord. pod. poprzez niezastosowanie się przez Dyrektora Izby Celnej w W. do jego treści; 4) art. 139 § 3 ustawy Ord. pod. poprzez niezastosowanie się przez Dyrektora Izby Celnej w W. do jego treści; 5) art. 208 w związku z art. 70 ustawy Ord. pod. poprzez nieumorzenie przez Dyrektora Izby Celnej w W. prowadzonego postępowania podatkowego mającego za przedmiot przedawnione zobowiązanie podatkowe. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż zgodnie z przepisem art. 70 § 1 ustawy Ord. pod., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Spółka pragnie zauważyć, iż zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem niniejszego postępowania uległo przedawnieniu, czego oczywistą konsekwencją była konieczność umorzenia postępowania mającego za przedmiot to zobowiązanie. W przedmiotowej sprawie zgłoszenie celne SAD dokonane zostało w dniu [...] maja 1999 r. W związku z powyższym, termin płatności podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym upływał w dniu [...] maja 1999 r. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ord. pod., decyzja określająca wysokość podatku inną niż deklarowana przez podatnika może być wydana dopóki nie nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego, tj. nie później niż do końca 5 roku, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy zatem zauważyć, iż w przedmiotowym postępowaniu wydanie decyzji możliwe było, co do zasady, do dnia 31 grudnia 2004 r. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego została wydana zaś w dniu [...] stycznia 2007 r. tj. już po okresie przedawnienia. Biorąc zatem pod uwagę całość przedmiotowej argumentacji, zdaniem Spółki, postępowanie w niniejszej sprawie powinno zostać umorzone przez organ odwoławczy jako bezprzedmiotowe, tj. mające za przedmiot zobowiązanie podatkowe przedawnione, czego jednak Dyrektor Izby Celnej w W. nie uczynił naruszając tym samym przepis art. 208 ustawy Ord. pod. w zw. z art. 70 ustawy Ord. pod. Skarżąca podkreśliła, że w swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej odrzucił argumentację Spółki w zakresie przedawnienia, twierdząc, iż w przedmiotowym stanie faktycznym norma art. 70 § 1 ustawy Ord. pod. nie znajdzie zastosowania wobec wcześniejszego wygaśnięcia zobowiązania na skutek jego zapłaty. Na poparcie swojego stanowiska organ odwoławczy powołuje się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. (sygn. akt FPS 8/03), zgodnie z którą:"(...) zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a organ odwoławczy w czasie praktycznie nieograniczonym może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 ustawy, umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku. Organ odwoławczy nie może jedynie określić podatku w kwocie wyższej od zapłaconej, bo w tym zakresie - wobec braku zapłaty - zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 3 ustawy Ord. pod. według stanu prawnego obowiązującego w 2002 r.)"Analiza powyższego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego (na którym opiera swoje rozstrzygnięcie organ drugiej instancji), w ocenie Skarżącej prowadzi zatem do wniosku, iż: zapłata zobowiązania podatkowego oznacza jego wygaśnięcie; po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a zatem decyzja organu określająca wysokość podatku może zostać wydana w nieograniczonym czasie; niemniej jednak po upływie okresu przedawnienia, organ może wydać decyzję jedynie korzystną dla strony.Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka pragnie wyraźnie podkreślić, iż przedmiotowa argumentacja nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie. W żadnym bowiem wypadku przedmiotowa decyzja, nie jest decyzją korzystną dla Spółki a tylko taka może zostać wydana w stosunku do Spółki po upływie okresu przedawnienia (co miało miejsce w niniejszej sprawie). W przedmiotowej sprawie, Spółka nie będzie mogła bowiem zwrócić się do organów podatkowych z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku, gdyż od dnia jego zapłaty minął okres 5 lat. Ponadto z treści art. 40 ustawy VAT z 2004 r. odpowiednik art. 11h ustawy VAT z 1993 r. jasno wynika, że w przypadku gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego (jak miało to miejsce w sytuacji Spółki). A zatem, w świetle powyższego uregulowania, decyzja Dyrektora Izby Celnej w żaden sposób nie może być traktowana jako korzystna dla Spółki (co najwyżej jako neutralna), a tylko taka (tj. korzystna) mogła zostać wydana w stosunku do Spółki. W związku z powyższym, przedstawiona przez organ celny II instancji argumentacja w zakresie przedawnienia - oparta na uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. - nie znajdzie zastosowania. Biorąc zatem pod uwagę całość przedmiotowej argumentacji, zdaniem Spółki, postępowanie w niniejszej sprawie powinno zostać umorzone przez organ odwoławczy jako bezprzedmiotowe, tj. mające za przedmiot zobowiązanie podatkowe przedawnione, czego jednak Dyrektor Izby Celnej nie uczynił naruszając tym samym przepis art. 208 ustawy Ord. pod. w zw. z art. 70 ustawy Ord. pod. Działania organu odwoławczego nie znajdują zatem umocowania w obowiązujących przepisach prawa, co stanowi zdaniem Spółki naruszenie normy art. 120 Ordynacji podatkowej. Nadto Skarząca podniosła, iż decyzja Dyrektora Izby Celnej została wydana w terminie znacznie przekraczającym termin ustawowy do wydania rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy. Spółka wniosła bowiem odwołanie od decyzji Naczelnika UC w dniu 26 lutego 2007 r., natomiast Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję w dniu [...] lutego 2008r., a więc ponad rok po wniesieniu odwołania przez Spółkę tym samym w ocenbie Skarżącej został przepis art. 125 § 1 ustawy Ord. pod. Powyższe działania organu odwoławczego naruszają także zasadę zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 ustawy Ord. pod. Mając powyższe na uwadze pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. jako naruszających przedstawione powyżej przepisy oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kasztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 9. Dyrektor Izby Celnej w W. odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze, podtrzymuje w całości swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 10. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę określone w przepisach ustawy p.p.s.a kryteria oceny prawnej zaskarżonych aktów administracyjnych nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygniecie. Sąd nie dopatrzył się też naruszenia prawa powodującego po stronie organów podatkowych obowiązek wznowienia postępowania podatkowego, a także okoliczności wskazujących na istnienie przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Przedmiotem skargi w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, w której określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości niższej od wynikającej z uprzednio złożonej deklaracji SAD. 11. Jako główny zarzut skargi Skarżąca wskazała naruszenie art. 70 § 1 w związku z art. 208 ustawy Ord. pod., poprzez nieumorzenie prowadzonych postępowań podatkowych mających za przedmiot przedawnione zobowiązania podatkowe. W ocenie Sądu zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. Przede wszystkim wskazać należy, że przepisy podatkowe przewidują dwa sposoby powstania zobowiązań podatkowych. Jednym z nich jest zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego. Zaistnienie takiego zdarzenia jest jednocześnie momentem powstania zobowiązania. Konkretyzacja zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa m.in. co do ich wysokości następuje bądź to w deklaracji składanej przez podatnika, bądź to w decyzji wydanej przez właściwy organ podatkowy (art. 21 § 3 ustawy Ord. pod.). "Wprawdzie złożenie zeznania podatkowego albo wydanie decyzji deklaratoryjnej, o której mowa w art. 21 § 3 ww. ustawy, są zdarzeniami konkretyzującymi zobowiązanie, jednakże nie są zdarzeniami, z którymi ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ord. pod. Oznacza to, że w dacie powstania nie zawsze zobowiązanie jest skonkretyzowane. (...) Składanie zeznań podatkowych, dokonywanie korekt i wydawanie decyzji w obu instancjach – zarówno w postępowaniu wymiarowym, jak i nadzwyczajnym – to tylko czynności służące do odczytania stanu rzeczywistego, istniejącego z mocy prawa, a zatem istniejącego niezależnie od wspomnianych czynności, które z kreacją zobowiązania podatkowego nie mają nic wspólnego." (wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 200/04). Niezależnie od treści deklaracji podatkowej i decyzji organów obu instancji, rzeczywista wysokość podatku jest niezmienna (wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 1377/05). Zobowiązanie podatkowe, którego konkretyzacja nastąpiła w zeznaniu złożonym przez podatnika bądź też w wyniku wydania przez organ decyzji podatkowej wygasają na skutek zdarzeń wskazanych w przepisie art. 59 ustawy Ord. pod. Zwrócić należy przy tym uwagę, że wygasa zobowiązanie realnie istniejące, powstałe z mocy prawa (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 200/04). Zaistnienie zaś jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1-9 tej ustawy wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z pozostałych przyczyn. Na odmienne rozumienie przepisów nie pozwalają przede wszystkim zasady logiki formalnej. Zasady te nie pozwalają przyjąć, że to samo zobowiązanie wygasa dwa razy. Przyznać należy, iż istotnie decyzja organu odwoławczego jak i decyzja organu pierwszej instancji określająca wysokość zobowiązania w niższej wysokości zostały wydane po upływie 5 lat (pierwotna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2004 r. została uchylona przez organ wyższego stopnia), licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazać jednakże należy, że zobowiązanie to nie wygasło z powodu upływu okresu przedawnienia, lecz poprzez zapłatę, która nastąpiła przed tym terminem. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/03, ONSA 2004/1/7 wyraził pogląd, że "zapłata podatku przed upływem przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie." Organ odwoławczy może zatem w czasie praktycznie nieograniczonym wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i § 2 ustawy Ord. pod., w tym także władny jest uchylić decyzję organu pierwszej instancji i określić podatek w prawidłowej kwocie. Organ nie może jedynie określić podatku w kwocie wyższej od zapłaconej, ponieważ – wobec braku zapłaty w tym wyższym zakresie – zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 ustawy Ord. pod.). Pogląd taki wyraził również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 21 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 76/01, OSNPUSiSP 2003, nr 7, poz. 162) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 października 2002 r. (sygn. akt III SA 3514/00, ONSA 2003, z. 3, poz. 109; por. też wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2006 r., sygn. akt FSK 2365/04, wyrok NSA z 9 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1503/07 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2116/07). Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego poprzez jego zapłatę, odmiennie aniżeli wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia nie powoduje bowiem, że postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatku w prawidłowej niższej od zadeklarowanej i zapłaconej przez podatnika wysokości staje się bezprzedmiotowe. Zwrócić należy także uwagę na podjętą w dniu 8 października 2007 r. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt FPS 4/07, zgodnie z którą "zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., także wówczas gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego". W uzasadnieniu powyższej uchwały NSA stwierdził, iż z postanowień art. 59 § 1 pkt 1 i art. 60 Ordynacji podatkowej nie wynika, że wprowadzają one rozróżnienia na zapłatę dokonaną na podstawie złożonej przez podatnika deklaracji, czy też w związku z treścią decyzji wydanej przez organ podatkowy w ramach wymiaru kontrolnego. Ustawodawca nie sprecyzował także, że dopiero po tym, jak decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego stała się ostateczna, zapłata podatku powodowała wygaśnięcie tego zobowiązania (por. też wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 172/05). Każdorazowa zatem zapłata podatku wywołuje ten sam skutek prawny w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, w związku z którym jest dokonana. Ponadto zobowiązanie podatkowe podlega wykonaniu niezależnie od tego, czy ma ono charakter ostateczny czy też nie. 12. W rozpoznawanej sprawie Skarżąca zadeklarowała i wpłaciła zawyżony podatek, a Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r., utrzymaną następnie w mocy decyzją organu odwoławczego, określił ten podatek w prawidłowej niższej wysokości. Fakt zapłaty zadeklarowanego zawyżonego podatku wynika z akt niniejszej sprawy i nie był przez Spółkę w jakikolwiek sposób kwestionowany. Sąd zgadzając się z powołanymi uchwałami stwierdza, że w powyższym stanie faktycznym możliwe było określenie Skarżącej spółce zobowiązania podatkowego w niższej od zadeklarowanej przez nią wysokości. Tym samym nie było też podstaw do umorzenia postępowań jako bezprzedmiotowych, a zatem nie doszło do naruszenia art. 208 ustawy Ord. pod. Zważyć należało, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego, utrzymana w mocy przez organ odwoławczy, nie nakładała na Skarżącą obowiązku uiszczenia podatku. Skarżąca uiściła podatek zadeklarowany przez nią w zgłoszeniu celnym w zawyżonej, a zatem w części nienależnej kwocie. Zapłata ta spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Określenie zobowiązania w kwocie niższej powoduje, iż rozstrzygnięcia organów podatkowych wywołują skutek, który przewidywała ww. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. 13. Oceniając zaś podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 139 § 3 i art. 125 § 1 ustawy Ord. pod. Sąd miał na uwadze, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. podstawę do uchylenia zaskarżonego aktu może stanowić naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Decyzja organu odwoławczego rzeczywiście została wydana z przekroczeniem terminu do załatwienia sprawy. Wskazać jednakże należy, iż organ wyższego stopnia informował Skarżącą o nowym terminie załatwienia sprawy, wskazując jednocześnie przyczyny zwłoki i nowy termin załatwienia sprawy. Przekroczenie terminu na załatwienie sprawy nie niweczy jednakże możliwości wydania rozstrzygnięcia przez organ i nie mogło mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. 14. W świetle powyższej argumentacji Sąd nie dostrzegł w przedmiotowej sprawie naruszenia przepisów postępowania polegającego na błędnej zdaniem Skarżącej wykładni przepisów art. 70 § 1 ustawy Ord. pod. w związku z art. 208 ustawy Ord. pod. Sąd nie dopatrzył się w postępowaniu organów podatkowych naruszeń przepisów procedury mających istotne znaczenie dla wyniku sprawy. Tym samym uznał za niezasadne zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 3 oraz art. 208 § 1 ustawy Ord. pod. 15. Sąd mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji orzeczenia.