III SA/Wa 1470/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę 1. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z [...] lutego 2013 r. odmówiło stwierdzenia nieważności własnej decyzji z [...] listopada 2009 r. utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy W. z [...] września 2009 r. określającej T. S.A. w W. (“Skarżąca", “Spółka") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 365.840 zł. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że kwestionowana decyzja z [...] listopada 2009 r. nie narusza rażąco prawa mimo braku uwzględnienia odrębnej deklaracji Spółki dot. podatku od nieruchomości od położonych na terenie gminy W. budek telefonicznych. W ocenie organu interpretacja art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: “u.p.o.l.") w zw. z art. 21 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: “O.p.") co do możliwości określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości od przedmiotu opodatkowania wykazanego w jednej deklaracji z pominięciem drugiej deklaracji - jest przedmiotem rozbieżnego orzecznictwa sądowego. W konsekwencji przyjęcie jednego ze spornych stanowisk nie może oznaczać rażącego naruszenia prawa, ponieważ za rażące naruszenie można uznać jedynie oczywistą i bezsporną sprzeczność treści decyzji z treścią przepisu prawa. 2. Skarżąca w odwołaniu od powyższej decyzji podniosła, że zgodnie z art. 207 § 2 w zw. z art. 21 § 3 O.p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości wymaga określenia skutków podatkowych wszystkich zdarzeń stanowiących przedmiot opodatkowania w tym podatku, a więc musi uwzględniać wszystkie obiekty podlegające opodatkowaniu. Pominięcie niektórych z tych obiektów podlegających opodatkowaniu jest rażącym naruszeniem tych przepisów. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., po rozpatrzeniu powyższego odwołania, decyzją z [...] kwietnia 2013 r. utrzymało w mocy decyzję z [...] lutego 2013 r. W ocenie organu z przytoczonych w odwołaniu przepisów nie wynika wprost, że ustalenie zobowiązania podatkowego w odniesieniu do różnych przedmiotów opodatkowania powinno nastąpić w jednej decyzji bez względu na ilość złożonych przez stronę deklaracji. Z treści art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. nie wynika obowiązek objęcia jedną decyzją wymiarową zobowiązania z tytułu podatku od kilku nieruchomości na terenie jednej gminy. Ponadto w orzecznictwie wskazuje się, że art. 3 ust. 4 tej ustawy przyjął rozwiązanie, które będzie wręcz wymuszało wydanie dwóch odrębnych decyzji dotyczących zobowiązania podatkowego tego samego podatnika, o ile w odniesieniu do jednych nieruchomości będzie wyłącznym właścicielem, zaś co do innych - jednym ze współwłaścicieli. Wówczas jest oczywiste - choć również nie wynika wprost z żadnego przepisu - iż wobec tego samego podmiotu zostaną wydane dwie decyzje o wymiarze podatku z tytułu nieruchomości, posiadanych na terenie jednej gminy. Organ zwrócił także uwagę, że art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. używa wyrazu "deklaracje" w liczbie mnogiej, a nie w liczbie pojedynczej, zatem z literalnego brzmienia przepisu wynika możliwość złożenia więcej niż jednej deklaracji. Z kolei art. 2 i § 3 O.p. odnosi się do stwierdzenia nieprawidłowej treści deklaracji i w konsekwencji wydania decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Jeśli jednak z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. wynika możliwość złożenia więcej niż jednej deklaracji, to art. 21 § 3 O.p. można interpretować również w taki sposób, że konieczność wydania decyzji odnosi się do nieprawidłowego wypełnienia danej deklaracji, co oznacza, że łącznie te dwa przepisy wprowadzają możliwość wydania więcej niż jednej decyzji. Sam fakt, iż Skarżąca w odwołaniu przytacza art. 217 Konstytucji świadczy o tym, że z samej treści powyższych przepisów nie wynika w sposób jednoznaczny obowiązek wydania jednej decyzji. Gdyby treść przytoczonych przepisów była tak jednoznaczna, to nie byłoby potrzeby powoływania się na przepis Konstytucji dla ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia “zobowiązania podatkowego" użytego w art. 21 § 3 O.p. SKO powołało się na wyrok NSA z 30 listopada 2010 r.. II FSK 2120/09, w którym Sad ten stwierdził, że w sytuacji, gdyby wszystkie przedmioty opodatkowania jednego, tego samego podatnika objęte być musiały obowiązkiem prawnym zadeklarowania w jednej, tej samej deklaracji podatkowej, prawodawca wskazałby jeden przyjmujący i kontrolujący tą jedną deklarację organ podatkowy - właściwy pomimo odmiennych miejsc położenia przedmiotów opodatkowania, czego jednak nie uczynił. Przywołane zaniechanie ustawowe oraz treść obowiązującej regulacji prawnej art. 6 ust. 9 u.p.o.I wskazuje, że opodatkowanie różnych przedmiotów opodatkowania zgłoszone w różnych deklaracjach podatkowych, w tym również różnym miejscowo właściwym organom podatkowym wymienionym w art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.I., w sytuacji braku wpływu na określenie prawidłowej - w relacji do nich - wysokości zobowiązania podatkowego, nie może naruszyć prawa. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. , z przytoczonych powodów nie można uznać, aby decyzja z 2009 r. rażąco naruszyła prawo. 4. Skarżąca w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie ww. decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z [...] kwietnia 2013 r. wraz z poprzedzającą ją decyzją z [...] lutego 2013 r. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem Skarżącej pominięcie przy wydawaniu decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości przez organ podatkowy niektórych obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stanowi rażące naruszenie art. 207 § 2, art. 21 § 3 O.p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Jest zatem rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Wskazała, że wydając decyzję podatkową na podstawie art. 21 § 3 O.p., organ podatkowy określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, przy czym zgodnie z art. 84 oraz z art. 217 Konstytucji RP tylko jedna kwota może być prawidłową kwotą zobowiązania podatkowego. Aby zatem określić jedyną prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego należy - przy wydawaniu decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 O.p. - uwzględnić wszystkie zdarzenia stanowiące przedmiot opodatkowania w podatku, w którym zobowiązanie ma zostać ustalone. W przypadku decyzji określającej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości organ podatkowy powinien zatem uwzględnić wszystkie położone w jego właściwości nieruchomości oraz obiekty budowlane. Tylko bowiem w przypadku uwzględnienia wszystkich położonych we właściwości organu podatkowego nieruchomości oraz obiektów budowlanych ustalone zobowiązanie będzie odpowiadało rzeczywiście zaistniałemu stanowi faktycznemu. Nie może zatem budzić wątpliwości, że zgodnie z art. 207 § 2 w zw. z art. 21 § 3 O.p. ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości wymaga określenia skutków podatkowych wszystkich zdarzeń stanowiących przedmiot opodatkowania w tym podatku, a więc musi uwzględniać wszystkie obiekty podlegające opodatkowaniu. Pominięcie niektórych z tych obiektów - w sytuacji, w której nie budzi wątpliwości, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - jest rażącym naruszeniem tych przepisów. 5. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. 6. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; zwanej dalej "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem; a może to uczynić w związku z postanowieniami art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 P.p.s.a., skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu. Kontrolując zaskarżoną decyzję w tak zakreślonej kognicji, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia stanowiącego podstawę prawną decyzji przepisu prawa procesowego, tj. art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "O.p". 7. Stosownie art. 247 § 1 O.p., organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4)dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Podnieść nadto należy, iż postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi wyjątek od wyrażonej w art. 128 O.p., zasady trwałości decyzji administracyjnych, niedopuszczalne jest dokonywanie rozszerzającej interpretacji jej przepisów. Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej dopuszczalne jest, zgodnie z tym przepisem, jedynie w przypadkach wskazanych w ustawie, w niniejszej sprawie w art. 247 § 1 O.p. Istotą postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest więc jedynie ustalenie, czy dana decyzja dotknięta jest jedną z wad kwalifikowanych wymienionych w tym przepisie. Nie może być ono natomiast wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. 8. Spośród wskazanych w przytoczonym przepisie art. 247 § 1 O.p. przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji, Strona skarżąca we wniosku o stwierdzenie nieważności wskazała rażące naruszenie prawa, jakim miała być okoliczność pominięcia w decyzji jako przedmiotu opodatkowania budek telefonicznych. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą skargę, przesłanka ta nie zaistniała jednak w niniejszej sprawie. Rażące naruszenie prawa zachodzi bowiem, jak podnosi orzecznictwo sądowe, wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją (p. np.: wyrok NSA z dnia 24 listopada 2003 r., III SA 845/02, LEX nr 90363; wyrok NSA z dnia 13 maja 2003 r., III SA 2395/01).Sprowadza się ono do nadania decyzji treści, która jest "ponad prawem", tzn. nie można jej wyinterpretować z żadnej normy prawnej. O rażącym naruszeniu prawa można mówić, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa, albo ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem albo uchylono obowiązki. Rozstrzygnięcie takie można by uznać wręcz za niedorzeczne z punktu widzenia okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 grudnia 2007 r., I SA/Gd 817/07, LEX nr 332295; wyrok NSA z dnia 13 października 2005 r., FSK 2294/04, LEX nr 173113). "Rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. Takie znaczenie pojęcia "rażące naruszenie prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Nie może być zatem podstawą do takiego działania norma prawna, co do której treści istnieją istotne rozbieżności w wykładni (wyrok NSA z dnia 20 października 2006 r., II FSK 113/06, LEX nr 281145). O oczywistym naruszeniu prawa można mówić tylko w odniesieniu do przepisu, którego treść nie budzi wątpliwości, a interpretacja w zasadzie nie wymaga sięgania po inne metody wykładni poza językową (wyrok NSA W-wa z dnia 23 czerwca 2005 r., FSK 2475/04, LEX nr 173255; wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2005 r., FSK 1371/04, PP 2006/6/54). W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z powodu rażącego naruszenia prawa należy kierować się przede wszystkim gramatyczną wykładnią tego pojęcia, eliminując przy ocenie wystąpienia kwalifikowanej wady decyzji elementów rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. 9. W tak rozumianym pojęciu "rażącego naruszenia prawa" nie mieści się, w ocenie Sądu, zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 6 ust. 9 u.p.o.l. polegający na objęciu decyzją wymiarową wyłącznie kabli telefonicznych z pominięciem budek telefonicznych jako odrębnych przedmiotów opodatkowania w 2007 r. położonych jednakże na nieruchomościach objętych właściwością tego samego organu podatkowego. Na mocy art. 6 ust. 9 u.p.o.l. osoby prawne są obowiązane: 1) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości (i obiektów budowlanych) na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia określonych zdarzeń, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Stosownie zaś do art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; 3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Wysokość podatku dla gruntów i budynków lub ich części jest wyrażana w stawkach kwotowych, a dla budowli w stawkach procentowych. Przepisy te mogą budzić pewne wątpliwości interpretacyjne z uwagi na użyte w nim sformułowania "przedmiotów opodatkowania" i "deklaracje na podatek od nieruchomości". Na gruncie tych przepisów nie jest zatem jasne to, czy decyzja wymiarowa winna obejmować wszystkie przedmioty opodatkowania niezależnie od ilości złożonych przez podatnika deklaracji podatkowych, czy też tylko te, co do których organ zakwestionował złożoną deklaracje, czy podatnik obowiązany jest ująć je wszystkie w jednej czy może w kilku deklaracjach. W orzecznictwie sądowym w tych kwestiach prezentowane są dwa przeciwstawne poglądu, przy czym jeden z nich przyjmuje organ, drugi zaś strona skarżąca. 10. Na gruncie pierwszego z nich, sądy administracyjne przyjmują, iż przepisy u.p.o.l. regulujące postępowanie podatkowe oparte na technice samoobliczenia, nie wprowadzają wyraźnego zakazu złożenia więcej niż jednej deklaracji na poszczególne przedmioty opodatkowania. Zakaz taki nie wynika bowiem ani z przyjętego przez ustawodawcę sposobu rozliczania, ani z przyjętej metody liczenia podstawy opodatkowania i stawek podatku. Stąd też, w przypadku określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania wykazanych w jednej z deklaracji (z pominięciem pozostałych przedmiotów opodatkowania wykazanych w drugiej z deklaracji) nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa. Organ podatkowy może bowiem wydać następną decyzje, o ile będą zachodziły przesłanki, o jakich mowa w art. 21 § 3 Op., w której orzeknie w pozostałym zakresie (por. np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 października 2010 r., I SA/Łd 936/10, wyrok WSA w Łodzi z dnia 5 listopada 2010 r., I SA/Łd 937/10, wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 marca 2011 r., I SA/Łd 114/11). Drugi z prezentowanych na tle wskazanych przepisów poglądów sądów administracyjnych przyjmuje, że art. 2 u.p.o.l. wymienia różne przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w przypadku osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, zobowiązanych, na mocy art. 6 ust. 9 u.p.o.l., do złożenia deklaracji dla potrzeb podatku od nieruchomości; powstaje wynikające z obowiązku podatkowego (powstałego przed 15 stycznia roku podatkowego), jedno zobowiązanie do zapłacenia na rzecz gminy podatku od nieruchomości w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które powinno zostać wyliczone od wszystkich przedmiotów opodatkowania z uwzględnieniem okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku określonych w art. 2 i art. 3 u.p.o.l. Dlatego wydając decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 21 § 3 O.p., organ podatkowy powinien uwzględnić wszystkie położone na jego terenie przedmioty opodatkowania (nieruchomości, obiekty budowlane), będące we władaniu podatnika z wyjątkiem zwolnionych lub wyłączony z opodatkowania. Podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala zgodnie z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Z dosłownego brzmienia tego przepisu wynika, zdaniem sądów preferujących drugi pogląd, że podatek od nieruchomości wymierzany jest jedną decyzją obejmującą przedmioty opodatkowania. Posłużenie się przez ustawodawcę w powołanym przepisie pojęciem "przedmioty opodatkowania" wskazuje na to, że decyzja wymiarowa w zakresie podatku od nieruchomości znajdującego się we właściwości tego samego organu powinna obejmować swym zakresem wszystkie przedmioty opodatkowania. Na podstawie tego przepisu organ podatkowy, jeżeli jest właściwy do wymiaru podatku od nieruchomości z tytułu przysługującego podatnikowi prawa własności kilku nieruchomości, ma obowiązek dokonać wymiaru tego podatku w jednej decyzji wydanej na rok podatkowy. Przy opisanym ukształtowaniu treści przepisu art. 6 ust. 7 u.p.o.l. wydanie w takiej sytuacji kilku decyzji i wskazanie w sentencji tych decyzji, że są to decyzje ustalające podatek od nieruchomości na rok podatkowy, skutkować może zapłatą przez podatnika zobowiązania ustalonego tylko jedną z tych decyzji i odmową zapłaty pozostałych zobowiązań z powołaniem się przez podatnika na zarzut wykonania decyzji ustalającej podatek od nieruchomości na rok podatkowy (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 października 2010 r., I SA/Bk 390/10 czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 2010 r., III SA/Wa 1297/09). 11. Zaprezentowane powyżej poglądy sądów administracyjnych dowodzą, iż nie sposób jest naruszyć zarzucanego przez stronę skarżącą w skardze przepisu art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w sposób rażący. Skoro bowiem redakcja tego przepisu daje podstawy do sformułowania różnych poglądów i to poglądów mających oparcie w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to oznacza, iż nie jest on jednoznaczny, niewymagający wykładni. W konsekwencji, porównanie treści rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji z treścią przepisu nie prowadzi do oczywistej ich sprzeczności, co w konsekwencji oznacza, iż organ podatkowy zasadnie przyjął, iż w niniejszej sprawie nie sposób dopuścić się rażącego naruszenia art. 6 ust. 9 u.p.o.l. Podniesiona w skardze argumentacja co do wykładni tego przepisu o ile mogłaby odnieść skutek w toku postępowania odwoławczego, jeśli organ odwoławczy prezentowałby taki sam pogląd jak podatnik, o tyle w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji skutku takiego nie może odnieść; a to dlatego, że stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznych, co oznacza, że przesłanki stwierdzenia nieważności muszą być interpretowane ściśle. Oceniając zaistnienie przesłanki rażącego naruszenia prawa w niniejszej sprawie, Sąd nie wypowiada się co do prawidłowości prezentowanej przez stronę w skardze lub organ wykładni art. 6 ust. 9 u.p.o.l., a jedynie stwierdza, że dopuszczalna jest różna jego wykładnia, co z kolei oznacza, iż może być on naruszony li tylko w zwykły sposób. 12. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270;) oddalił skargę.