III SA/Wa 1591/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A. SA Oddział w Polsce z/s w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od kwietnia 2007 r. do marca 2008 r. oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął kontrolę podatkową, a następnie postępowanie podatkowe w spółce A. S.A. Oddział w Polsce (zwanej dalej "Spółką", "Oddziałem" albo "Skarżącą") w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem Państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 kwietnia 2007 r. do 31 marca 2008 r. Naczelnik, w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, uznał, że Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania poprzez zawyżenie dochodów wolnych od opodatkowania o kwotę 281 919, 92 zł stanowiącą dochód z tytułu przychodów finansowych w kwocie 301 008, 51 zł, pomniejszonych o koszty finansowe w wysokości 19 088, 59 zł. W konsekwencji Organ I instancji decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy od 1 kwietnia 2007 r. do 31 marca 2008 r. w wysokości 53 565 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła Naczelnikowi naruszenie art. 8 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rzeczpospolitą Polską, a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, zwanej dalej "Konwencją"), poprzez jego błędną interpretację. Zarzucono też naruszenie art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i zebrania oraz wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie, a nadto dowolną ocenę dowodów. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] września 2010 r. uchylił w całości decyzję Organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten Organ. W ocenie Organu odwoławczego rozstrzygnięcie Naczelnika zapadło w oparciu o nieustalony stan faktyczny sprawy oraz niepełny materiał dowodowy. Naczelnik, po ponownym przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r. określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy od 1 kwietnia 2007 r. do 31 marca 2008 r. w wysokości 57 862 zł. Organ I instancji uznał, że Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania, poprzez zawyżenie dochodów wolnych od opodatkowania o kwotę 304 538, 48 zł, stanowiącą dochód z tytułu przychodów finansowych, tj. odsetek bankowych od lokat krótkoterminowych typu overnight, a tym samym zaniżyła podatek należny o kwotę 57 862 zł. Wskazał, że Spółka uzyskiwała odsetki bankowe wyłącznie od zawieranych transakcji depozytowych, nie zaś odsetki z tytułu środków na rachunku bieżącym - na podstawie zawartej z bankiem umowy ramowej z dnia 26 lipca 2006 r. Według Organu I instancji lokata typu overnight jest jednym z rodzajów lokat krótkoterminowych, polegająca na przeksięgowaniu środków na koniec dnia z rachunku bieżącego na rachunek lokaty, naliczeniu wyższych odsetek, niż odsetki uzyskane od środków zgromadzonych na bieżącym rachunku bankowym, i powrocie tych środków na rachunek bieżący. Osiągnięcie wyższego oprocentowania decyduje, w ocenie Naczelnika, o tym, że w przypadku lokat terminowych należy mówić o inwestowaniu na rynku finansowym, a więc o działalności finansowej nie związanej bezpośrednio z działalnością podstawową. W związku z tym, zdaniem Organu I instancji, do dochodu uzyskanego z odsetek bankowych od lokat krótkoterminowych typu overnight nie będzie miał zastosowania art. 8 Konwencji, gdyż do zysków osiąganych z eksploatacji w komunikacji międzynarodowej statków powietrznych nie można zaliczyć dochodów z odsetek bankowych od lokat krótkoterminowych typu overnight. Na poparcie swego stanowiska Naczelnik przytoczył pkt 14 Komentarza do art. 8 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD z dnia 15 lipca 2005 r. w sprawie podatku od dochodu i majątku. W ocenie Organu I instancji z Komentarza do Konwencji Modelowej wynika również, iż odsetki powstające z lokat krótkoterminowych nie są objęte hipotezą normy wynikającej z art. 8 Konwencji. W konkluzji Naczelnik stwierdził, że przedmiotowa kwota 304 538, 48 zł, będąca dochodem uzyskanym z odsetek bankowych z lokat krótkoterminowych, stosownie do art. 18 ust. 1 i art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i podlega opodatkowaniu stawką 19 %. W odwołaniu Skarżąca, wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji Naczelnika zarzucono naruszenie: - art. 8 Konwencji, poprzez jego błędną interpretację, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. nierzetelne i niewyczerpujące rozpatrzenie zebranego materiału, poprzez stwierdzenie, że oświadczenie pełnomocnika A. z siedzibą we Francji nie miało znaczenia, a odsetki mogą być opodatkowane w Polsce po raz drugi, a także, że środków pieniężnych na rachunkach bankowych Spółki było "znacznie za dużo", - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę dowodów, tj. stwierdzenie, że automatyczne lokowanie środków pieniężnych przez bank ze sprzedaży biletów jest oddzielną działalnością Spółki niezwiązaną z transportem międzynarodowym. Skarżąca nie zgodziła się z interpretacją Naczelnika, iż w przedmiotowej sprawie dochody z odsetek są dochodami z innego źródła, niż transport międzynarodowy. Według Skarżącej rachunek bankowy służy tylko do obsługi bieżącej działalności związanej z transportem międzynarodowym, i nie jest w żadnym razie dodatkowym lub innym źródłem dochodu Spółki, co znajduje potwierdzenie m. in. w oświadczeniach złożonych przez firmę macierzystą A., francuskie Ministerstwo Finansów oraz bank S.. Spółka zarzuciła ponadto, iż Organ I instancji nie wykorzystał w pełni dostępnych środków dowodowych, które mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. W ocenie Skarżącej w sprawie nie było znamion rzetelnego i wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego, zaś Naczelnik dowolnie stwierdził, iż automatyczne lokowanie środków pieniężnych przez bank ze sprzedaży biletów jest oddzielną działalnością Spółki, nie związaną z transportem międzynarodowym. W toku postępowania odwoławczego Skarżąca wystąpiła do Ministerstwa Finansów Francji z wnioskiem o zastosowanie procedury wzajemnego porozumiewania się, przewidzianej w art. 25 Konwencji. Jednocześnie zgłosiła do Organu odwoławczego wniosek o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego po otrzymaniu przez nią oficjalnego stanowiska uzgodnionego pomiędzy stroną polską i francuską, oraz o wstrzymanie się Organu odwoławczego z wydaniem decyzji do tego czasu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] marca 2012 r. utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji. Według Dyrektora należało podzielić pogląd zawarty w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 625/09, a nadto w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 125/10, iż istotą lokaty overnight jest przyjęcie oferty banku i realizacja operacji finansowych. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że właściciel środków nie ma możliwości korzystania z nich przez okres trwania lokaty overnight, gdyż ich wyłącznym dysponentem jest bank, który korzysta z tych środków dokonując różnego rodzaju transakcji międzybankowych. Zatem, zdaniem Dyrektora, lokata overnight służy do nocnego lokowania nadwyżek pieniężnych i stanowi dogodną formę zarządzania środkami finansowymi. W ocenie Organu odwoławczego usługi w zakresie międzynarodowego transportu lotniczego nie obejmują czynności polegających na lokowaniu środków pieniężnych w postaci lokat typu overnight, które nie mogą być także uznane za działalność o charakterze pomocniczym czy uzupełniającym, gdyż nie są one niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w zakresie eksploatacji w międzynarodowym transporcie powietrznym. Ponadto, zdaniem Dyrektora, odsetki powstające z lokat krótkoterminowych nie są objęte hipotezą normy wynikającej z art. 8 Konwencji. Na potwierdzenie swojego stanowiska Organ odwoławczy przywołał wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2843/10, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 625/09, oraz wyrok NSA z dnia 25 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 125/10, a także powołane w nich – wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2039/09, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1243/10, oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1320/07. W konkluzji Dyrektor uznał, że zyski z odsetek z lokat overnight, jako nie związane bezpośrednio z działalnością w zakresie transportu międzynarodowego, podlegają, zgodnie z art. 7 w zw. z art. 11 ust. 5 Konwencji oraz art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. Organ odwoławczy zauważył następnie, odnosząc się do argumentacji Spółki z odwołania, że jakkolwiek postanowienia Konwencji (oraz Komentarz do niej) mogą stanowić zbiór wskazówek przy stosowaniu i interpretacji umów podatkowych dwustronnych, to w świetle art. 87 Konstytucji RP nie stanowi ona źródła prawa na terytorium Polski. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika, że o braku możliwości opodatkowania przedmiotowego dochodu w Polsce nie przesądza fakt jego opodatkowania we Francji. Ponadto powołane w odwołaniu uzasadnienie innej decyzji nie może stanowić podstawy do uznania racji Spółki. Zdaniem Dyrektora okoliczność zwrócenia się z wnioskiem do Ministerstwa Gospodarki, Przemysłu i Pracy Francji o wszczęcie procedury przewidzianej w art. 25 Konwencji, nie stanowi przesłanki uzasadniającej wstrzymanie się z wydaniem rozstrzygnięcia przez Organ odwoławczy lub uchylenia decyzji Organu I instancji, gdyż procedura taka jest odrębnym postępowaniem prowadzonym przez inny organ. Na koniec Dyrektor stwierdził, że zarzuty Spółki dotyczące naruszenia przepisów postępowania - art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, sprowadzały się wyłącznie do polemiki co do oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, dlatego Organ odwoławczy uznał je za nieuzasadnione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Organu odwoławczego w całości i poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 25 Konwencji, odnośnie procedury wzajemnego porozumiewania się, 2) art. 8 Konwencji, poprzez uznanie, iż dochód uzyskany z tytułu tzw. lokat overnight nie stanowi zysku związanego z eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków powietrznych, 3) art. 7 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 5 Konwencji oraz art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez uznanie, iż dochód uzyskany z tytułu oprocentowania overnight środków zgromadzonych na rachunku bieżącym Spółki stanowi zysk oddziału z działalności odrębnej od działalności w zakresie usług w transporcie międzynarodowym, a w konsekwencji, że podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, pomimo wydania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego decyzji o zwrocie podatku pobranego przez Bank S. za okres, którego dotyczy kontrola. W ocenie Spółki decyzja Organu odwoławczego nie powinna zostać wydana przed zakończeniem procedury wzajemnego porozumiewania się, jeżeli taki wniosek został złożony, a procedura rozpoczęta. Taka sama procedura została zastosowana do polskiego oddziału linii lotniczej K. oddział w Polsce, który działa na tej samej zasadzie, co Skarżąca. Przed wydaniem decyzji w sprawie tej spółki, Dyrektor otrzymał pismo z Ministerstwa Finansów (10 maja 2010 r.), i wydał decyzję dopiero po zakończeniu procedury wzajemnego porozumiewania się – w dniu 15 czerwca 2010 r. Według Spółki lokata overnight w ramach rachunku bieżącego nie jest lokatą terminową, zaś założenie lokaty overnight w ramach rachunku bieżącego nie jest działalnością finansową, ani inwestycyjną. Skarżąca podkreśliła, że rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej kwestii ma art. 8 Konwencji. Według Spółki jeśli francuskie linie lotnicze inwestują w Polsce, tj. dokonują przekazania środków pieniężnych z centrali do Polski celem nabycia obligacji lub akcji, to zyski uzyskane z tego tytułu winny podlegać opodatkowaniu w Polsce. Jeśli jednak inwestycja nie zachodzi, a zachodzi jedynie działalność bieżąca, polegającą na obsłudze międzynarodowej linii lotniczej, wówczas należy uznać, zdaniem Spółki, że zyski z tego tytułu powinny podlegać opodatkowaniu we Francji. Centrala A. nie przekazywała żadnych środków pieniężnych na rzecz Skarżącej w celu inwestowania w Polsce. Przeciwnie - miały miejsce przekazy środków pieniężnych od Skarżącej do centrali w Paryżu. Nie dokonywano ponadto zakupów obligacji ani akcji żadnego rodzaju i nie prowadzono żadnej działalności o charakterze finansowym. Według Spółki art. 8 Konwencji odnosi się do przychodów pochodzących na przykład "z gotówki wymaganej w Umawiającym się Państwie dla prowadzenia takiej działalności (...)". Jej zdaniem dokładnie taka sytuacja zaistniała w stosunku do Skarżącej, ponieważ zyski generowane przez nią są na bieżąco ujmowane w stanie środków obrotowych, którymi Spółka reguluje należności na rzecz dostawców, personelu, lub na regulowanie zobowiązań podatkowych, zaś system bankowy lokuje te środki automatycznie na lokacie overnight. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. Zasadniczym przepisem, który powinien być wzięty pod uwagę przy rozstrzyganiu kwestii wysokości zobowiązania Spółki w związku z osiągnięciem dochodu z tytułu oprocentowania środków na lokatach typu overnight, jest art. 8 ust. Konwencji w związku z Komentarzem OECD do tego przepisu. Komentarz taki nie jest oczywiście źródłem prawa w Polsce, ale stanowi on najlepszą wskazówkę w zakresie wykładni umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, wskazówkę uwzględnianą w orzecznictwie sądowym i w literaturze przedmiotu. Otóż, zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku byłyby tylko takie dochody, które są konsekwencją inwestycji integralnie związanej z działalnością polegającą na eksploatacji statków powietrznych. Komentarz podaje tu jako przykład odsetki z gotówki wymaganej w danym umawiającym się państwie dla prowadzenia działalności zasadniczej (w zakresie międzynarodowego transportu lotniczego) lub z obligacji ulokowanych jako zabezpieczenie. Wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze, z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Owszem – zyski generowane przez Oddział są na bieżąco ujmowane w stanie środków obrotowych, którymi Spółka reguluje należności na rzecz dostawców, personelu lub zobowiązań podatkowych. Tego faktu Organy nie kwestionowały. Natomiast polskie prawo nie wymaga określonego stanu gotówki na koncie bankowym Oddziału, zgromadzony tam kapitał nie jest też w żaden inny sposób wymagany albo jako jakiś specjalny fundusz, albo jako zabezpieczenie potencjalnych roszczeń Polski jako strony Konwencji. Nie można zgodzić się ze Spółką, że lokata overnight nie jest lokatą terminową. Problem niniejszej sprawy nie polega jednak na tym głównie na tym, jak zakwalifikować taką lokatę z punktu widzenia Prawa bankowego lub praktyki bankowej, lecz na rozstrzygnięciu, czy lokowanie wolnych, nawet bieżących środków finansowych w ramach overnight, wiąże się ściśle z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy jest choćby działalnością pomocniczą, a co za tym idzie – jakie jest źródło dochodów z takiej lokaty. Otóż na te pytania odpowiedzieć należało negatywnie, gdyż niezależnie od wysokości oprocentowania i od możliwości wcześniejszego zerwania lokaty terminowej, lokata overnight wykazuje te same istotne cechy dochodów z kapitałów pieniężnych, a nie z prowadzonej działalność gospodarczej. Z tego względu art. 8 ust. 1 Konwencji nie wyłącza ich od opodatkowania w Polsce. Podlegają one opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 3 Konwencji. Wskazać należy, że za poglądem Organów przemawia bogate już orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym NSA (vide str. 18 decyzji Dyrektora). Poza wyrokami o sygn. II FSK 125/10, II FSK 2039/09, a także I SA/Wr 1243/10, dotyczącymi wprost kwestii opodatkowania odsetek od kapitałów podmiotów działających w specjalnych strefach ekonomicznych (art. 17 ust. 1 pkt 34 updop), konieczne jest wskazanie na wyrok NSA o sygn. II FSK 2487/11, który dotyczy sytuacji dokładnie analogicznej, jak w niniejszej sprawie, gdyż oddziału linii lotniczej i jej lokat typu overnight. Sąd orzekający w niniejszej sprawie tę linię orzeczniczą podziela. Wskazana skardze okoliczność wydania korzystnej dla podatnika decyzji w innej sprawie (K. – decyzja Dyrektora z dnia [...] czerwca 2010 r.) potraktowana być musi jako trudny do wyjaśnienia przypadek odstąpienia od pobrania należnego podatku, przypadek naruszający konstytucyjną zasadę równości (art. 32 Konstytucji), ale nie upoważniający Sądu do uchylenia zaskarżonej decyzji. Ten przypadek wytłumaczyć powinien sam Dyrektor Izby Skarbowej. W ten sam sposób potraktować należy pismo Ministerstwa Finansów z dnia 10 maja 2010 r., dotyczące tej linii lotniczej K. Z kolei, w kwestii decyzji Naczelnika z [...] maja 2008 r., zauważyć wypada, że decyzja ta została wydana w sprawie wtórnej wobec zobowiązania, tj. w sprawie nadpłaty. Ponadto na str. 3 tej decyzji Naczelnik odwołał się do art. 11 ust. 3 Konwencji, który to jednak przepis – co wymaga wyraźnego podkreślenia – ustanawia wyjątek od zasady wynikającej z art. 11 ust. 1, że odsetki podlegają opodatkowaniu w państwie siedziby osoby, czyli - w omawianym przypadku – we Francji. Odsetki opodatkowane więc byłyby, na podstawie art. 11 ust. 3, w Polsce. Przede wszystkim jednak wskazana decyzja dotyczy nadpłaty z tytułu dochodów z lokaty bieżącej (z decyzji tej nie wynika w żaden sposób, iż przedmiotowe środki Spółki były ulokowane na lokacie overnight), dlatego decyzja ta dotyczy podatku zryczałtowanego. Dochodów takich nie łączy się z innymi dochodami podatnika, a ponieważ Konwencja zwalnia takie dochody z opodatkowania, Naczelnik stwierdził nadpłatę, gdyż wcześniej płatnik (bank) pobrał i wpłacił podatek. Zawarte w tej decyzji zdanie, choć istotnie sformułowane generalnie, tj. zdanie "Tak więc należy stwierdzić, iż przedmiotowe odsetki [...] nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.", potraktować trzeba jako pogląd Naczelnika dotyczący tylko dochodów z lokat bieżących, skutkujących ewentualnym podatkiem ryczałtowym. Co do znaczenia pism administracji skarbowej Francji, wypada jedynie stwierdzić, że wyrażają one pogląd tej administracji, który co prawda może mieć istotne znaczenie w ramach procedury porozumiewania się (art. 25 Konwencji), ale nie ma znaczenia w ramach konkretnego postępowania podatkowego. Skarżąca myli się bowiem kiedy twierdzi, że wniosek o wszczęcie takiej procedury wstrzymać powinien postępowanie podatkowe. Art. 25 Konwencji stanowi bowiem w istocie jedynie pewną projekcję działań Stron Konwencji na wypadek, gdyby pomiędzy nimi zaszły rozbieżności co do interpretacji tej umowy. W art. 25 ust. 1 Konwencja wyraźnie bowiem zastrzega, że "... osoba może [...]...bez ujmy dla środków odwoławczych przewidzianych w prawie wewnętrznym tych Państw przedłożyć swoją sprawę właściwej władzy...". W art. 25 ust. 2 i 3 przewidziano dalsze środki o charakterze konsultacyjnym i generalnym, zmierzającym – jak trzeba przyjąć – do uzyskania zgodnej wykładni autentycznej Konwencji. Z przepisów tych nie można wywodzić, że wniosek o wszczęcie procedury porozumiewania się wstrzymać musi postępowanie podatkowe toczące się przed polskimi organami skarbowymi. Z tych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Wydane w sprawie decyzje nie zawierają wad skutkujących koniecznością ich uchylenia.