III SA/Wa 1946/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania J. K. – Skarżącej (używającej swego poprzedniego nazwiska – S.) w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2011r. wydanej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że wnioskiem z dnia 13 grudnia 2010 r., uzupełnionym w dniu 22 grudnia 2010 r. oraz w dniu 4 lutego 2011 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej wynikającej z zeznania PIT-38 za 2008 r. w wysokości 57.310,00 zł. wraz z odsetkami za zwłokę. Wyjaśniła, że naliczonego zysku z tytułu prowadzonych operacji finansowych na giełdzie papierów wartościowych w 2008 r. nie zrealizowała a w następnym roku poniosła stratę w wysokości 321.434,80 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] lutego 2011r. odmówił Skarżącej umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Pismem z dnia 28 lutego 2011 r. uzupełnionym w dniu 4 kwietnia 2011 r., Skarżąca wniosła odwołanie, w którym ponownie zwróciła się z prośbą o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającej z zeznania PIT-38 za 2008 r. W uzasadnieniu odwołania wskazała, że przegrała na giełdzie cały majątek mieszkanie i oszczędności, zaznaczając, że w momencie kiedy pojawiły się zyski nie potrafiła ich zrealizować ze względu na niedyspozycję psychiczną. W piśmie z dnia 4 kwietnia 2011 r., stanowiącym uzupełnienie odwołania, Strona podniosła zarzuty niewłaściwego jej potraktowania przez organ podatkowy I instancji, poprzez nieuwzględnienie trudnej sytuacji życiowej, spowodowanej utratą całego majątku na giełdzie papierów wartościowych oraz nadinterpretację prawa i brak empatii z uwagi na nie uwzględnienie, że w 2009 r. poniosła stratę na giełdzie w wysokości 324.434,80 zł. i poddanie jej egzekucji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. przywołaną na wstępie decyzja utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej "O.p." wyjaśnił, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę jest przepisem o charakterze wyjątkowym, pozwala ona bowiem organom podatkowym umorzyć zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę tylko w przypadkach wyjątkowych, uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Ocenę czy takie przesłanki istnieją ustawodawca pozostawił organom podatkowym. Należy przy tym dodać, że w orzecznictwie NSA ugruntował się pogląd wskazujący, iż nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy nie jest bezwzględnie związany żądaniem podatnika. Dalej wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że źródłem utrzymania Strony jest emerytura w wysokości 1.047,00 zł. netto (zajęta częściowo przez organ egzekucyjny - zajęcie w kwocie 319,50 zł. miesięcznie). Ze złożonego oświadczenia wynika, że Strona nie posiada mieszkania, mieszka chwilowo u córki. Stałe miesięczne koszty utrzymania Strony stanowią kwotę ok. 1.040 zł. Ponadto organ wyjaśnił, że Skarżąca cierpi m.in. na nadciśnienie tętnicze oraz depresję, w przeszłości zaś leczona była z powodu "nerwicy depresyjnej". Podsumowując organ stwierdził, że powyższe dane wskazują, że obecna sytuacja finansowa Skarżącej z uwagi na wysokość ciążącej na niej zaległości podatkowej oraz sytuacja zdrowotna jest trudna. Podkreślił jednak, że trudna sytuacja finansowa i zdrowotna nie stanowi samoistnej przesłanki do przyznania ulgi podatkowej, zwłaszcza, że nie jest ona pozbawiona dochodów, które częściowo mogą być przeznaczone na uregulowanie przedmiotowej zaległości podatkowej chociażby w ratach. Wyjaśnił, że w przypadku gdy podatnik nie jest w stanie spłacić zaległości jednorazowo, może on wystąpić z wnioskiem o rozłożenie tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę na raty, z uwzględnieniem swoich możliwości płatniczych. Dalej wyjaśnił, że ważny interes podatnika stanowiący jedną z przesłanek uzasadniających przyznawanie ulg w trybie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie może być utożsamiany z dążeniem do uwolnienia się od regulowania zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy wskazał również, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu wykazanego przez Skarżącą w zeznaniu PIT-38 dochodu za 2008 r. wynika z przepisów prawa, na który nie ma wpływu osiągnięcie dochodu czy poniesie straty w następnym roku podatkowym. Należy przy tym podkreślić, że podnoszona przez Stronę "niedyspozycja psychiczna", nie zwalnia jej, jako osoby posiadającej zdolność do czynności prawnych, z odpowiedzialności za podejmowane decyzje. W ocenie organu odwoławczego wskazane przez Skarżącą okoliczności powstania zaległości oraz fakt poniesienia przez nią w 2009 r. na giełdzie papierów wartościowych straty w wysokości 321.434,80 zł, związane są z ryzykiem prowadzenia operacji finansowych na giełdzie papierów wartościowych nie stanowią przesłanki uzasadniającej umorzenie zaległości podatkowych. Ponadto w ocenie organu odwoławczego organ I instancji nie naruszył przepisów postępowania bowiem działał on w granicach obowiązującego prawa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zwróciła się do Sądu o sprawiedliwe rozstrzygnięcie sprawy. Stwierdziła, że w jej ocenie spełnia przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b ( w tej sprawie nie ma zastosowania), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Sąd wskazuje na wstępie, że zaskarżona decyzja wydana została w ramach tzw. uznania administracyjnego. Przed wydaniem takiej decyzji, organ zobowiązany jest do ustalenia, czy w sprawie występują przesłanki warunkujące uwzględnienie żądania strony. Jeżeli w toku postępowania ustalone zostanie, że przesłanki te nie występują, organ nie może uwzględnić żądania strony, gdyż stanowiłoby to naruszenie prawa. W razie ustalenia, że w sprawie występują przesłanki, których istnienie warunkuje zastosowanie danego przepisu, organ w ramach uznania administracyjnego podejmuje decyzję, w której uwzględnia żądanie strony w całości lub w części lub też żądania strony nie uwzględnia. W ocenie Sądu przedstawione przez organ rozumienie pojęć "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" jest prawidłowe. Organ drugiej instancji słusznie wskazał, że pojęcie "interesu publicznego" rozumieć należy dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak bezpieczeństwo czy zaufanie do organów państwa. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 października 2009 roku (sygn. akt II FSK 805/08), w którym wskazano, że w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej, w szczególności zaś w zakresie przesłanki interesu publicznego mieszczą się ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego o jej umorzenie lub rozłożenie na raty. Nakaz uwzględniania interesu publicznego, o którym mowa w tym przepisie, oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01, Monitor Podatkowy 2003/7/43). Jedną zaś z takich wartości - uregulowanych konstytucyjnie - jest utrzymywanie Państwa. Zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W przepisie tym została wyrażona zasada powszechności opodatkowania, która zresztą koresponduje z zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji). Innymi wartościami konstytucyjnymi, wskazującymi na konieczność analizy postępowania podatnika w kontekście realizacji przez niego obowiązków podatkowych, są standardy demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji). W państwie prawa jedną z nadrzędnych wartości jest poszanowanie (przestrzeganie) prawa zarówno przez organy państwowe, jak i obywateli. Nie sposób więc przyjąć, że sposób powstania zaległości podatkowej - a więc np. to, czy był to skutek nadzwyczajnych, niezależnych od podatnika okoliczności, czy też jego świadome działanie - nie może być brany pod uwagę przy ocenie przesłanek z art. 67a § 1 O.p. W realiach niniejszej sprawy, zaległości podatkowe powstały na skutek zaniechania uregulowania przez Skarżącą zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym do osób fizycznych za 2008 r. w prawem określonym terminie, przy równoczesnym podjęciu ryzykownych operacji finansowych na giełdzie papierów wartościowych, co w konsekwencji doprowadziło do utraty środków, które winny być przeznaczone na zapłatę podatku. Uwzględniając okoliczności powstania zaległości podatkowej u Skarżącej, Sąd rozpoznający sprawę podziela stanowisko organu, że brak było podstaw do uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby sprzeczne z interesem publicznym, powodowałoby bowiem premiowanie działań niepożądanych przez normy prawa podatkowego. Oceny tej nie może zmienić podnoszona przez Skarżącą okoliczność, iż w czasie powstania zobowiązania podatkowego nie była w stanie należycie rozumować z uwagi na stan zdrowia. W tym okresie bowiem Skarżąca podejmowała operacje finansowe i w tym zakresie stan zdrowia Skarżącej nie był przeszkodą. Zatem w ocenie Sądu Skarżąca miała zdolność do wywiązania się z ciążących na niej obowiązków podatkowych jednak postanowiła środki, które winny były być na ten cel przeznaczone zainwestować w ryzykowne operacje finansowe. Podobnie za prawidłowy uznać należy przedstawiony przez organ sposób rozumienia pojęcia "ważny interes podatnika" poprzez wskazanie, że o istnieniu tego interesu nie przesądza w sposób samoistny trudna sytuacja finansowa i zdrowotna Skarżącej, zwłaszcza w sytuacji gdy uzyskuje ona dochody i korzysta z pomocy córki. Należy w tym miejscu podkreślić, iż pomoc córki dla Skarżącej wypełnia obowiązek alimentacyjny, o którym mowa w art. 128 i nast. ustawy z dnia 28 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Zasadnie tez przyjął organ, że istnienie tej przesłanki nie może być utożsamiane z dążeniem do uwolnienia się podatnika od obowiązku zapłaty zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sądu "ważny interes podatnika" miałaby miejsce gdyby Skarżąca z powodów nadzwyczajnych, losowych okoliczności np. niemożności zarobkowania, losowej utraty majątku, nie była w stanie w stanie uregulować w terminie należności podatkowych. Jednakże jak wskazały organy podatkowe zaległość podatkowa będąca przedmiotem wniosku Skarżącej powstała nie z przyczyn, o których wyżej mowa lecz na skutek nie zapłacenia podatku w przewidzianym prawem terminie. W ocenie Sądu wydając zaskarżoną decyzję organy podatkowe i nie naruszyły przepisów dotyczących ustalenia stanu faktycznego sprawy. Z akt postępowania wynika, że jeszcze w postępowaniu przed organem pierwszej instancji Skarżąca przedłożyła szczegółową informację dotyczącą jej sytuacji osobistej. Ani organ podatkowy pierwszej instancji, ani organ podatkowy drugiej instancji nie zakwestionowały przedstawionych przez Skarżącą danych dotyczących jej stanu rodzinnego, majątkowego oraz zdrowotnego. Organ rozważając sytuację osobistą i majątkową Skarżącej i uznał, że nie zachodzą okoliczności, które skutkowałyby zagrożeniem egzystencji Skarżącej, co oznacza, że w sprawie nie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Przypomnieć należy w tym miejscu, że postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji toczyło się na skutek złożonego przez Skarżącą wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego wniosek taki powinien być uzasadniony, i to "w interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich okoliczności sprawy i dopilnowanie ich utrwalenia w dokumentach. Podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne. Jeżeli więc wnioskodawca powołuje się na przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi wykazać, na czym one w jego konkretnym przypadku polegają (wyrok NSA z 23 września 1999 roku, S.A./Sz 116/98, niepubl.). Na ten aspekt zwrócił także uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 kwietnia 2008 roku (II FSK 346/07, niepubl.), stwierdzając w nim, że pomimo braku jednoznacznych regulacji ustawowych w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych udzielanych na podstawie art. 67a nie można odrzucić tezy, iż ciężar udowodnienia okoliczności na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku powinien także spoczywać na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem wskazując na przeszkody w zakresie możliwości uiszczenia podatku najczęściej sam dysponuje odpowiednimi dowodami mogącymi potwierdzić określone fakty. Również ze względów fiskalnych (ponoszonych kosztów przez administrację podatkową) nie ma powodów, aby ciężar udowodnienia tzn. potwierdzenia czy zaprzeczenia sytuacji opisanej przez wnioskodawcę musiał obciążać wyłącznie organy podatkowe" (cytat za Ordynacja podatkowa Komentarz, S. Babiarz, B. Deuter, B. Gruszczyński, R. Hauser. Antoni Kabat. M. Niezgódka-Medek Wydawnictwo LexisNexis, W-wa 2009, str. 351). Podsumowując te rozważania wskazać należy, że organy podatkowe w sposób prawidłowy oceniły zebrany materiał dowodowy stwierdzając, że nie zachodzą przesłanki stanowiące podstawy udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych Skarżącej. Mając powyższe na uwadze oraz nie stwierdzając, by zaskarżona decyzja naruszała prawo w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu, Sąd na zasadzie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.