III SA/Wa 231/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 marca 2022 r. sprawy ze skargi E. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. oddala skargę W dniu 12 lutego 2016 r. wpłynęła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS) korekta deklaracja VAT-7 za styczeń 2016 r. złożona przez E. (dalej Strona, Skarżąca, Spółka), z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług w wysokości 965.488.00 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia, tj. do dnia 8 marca 2016 r. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. NUS przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług wykazany www, deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Spółki w ramach czynności sprawdzających. Uzasadniając ww. postanowienie NUS wskazał, dnia 24 lutego 2016 r. wystosowano wezwania do kontrahentów Spółki o przedłożenie dokumentów do czynności sprawdzających. Natomiast postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazany w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. w kwocie 965.488.00 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Strony w ramach kontroli podatkowej. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, iż w dniu 22 marca 2016 r. na podstawie upoważnienia NUS wszczęto kontrolę podatkową w zakresie podatku VAT za styczeń 2016 r. W związku z koniecznością weryfikacji dokumentów mających wpływ na kwotę zwrotu. NUS przedłużył termin przedmiotowego zwrotu do zakończenia kontroli podatkowej. Pismem z dnia 7 czerwca 2017 r. Strona za pośrednictwem pełnomocnika złożyła zażalenie na przedmiotowe postanowienie organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie: 1) art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej Uptu), poprzez wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku bez wskazania konkretnego terminu (daty), do którego następuje przedłużenie, 2) art. 87 ust. 2 zdanie drugie Uptu, ponieważ zostało wydane po upływie terminu do zwrotu podatku (8 marca 2016 r.), a nie jest możliwe przedłużenie terminu, który w dacie postanowienia już upłynął, 3) art. 121 § 1, 124 i 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r.. poz. 201. ze zm., dalej Op), poprzez brak wyjaśnienia w uzasadnieniu przesłanek merytorycznych rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (DIAS), postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r., uchylił postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej terminu przedłużenia zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. i orzekł termin przedłużenia zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. w kwocie 965.488.00 zł do dnia 29 września 2017 r. DIAS wskazał, że kwestia sporna w przedmiotowej sprawie sprowadzała się do oceny zasadności przedłużenia przez NUS terminu zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 965.488.00 zł wykazanego przez Stronę w korekcie deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej. DIAS uznał, że dokonane wtoku kontroli ustalenia uzasadniały przedłużenie zwrotu podatku za styczeń 2016 r. Strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie postanowienia DIAS i zasądzenie kosztów postępowania, z uwagi na naruszenie: art. 87 ust. 2 zdanie drugie Uptu. - ponieważ ww. postanowienie dotyczy terminu, który już upłynął oraz art. 87 ust. 1 i 6 Uptu. - przez niedokonanie zwrotu nadwyżki VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, uwzględniając skargę, uchylił postanowienia organów obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dale: Ppsa). W wyroku z dnia 4 listopada 2021 r. I FSK 118/19, Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględnił skargę kasacyjną organu i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej Ppsa) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Ppsa). Stosownie zaś do treści art. 134 Ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 Ppsa. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiot kontroli Sądu stanowi postanowienie DIAS z [...] lipca 2017 r. wydane w następstwie zażalenia na postanowienie NUS z [...] marca 2016 r., przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu w ramach kontroli podatkowej. Tytułem wprowadzenia wskazać należy, że DIAS uchylił postanowienie organu pierwszej instancji w części w jakiej ów organ przedłużył termin zwrotu do czasu zakończenia kontroli podatkowej i przedłużył go do dnia 29 września 2017 r. W wydanym w tej sprawie wyroku I FSK 118/19 NSA uznał powyższe działanie organu odwoławczego za zgodne z prawem otwierając zarazem drogę do weryfikacji postanowienia DIAS co do meritum, czyli w zakresie wskazania powodów uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Podkreślenia wymaga, że ocena prawna wyrażona przez NSA jest dla tut. Sądu wiążąca, o czym wprost stanowi treść art. 190 zd. 1 Ppsa. Tym samym, zarzuty skargi wskazujące na niedokonanie zwrotu mimo upływu terminu do jego dokonania nie zasługiwały na uwzględnienie. Wedle stanowiska NSA, choć postanowienie NUS z [...] marca 2016 r. było wadliwe, gdyż przedłużało termin zwrotu do czasu zakończenia kontroli podatkowej, a nie do konkretnego dnia, tj. daty dziennej (vide uchwała NSA I FPS 2/16), to DIAS miał prawo orzec reformatoryjnie i naprawić ten błąd w zaskarżonym postanowieniu. Z kolei kwestionowane przez Stronę postanowienie NUS z [...] lutego 2016 r. (przedłużające termin zwrotu do czasu zakończenia czynności sprawdzających) nie stanowi przedmiotu kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu. Zatem weryfikacja rzeczonego aktu przez sąd nie była możliwa z uwagi na obowiązek orzekania w granicach danej sprawy. W granicach tej sprawy mieściło się natomiast postanowienie NUS z [...] marca 2016 r. oraz postanowienie DIAS wydane w administracyjnym toku instancji. Przechodząc zatem do ponownej kontroli legalności postanowienia DIAS należy wskazać, że z przepisu art. 87 Uptu wynika, iż wprowadza on dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z nadwyżką VAT: otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy, albo przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe. Wybór sposobu postępowania pozostawiono podatnikowi. Jeśli podatnik wybierze tzw. zwrot bezpośredni, zasady jego dokonania określa m.in. art. 87 ust. 2 i 6 Uptu, określając termin zwrotu i możliwość przedłużenia tego terminu oraz miejsce jego dokonania (np. rachunek bankowy). Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 Uptu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zgodnie zaś z treścią art. 87 ust. 6 Uptu, urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy łącznie spełnione są następujące warunki: 1) kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, z wyłączeniem kwoty podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w ust. 1, nierozliczonej w poprzednich okresach rozliczeniowych i wykazanej w deklaracji, wynikają z: a) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone za pośrednictwem rachunku bankowego podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazanego w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, b) faktur, innych niż wymienione w lit. a, dokumentujących należności, jeżeli łączna kwota tych należności nie przekracza 15 000 zł, c) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, d) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji, W świetle zatem art. 87 ust. 2 i 6 Uptu przedłużenie ww. terminu zwrotu jest możliwe, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 Uptu nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015 r., III SA/Wa 2384/15). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się ponadto, że niebagatelne znaczenie przy prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 zdanie 2 Uptu ma okoliczność, iż ewentualny zwrot VAT uwarunkowany jest merytorycznym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych i prawnych, a następnie rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej prawidłowego określenia wysokości tego podatku i z tej zależności merytorycznej (rachunkowej) wynika również celowościowa wykładnia ww. przepisu, określająca chronologię i sposób zakończenia postępowania w sprawie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Taka interpretacja wynika również z tego, że w Uptu przyjęto szczególny sposób rozliczenia VAT, oparty na metodzie fakturowej, co sprawia, iż bez sprawdzenia prawidłowości deklaracji, w sytuacji powzięcia wątpliwości, nie sposób sprawdzić czy zwrot jest zasadny. Za stanowiskiem tym przemawia też systemowa wykładnia art. 87 Uptu, który w ust. 6 możliwość skorzystania przez podatnika z preferencyjnego okresu otrzymania zwrotu różnicy VAT - w terminie 25 dni, ogranicza jedynie do przypadków, gdy zasadność zwrotu nie budzi wątpliwości (por. m.in. wyroki III SAB/Wa 32/12, III SA/Wa 1239/10). Przewidziany w art. 87 ust. 2 Uptu warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny. W zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, iż istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu (por. wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., I FSK 2127/13). Chodzi natomiast o sytuacje, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13). Przepisy art. 87 ust. 2 Uptu w omawianym zakresie znajdują oparcie w treści art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006r. Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule Xl tej dyrektywy, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym. Procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych Skarbu Państwa przed próbą wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Przykładem akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2007 r., U 6/06, w którym Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". Podkreślenia przy tym wymaga, że przedłużenie terminu dokonania zwrotu nie narusza konstytucyjnych zasad wyrażonych w art. 2 Konstytucji RP oraz art. 217 Konstytucji RP. Kwestia ta była przedmiotem orzekania przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 13 października 2008r. (K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136) wskazał, że brak jest podstaw do stwierdzenia niekonstytucyjności art. 87 ust. 2 Uptu. Należy również wskazać, że prawodawca przewidział formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 Uptu w przypadku gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, organ wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu. Spełniony został zatem wymóg ustawowego uregulowania spornego zagadnienia, a ponadto zrównoważone zostały interesy stron, to jest podatnika i fiskusa, co oznacza, że spełnione zostały fundamentalne względy praworządności w zakresie wprowadzenia możliwości przedłużenia terminu do zwrotu podatku. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy powyższe poglądy orzecznicze, które Sąd podziela i uznaje za własne, wskazać należy, że Skarżąca w rozpoznanej sprawie złożyła deklarację wykazując kwotę zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. Okoliczności budzące wątpliwości organu pierwszej instancji stanowiły rozliczone nabycia i realizacja wewnątrzwspółnetowych dostaw oleju rzepakowego. Organ ustalił, że dostawcą Spółki była T. Sp. z o. o., a nabywcami M. S.R.O., E. S.R.O., R. S.R.O., G. S.R.O. oraz T. S.R.O. W celu ustalenia stanu faktycznego sprawy organ pierwszej instancji wystąpił do T. Sp. z o. o. w celu potwierdzenia transakcji ze Stroną. W odpowiedzi na powyższe T. Sp. z o. o. okazała faktury sprzedaży i zakupu, wyciągi bankowe, kwity wagowe oraz deklaracje i rejestry. Natomiast z uwagi na konieczność zweryfikowania źródła pochodzenia przedmiotowego oleju rzepakowego zakupionego przez Stronę od T. Sp. z o. o. organ pierwszej instancji zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o przeprowadzenie czynności sprawdzających w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji przeprowadzonych pomiędzy spółkami. Dodatkowo wniesiono też o przeprowadzenie oględzin bazy przeładunkowo-magazynowej położonej w K., w której magazynowany był olej rzepakowy będący przedmiotem transakcji. Odnosząc się do ww. wniosku należy wskazać, iż z akt sprawy wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. poinformował o podjętych czynnościach w celu wszczęcia kontroli wobec T. Sp. z o. o. Ponadto organ pierwszej instancji wystąpił do obcej administracji podatkowej z wnioskami o zwrócenie się do: - słowackiej administracji podatkowej o zweryfikowanie transakcji zawartej z E. S.R.O. oraz ustalenie m. in. jakim podmiotom został odsprzedany towar nabyty od Strony. Słowacka administracja podatkowa wskazała, że towar dostarczono z Polski na Węgry, nie rozładowano go na Słowacji. Jest to transakcja trójstronna; - słowackiej administracji podatkowej o zweryfikowanie transakcji zawartej z R. S.R.O. oraz ustalenie m. in. jakim podmiotom został odsprzedany towar nabyty od Strony. Słowacka administracja podatkowa wskazała, że towary zostały sprzedane z powrotem do Polski do firmy F. Sp. z o. o. z Wrocławia. Mając na uwadze powyższe organ pierwszej instancji zwrócił się do organu podatkowego właściwego dla ww. spółki z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji zawartych ze słowacką spółką; - czeskiej administracji podatkowej o zweryfikowanie transakcji zawartej z G. S.R.O. oraz ustalenie m. in. jakim podmiotom został odsprzedany towar nabyty od Strony. Czeska administracja podatkowa wskazała, że towary zostały sprzedane z powrotem do Polski do firmy A. Sp. z o. o. z B. Mając na uwadze powyższe organ pierwszej instancji zwrócił się do organu podatkowego właściwego dla ww. spółki z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji zawartych z czeską spółką; - czeskiej administracji podatkowej o zweryfikowanie transakcji zawartej z T. S.R.O. oraz ustalenie m. in. jakim podmiotom został odsprzedany towar nabyty od Strony. Czeska administracja podatkowa w odpowiedzi wskazała, że towary zostały zakupione tylko w celu dalszej odsprzedaży, tj. dalszego przetwarzania w przemyśle chemicznym, rolniczym lub spożywczym, nie zostały sprzedane jako składnik biopaliw. Ponadto poinformowano, że czeski podatnik jest zaangażowany w łańcuchu jako tzw. "spółka wiodąca", tj. podatnik, który nabywa i dostarcza towary z UE do UE w celu umożliwienia uzyskania nadmiernego odliczenia podatku VAT w innym państwie członkowskim, w danej sprawie prawdopodobnie w Polsce. Mając na uwadze powyższe skierowano ponownie wniosek o ustalenie na rzecz kogo został sprzedany towar zakupiony przez T. S.R.O. Z odpowiedzi wynikało: "Czeski podatnik oświadczył, że określenie jakiemu podmiotowi zostały następnie sprzedane towary nabyte od polskiego podatnika jest niemożliwe, ponieważ nabyte towary były magazynowane w zbiornikach, nie jest możliwe aby niejednoznacznie określić, że towary nabyte od partnera handlowego A zostały sprzedane partnerowi handlowemu B. Z kolei w związku z uzyskanym wykazem podmiotów polskich i zagranicznych, do których został odsprzedany przedmiotowy towar Naczelnik [...] Urzędu W. wystąpił do właściwych urzędów skarbowych oraz administracji zagranicznych z prośbą o dalszą weryfikację rozliczeń pomiędzy podmiotami dokonującymi zakupu oleju rzepakowego od T. S.R.O.; - słowackiej administracji podatkowej o zweryfikowanie transakcji zawartej z M. S.R.O. oraz ustalenie m. in. jakim podmiotom został odsprzedany towar nabyty od Strony. W tym kontekście organ pierwszej instancji wskazał na odpowiedź słowackiej administracji podatkowej, która nie potwierdziła transakcji dokonanych w styczniu 2016 r.  Nie można również pominąć, że organ pierwszej instancji w celu potwierdzenia dokonania transakcji wywozu towarów pismami z 11 kwietnia 2016 r. wystąpił do firm transportowych, tj. G., P., S. oraz P., którzy potwierdzili transport towarów zgodnie z załączonymi do faktur dokumentami CMR. Natomiast pismo skierowane do F. zostało doręczone w trybie art. 150 Op, z adnotacją "nie podjął awizowanej przesyłki". Ponadto organ pierwszej instancji zwrócił się do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Departament Zarządzania Ruchem o udostępnienie danych z systemu viaTOLL. Otrzymana odpowiedź potwierdza, że na trasach wskazanych w dokumentach CMR stwierdzono przemieszczanie się pojazdów o wskazanych numerach rejestracyjnych. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika ponadto, że DIAS pismem z 6 lipca 2017 r. zwrócił się do organu pierwszej instancji o określenie konkretnego dnia, w którym nastąpi zakończenie procedury weryfikacji zasadności zwrotu podatku Spółce. NUS w odpowiedzi na powyższe w skazał na dzień 29 września 2017 r. uzasadniając to koniecznością oczekiwania na zakończenie czynności kontrolnych u kontrahenta Spółki, tj. T. Sp. z o. o. oraz jego kontrahentów. a także w podmiotach występujących w łańcuszku transakcji. tj. G. Sp. z o.o., A. Sp. z o. o. oraz F. Sp. z o.o. Jak wynika z akt sprawy przedmiotowe działania podjęto w związku z podejrzeniem występowania tzw. obrotu karuzelowego. Zdaniem Sądu, w realiach niniejszej sprawy, w dacie orzekania o przedłużeniu terminu zwrotu podatku materiał dowodowy, którym dysponował organ pierwszej instancji nie uzasadniał podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie dokonania zwrotu podatku. Dotychczasowe ustalenia uzasadniały natomiast dalszą weryfikację zasadności zwrotu podatku. Podkreślenia wymaga, że przedmiot sprawy przedłużenia terminu zwrotu podatku i sprawy określania wysokości zwrotu podatku różnią się zasadniczo. W sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku organ ma jedynie dysponować okolicznościami przemawiającymi za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało w przedmiotowej sprawie spełnione. Wykazanie potrzeby dodatkowej weryfikacji zwrotu podatku nie tworzy wymogu wykazania, że zwrot jest już lub będzie niezasadny. Postanowienie w sprawie przedłużenia zwrotu podatku ma na celu wykazanie, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika. DIAS w wydanym w granicach rozpoznanej sprawy postanowieniu wystarczająco wyjaśnił, dlaczego konieczne jest przedłużenie terminu zwrotu podatku, powołując się na obowiązujące przepisy i wskazując okoliczności mające odzwierciedlenie w aktach sprawy. Zaskarżone postanowienie zawiera wystarczające uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT. Strona skarżąca nie podważyła twierdzenia organu, że w świetle całości tych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji. Podnieść też trzeba, że przepis art. 87 ust. 2 Uptu nie nakłada na organ podatkowy obowiązku zwrotu podatku na rachunek podatnika po upływie terminu wskazanego w art. 87 ust. 2 i 6 Uptu, jeżeli podjęte przez organ czynności, nie pozwalają na stwierdzenie zasadności zwrotu podatku. Organ nie ma obowiązku zwrotu podatku, tylko dlatego że został wykazany w deklaracji podatkowej. Organ ma prawo sprawdzić każdy wykazany w deklaracji podatkowej zwrot podatku. Sąd zauważa, że każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą musi być świadomy, że organy mogą i w pewnych sytuacjach są wręcz zobligowane, dbając o bezpieczeństwo finansowe państwa, do weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Nie należy tego postrzegać jako działanie nadzwyczajne i wyjątkowe. Dostrzeżenia wymaga, że kwota jednorazowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest dość wysoka, co dodatkowo uzasadnia ostrożność organu i celowość starannego zbadania podstaw zwrotu, jeszcze przed jego dokonaniem. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości lub w części. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 Ppsa, należało skargę oddalić.