III SA/Wa 26/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2012 r. sprawy ze skargi A. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. P. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. A. P. (dalej "Skarżący" lub "Strona") złożył dniu 27 maja 2011 r. (data wpływu do Ministra Finansów - Organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w P.) wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w przedmiocie podatku od towarów i usług. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. W dniu 11 czerwca 1993 r. Skarżący zakupił od osoby fizycznej nieruchomość rolną położoną we wsi J., Gm. S., pow. S. (akt notarialny rep. nr [...]). Na nieruchomość założona jest Księga wieczysta nr [...] w Sądzie Rejonowym w S.. Nieruchomość składała się z 9-ciu nieuprawianych od wielu lat działek rolnych o ogólnej powierzchni 33,53 ha, oraz zrujnowanych zabudowań - budynku mieszkalnego i chlewni. Pierwotny zamiar prowadzenia działalności hodowlanej po ocenie obiektów przez specjalistę zootechnika ze względu na konieczność znacznych nakładów inwestycyjnych musiał być odroczony. Użytkowane były działki stanowiące trwałe użytki zielone poprzez nieodpłatne sąsiedzkie użyczenie ich dla wypasu bydła. Rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 21 lipca 2004 r. w sprawie obszarów specjalnej ochrony ptaków Natura 2000 spowodowało objęcie znacznej części gospodarstwa Strony obszarem chronionym P.. Na obszarach Natura 2000 nie może być prowadzona intensywna gospodarka rolna, zarośniętych znaczną ilością samosiewów sosnowych działek rolnych zlokalizowanych na granicy lasów nie można doprowadzić do kultury rolnej przez usunięcie zadrzewienia. Wobec braku możliwości wykorzystywania rolniczego w 2008 r. Skarżący postanowił dokonać podziału geodezyjnego najbardziej zadrzewionych działek nr [...] i [...] w celu ich sprzedaży na działki rekreacji indywidualnej. Podział działek rolnych nr [...] i [...] został dokonany i zatwierdzony przez Starostwo Powiatowe w S. dnia [...] września 2009 r. Działki otrzymały nową numerację od numeru [...] do numeru [...]. Gmina S., na terenie której położona jest nieruchomość nie posiada aktualnego Miejscowego Ogólnego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, zaś wg Planu zatwierdzonego Uchwalą Rady Nr XXI 1/168/97 z dnia 30 października 1997 r., który zgodnie z art. 87 ust. 3 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 717 ze zm.) – dalej "ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym", przestał obowiązywać z dniem 1 stycznia 2004 r. teren działek [...] i [...] jest przeznaczony pod zabudowę letniskową, część znajduje się poza planem. Zarówno zabudowania, jak i grunty nigdy nie służyły działalności gospodarczej, nigdy nie stanowiły majątku przedsiębiorstwa, były i są majątkiem osobistym Strony nie związanym z działalnością gospodarczą. Obecnie Skarżący przystępuje do zbycia działek, jednak ilość i czasokres sprzedaży jest trudny do przewidzenia. W uzupełnieniu do wniosku Skarżący wskazał, iż od 1990 r. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług remontowo-budowlanych głównie na terenie W.. W zakresie działalności nie występuje obrót ziemią i nieruchomościami. Formą ewidencji działalności jest Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług remontowo-budowlanych Strona jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowe działki, które ma zamiar sprzedać nigdy nie były wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej związanej ze świadczeniem usług remontowo-budowlanych i nigdy w związku z tą działalnością nie były przedmiotem najmu, podnajmu, bądź umowy o podobnym charakterze. Przedmiotowe działki w części stanowiącej trwałe użytki zielone wykorzystywane były rolniczo poprzez koszenie traw, i nieodpłatne sąsiedzkie użyczenie ich do wypasu bydła. Znaczne zadrzewienie działek graniczących z lasem samosiewami sosnowymi i niemożność usunięcia drzew w związku z ograniczeniami nałożonymi przez program Ochrony Natura 2000 uniemożliwia również takie ich użytkowanie. Skarżący nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Na 12 działek, tj. ok. 20% ogólnej ilości dnia [...] września 2010 r. została wydana przez Wójta Gminy S. Decyzja o Warunkach Zabudowy budynkami rekreacji indywidualnej ([...]). Przedmiotowe działki nie są objęte Planem Miejscowym Zagospodarowania Przestrzennego, zaś Plan zatwierdzony uchwałą Rady Gminy Nr XXII/168/97 zgodnie z art. 87 ust. 3 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym przestał obowiązywać z dniem 1 stycznia 2004 r. W obowiązującym do końca 2003r. planie część gruntów, na których położone są przedmiotowe działki była przeznaczona pod zabudowę letniskową, część znajdowała się poza planem. Do czasu wydania warunków zabudowy zarówno działki objęte decyzją jak i wszystkie pozostałe miały status działek rolnych. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy S. tereny te również mają przeznaczenie rolnicze, czyli są to tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Wg wykazu Gruntów Starostwa Powiatowego w S. działki są nadal użytkami rolnymi. W przeszłości Skarżący nigdy nie dokonywał sprzedaży nieruchomości gruntowych. W związku z powyższym Skarżący zadał pytanie, czy sprzedaż działek o numerach od [...] do [...] położonych w miejscowości J., Gmina S., pow. S. wydzielonych z działek [...] i [...] zakupionych w 1993 r. wraz z innymi działkami i zabudowaniami rolniczymi w celu prowadzenia działalności rolniczej a nie w celu odprzedaży, użytkowanych rolniczo przez okres 19 lat, stanowiącymi majątek osobisty, dokonywana poza działalnością gospodarczą i mająca charakter prywatny skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego od towarów i usług. W ocenie Skarżącego stan faktyczny opisany powyżej w żadnym punkcie nie wypełnia warunków ustawowych - art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7, ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054) – dalej jako "ustawa o VAT". Skarżący wyjaśnił, że gospodarstwo rolne zakupione w 1993 r. jako jedyny zakup nieruchomości w ciągu całego życia, z myślą o gospodarce rolnej a nie z myślą o podziale i odsprzedaży. Działalność rolnicza w ograniczonym zakresie na jaki pozwalał stan zakupionego gospodarstwa i możliwości finansowe była prowadzona. Gmina corocznie wymierza podatek rolny i od nieruchomości i podatek ten Strona opłaca. Podział i sprzedaż części nieruchomości podyktowana jest ograniczeniem dowolnej działalności rolniczej przez objęcie przedmiotowych działek obszarem Natura 2000, który nakłada na użytkownika gruntu znaczne ograniczenia. Sprzedaż ma również związek z przeznaczeniem działek na zabudowę rekreacyjną w Miejscowym Planie Ogólnym Zagospodarowania Przestrzennego Gminy nieobowiązującym wprawdzie od 1 stycznia 2004 r., ale wobec braku nowego planu w części aktualnego. Podział działek został dokonany jednorazowym aktem, sprzedaż działek teoretycznie również mogłaby być wykonana jednorazowym aktem przy odpowiednim nabywcy, jednak ze względu na charakter dobra podlegającego zbyciu będzie ona prowadzona przez dłuższy okres przekraczający być może okres życia Skarżącego. Nie może być w tym przypadku mowy o wypełnieniu warunków ustawy o ciągłym, zorganizowanym, o charakterze działalności gospodarczej polegającej na skupie, podziale i sprzedaży gruntów. Strona na poparcie swego stanowiska powołała się na wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 482/08, wyrok NSA z 4 października 2000 r., sygn. akt III SA 1901/99, wyrok ETS z 4 października 1994 r., sygn. akt C-291/92. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2011 r. uznał, że stanowisko Strony w zakresie zastosowania opodatkowania podatkiem VAT zbycia nieruchomości gruntowych w części w jakiej stanowią tereny zabudowy budynkami rekreacji indywidualnej, tereny o przeznaczeniu rolniczym - jest nieprawidłowe. Minister Finansów w uzasadnieniu powołał się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Wskazał, że z powyższych przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą. Każdy więc, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej. W związku z powyższym Minister Finansów na podstawie powołanych przepisy prawa podatkowego oraz opisu sprawy stwierdził, że sprzedaż przedmiotowych działek o numerach od [...] do [...] spełnia przesłanki działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego dostawy działek nie można uznać za wyprzedaż majątku osobistego, bowiem Skarżący zakupił w 1993 r. nieruchomość rolną o powierzchni 33,53 ha z pierwotnym zamiarem prowadzenia działalności hodowlanej (rolniczej), jednak po ocenie obiektów przez specjalistę zootechnika ze względu na konieczność znacznych nakładów inwestycyjnych zamiar musiał być odroczony. A więc w momencie zakupu przedmiotowej nieruchomości gruntowej istniał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT dostawy przedmiotowych działek Strona będzie dokonywać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Minister Finansów zwrócił uwagę, że zgodnie z wyjaśnieniami Skarżącego przez 19 lat przedmiotowe grunty były wykorzystywane rolniczo m.in. służyły do wypasu bydła. Zatem prowadzona była na nich działalność rolnicza, która zgodnie z art. 15 ust. 2 stanowi jeden z rodzajów działalności gospodarczej. Grunty mają zostać sprzedane jako działki położone na terenach przeznaczonych pod zabudowę budynkami rekreacji indywidualnej oraz działek położonych na terenach, które mają przeznaczenie rolnicze. Taki stan rzeczy w rezultacie pociąga za sobą powstanie obowiązku podatkowego na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a przedmiotowe dostawy nieruchomości gruntowych będą stanowiły dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Minister Finansów przytoczył treść art. 41 ust. 1, art. 146a, art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) Wskazał, że dostawa przedmiotowych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skutkiem powyższego, sprzedaż posiadanych przez Stronę działek przeznaczona jest - stosownie do wydanej Decyzji o Warunkach Zabudowy - 12 działek tj. 20% ogólnej Ilości do zabudowy - budynkami rekreacji indywidualnej nie korzysta z jakiegokolwiek zwolnienia od podatku od towarów i usług i jest opodatkowana podstawową 23% stawką podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Dostawa działek położonych na terenach rolniczych (jak wynika ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego), będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT z uwagi na fakt, iż mieści się w dyspozycji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - są terenami niezabudowanymi i innymi niż teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę. Strona wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Na powyższą interpretację indywidualną Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżący poparł stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie: - art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, - art. 2 i art. 4 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przypisanych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z ) - zwana w dalszej części "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy). Dla oceny przedmiotowej sprawy istotne jest, iż w kwestii opodatkowania sprzedaży działek wykorzystywanych przez rolników, a przeznaczonych pod zabudowę wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C -180/10 i C- 181/10, udzielając odpowiedzi na zadane przez Naczelny Sąd Administracyjny pytania prejudycjalne. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - według Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast zdaniem Trybunału w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy. Według Trybunału okoliczność, że skarżący zarejestrowali się jako podatnicy podatku VAT w systemie ryczałtowym z tytułu działalności rolniczej jest bez znaczenia z punktu widzenia powyższych rozważań. Transakcje inne niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych w rozumieniu art. 295 ust. 1 dyrektywy VAT, dokonywane przez rolnika ryczałtowego w ramach jego działalności rolniczej, podlegają zasadom ogólnym dyrektywy. Trybunał zaznaczył przy tym, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Trybunał stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT. Okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy VAT jest w tym zakresie bez znaczenia. Jak stwierdził dalej w tym wyroku Trybunał, art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednik art. 4 ust. 3 VI dyrektywy) pozwalał państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Na wątpliwości co do prawidłowości implementacji tego unormowania w ramach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazywał już NSA w wyroku składu siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 uznając, że realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz uczyniono to w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. W świetle tego co zostało wyżej przedstawione odnotować przede wszystkim trzeba, że w ustawie o VAT brak jest jednoznacznego i precyzyjnego unormowania, z którego wynikałoby, że Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy). Stwierdził to już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. W uzasadnieniu tego wyroku wskazano między innymi na orzeczenie Trybunału z 4 czerwca 2009 r. w sprawie C-102/08 SALIX Grundstücks-Vermietungsgesellschaft, z którego wynika, że korzystając z opcji przewidzianej w dyrektywie VAT państwo członkowskie musi to uczynić w przepisie ustawowym, mającym bezwzględną moc wiążącą, który będzie odpowiadał wymogom szczegółowości, precyzji i jasności koniecznym dla zagwarantowania pewności sytuacji prawnych i kontroli sądów krajowych. Oznacza to, że państwo członkowskie musi sformułować wyraźnie unormowanie, aby mogło powoływać się na przewidziane w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy) prawo, według którego za podatnika można uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Także w wyroku siedmiu sędziów NSA z dnia 17 stycznia 2011 r. (sygn. akt I FPS 8/10) zauważono, że z wyroku ETS w sprawie C-468/93 pomiędzy Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondememingen (Holandia) wynika, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego, a polski ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia w ustawie o VAT. Oznacza to, że do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE. Wprawdzie w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Trybunał stwierdził, że transpozycja dyrektywy do prawa krajowego nie wymaga koniecznie literalnego powtórzenia jej przepisów w wyraźnej i specjalnie do tego przeznaczonej normie prawa, a wystarczy ogólny kontekst prawny, jeżeli skutecznie zapewnia on zastosowanie dyrektywy w pełni, w sposób jasny i precyzyjny, to jednak jedynie z brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w jego części stanowiącej, że "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy" nie można - w sposób jasny i precyzyjny - wywieść, że na jego podstawie za podatnika należy uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje dostawy - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1118/11. Odnosząc powyższe rozważania do oceny rozpatrywanej sprawy Sąd zauważa, iż wskazany we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego stan faktyczny odpowiada stanowisku zawartemu w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C -180/10 i C- 181/10. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż zmiana faktycznego przeznaczenia znacznej części gospodarstwa Skarżącego nastąpiła niezależnie od jego woli, na skutek objęcia wchodzących w skład tego gospodarstwa gruntów rozporządzeniem Ministra Środowiska w sprawie obszarów specjalnej ochrony ptaków Natura 2000. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika również, iż Skarżący podejmuje bądź ma zamiar podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w celu dokonania sprzedaży. Zdaniem Sądu należy zatem uznać, iż Skarżący ma zamiar dokonać sprzedaży przedmiotowego gruntu w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym wbrew stanowisku zawartemu w zaskarżonej interpretacji w zakresie sprzedaży wzmiankowanych działek Skarżącego nie można uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a samą transakcję za objętą podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedstawiona w zaskarżonej interpretacji wykładnia przepisów, narusza prawo. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.