III SA/Wa 2732/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Honorata Łopianowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Staniszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi M. M. oraz G. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę G.M. i M.M. (dalej: "Skarżący") wystąpili do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o zwrot nadpłaty, która po uwzględnieniu zwróconej nadpłaty z pierwotnego zeznania podatkowego wynosiła 58.760 zł. W uzasadnienie wniosku wskazali, że w zeznaniu wykazali do opodatkowania przychody otrzymane przez G.M. z tytułu wypłaty kwoty należnej w związku z programem odejść z pracy pracowników [...], w którym Skarżąca była zatrudniona. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] marca 2016 r. odmówił G.M. i M.M. (dalej: "Skarżący"), stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 80.653 zł oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku za 2014 r. w kwocie 184.492 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że wypłacone Skarżącej – G.M. świadczenie, w wysokości 390.291,67 zł przez [...] (dalej: "pracodawca") dotyczące zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego w 2014 r. w ramach "Regulaminu zwolnień grupowych" i rozliczonego w zeznaniu podatkowym za 2014 rok, nie stanowiło odszkodowania, o którym mowa w obowiązującym w dacie rozwiązania umowy o pracę art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Otrzymana świadczenie na które składała się odprawa (56.666,67 zł) oraz odszkodowanie (333.625 zł) organ podatkowy zakwalifikował jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżący w odwołaniu z dnia 15 marca 2016 r. zarzucili naruszenie: - art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p.") przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania, tj. pominięcie interpretacji indywidulanej z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...] wydanej na wniosek pracodawcy oraz powoływanie nieprawidłowych podstaw wypłaty otrzymanego świadczenia, - art 122 i 187 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej i brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tj. wskazanie że Skarżąca miała możliwość wyboru w postaci pozostania w stosunku pracy oraz poprzez posłużenie się w uzasadnieniu decyzji kwotami nieprawidłowo zaprezentowanymi w piśmie pracodawcy z dnia 28 grudnia 2015 r. przy jednoczesnym pominięciu prawidłowych kwot przedstawionych w piśmie z dnia 2 listopada 2015 r., - art 125 O.p., czyli zasadę według której organy podatkowe powinny działać wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, przez nieuzasadnione przedłużenie prowadzonego postępowania, - art. 191 O.p., czyli zasadę swobodnej oceny dowodów przez wybiórcze i jednostronne potraktowanie materiału dowodowego i nie wzięcie pod uwagę istotnych okoliczności w postaci wydania interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2015 r., - art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. przez uznanie, iż otrzymane świadczenie pieniężne nie stanowiło odszkodowania i nie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie tego przepisu. Zdaniem Skarżących, otrzymane od pracodawcy świadczenie spełniało wszystkie warunki do objęcia go zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Na dowód swoich twierdzeń wskazali, regulamin zwolnienia grupowego (dalej: "regulamin") na podstawie którego wypłacono świadczenie, który spełniał warunki innego porozumienia, ponieważ został on wraz z aneksem nr 1 zaakceptowany przez pracowników po przeprowadzeniu konsultacji, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90. poz. 844 z późn. zm.). Skarżący podnieśli, że wysokość i zasady ustalania tego świadczenia wynikają wprost z regulaminu, będącego normatywnym źródłem prawa pracy stosownie do zapisu art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 kwietnia 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 1502 z późn.zm.; dalej: K.p.). W ocenie Skarżących, otrzymane świadczenie nie zostało wprost wymienione w katalogu odpraw (odszkodowań) wyłączonych ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-g) u.p.d.o.f. Miało ono charakter kompensacyjny, a nie obowiązkowy oraz odpowiadało cechom indywidualnym pracownika, tj. długości stażu pracy, czasu uzyskania świadczenia emerytalnego możliwości znalezienia kolejnego zatrudnienia. Stwierdzili, iż otrzymane świadczenie na mocy art. X ust. 1 lit. b) regulaminu stanowiło odszkodowanie i miało na celu zrekompensowanie szkody związanej z ustaniem stosunku zatrudnienia i utratą możliwości zarobkowania. Końcowo wskazali na przywołanie przez organ i instancji błędnej wysokości otrzymanego odszkodowania dodatkowego (333.625 zł) zamiast prawidłowej 183.625 zł. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości ww. decyzję i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 58.760 zł. Organ odwoławczy za bezsporną uznał okoliczność wypłacenia Skarżącej przez pracodawcę w 2014 r. dodatkowej odprawy pieniężnej (odszkodowania) w kwocie 183.620 zł, o którym mowa w art X pkt 1 regulaminu. Organ uznał, że świadczenie to spełniało przesłankę wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., polegającą na tym, bezpośrednim źródłem wypłaty tego świadczenia, określającym jego wysokość lub zasady ustalania, jakim są postanowienia układów zbiorowych pracy innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 K.p., do których zaliczono regulamin. Zakwestionował jednak zaistnienie przesłanki warunkującej zastosowanie spornego zwolnienia, tj. odszkodowania charakteru wypłaconego Skarżącej odszkodowania na mocy art. X pkt 1 lit. b regulaminu. W ocenie organu odwoławczego otrzymane przez Skarżącą dodatkowe świadczenie nie stanowiło odszkodowania (zadośćuczynienia). Rozwiązanie stosunku pracy nastąpiło zgodnie z prawem, na podstawie obowiązujących przepisów i za zgodą Skarżącej. Warunkiem wypłaty świadczenia było bowiem rozwiązanie stosunku pracy na mocy porozumienia stron i nie doznała ona w swym majątku uszczerbku, straty (damnum emergens). Organ argumentował, iż Skarżąca podjęła świadomą decyzję o rozwiązaniu umowy o pracę za porozumieniem stron i w konsekwencji otrzymaniu pakietu świadczeń wynikającego z zapisu art. X pkt 1 regulaminu, który był daleko szerszy niż ten oferowany pracownikom, korzystającym z rozwiązania umowy o pracę za wypowiedzeniem i obejmował odprawę pieniężną, dodatkowe świadczenie uznawane przez podatnika jako odszkodowanie, którego wysokość była uzależniona od okresu stażu pracy u pracodawcy oraz wieku, opiekę medyczną przez okres 12 miesięcy po ustaniu zatrudnienia, refundację kosztów szkoleń ułatwiających zmianę zawodu lub podwyższenie kwalifikacji do potrzeb lokalnego rynku pracy - w łącznej wysokości 12.500 zł brutto dla pracowników w wieku do 45 roku życia oraz 17.500 zł brutto dla pracowników powyżej 45 roku życia, bez względu na formę, ilość i tematykę szkoleń przy spełnieniu warunków wynikających z zapisów regulaminu, możliwość uczestnictwa w szkoleniu w zakresie - pisania CV, listu motywacyjnego, przygotowania do rozmowy kwalifikacyjnej, organizowanego przez pracodawcę lub podmiot wskazany przez pracodawcę oraz prawo do skorzystania z 4 dni wolnych od pracy z przeznaczeniem na poszukiwanie pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, bez względu na staż pracy pracownika u pracodawcy. W ocenie Organu odwoławczego ww. okoliczności wskazywały, iż wypłaconemu świadczeniu nie można przypisać ani charakteru odszkodowawczego, ani zadośćuczynienia. Skarżąca podjęła świadomą i dobrowolną decyzję o rozwiązaniu umowy o pracę za porozumieniem stron, na warunkach korzystniejszych od rozwiązania umowy o pracę za wypowiedzeniem i z tego tytułu skorzystała z przewidzianych w nim profitów, w tym - prawa do otrzymania świadczenia (uzależnionego od długości stażu pracy i wieku pracownika) w znacznej wysokości, określonej w aneksowanym regulaminie odszkodowaniem. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał na brak przesłanki bezprawności działania wiążącego się z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach regulaminu zwolnień. Sporne świadczenie otrzymane przez Skarżącą w kwocie 183.625 zł zakwalifikowano jako podwyższoną (dodatkową) odprawę pieniężną, tj. świadczenie majątkowe będące następstwem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy zgodnie z przepisami prawa. Wskazane działanie uznano za pozbawione cech bezprawności oraz nie stanowiło naprawienia uszczerbku w majątku pracownika. Cel jak i procedura przyznania spornego świadczenia odpowiadała odprawie. Organ odwoławczy za zasadną uznał argumentację dotyczącą błędnego wykazania kwoty nadpłaty w decyzji organu pierwszej instancji. Na podstawie art. 75 § 4a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) dalej powoływanej, jako O.p., organ stwierdził, że w przypadku odmowy stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy nie rozstrzyga w tego rodzaju decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, co miało miejsce w sprawie. Z powodu treści powołanego przepisu organ drugiej instancji na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) uchylił decyzję organu pierwszej instancji i orzekł co do istoty sprawy. Kwota nadpłaty, której stwierdzenia organ odmówił została przyjęta jako różnica pomiędzy niekwestionowaną nadpłatą zwrócona przez organ i kwotą nadpłaty wykazaną w zeznaniu korygującym. Odnosząc się do argumentacji dotyczącej mylnego wykazania kwoty odszkodowania organ odwoławczy stwierdził, iż kwota 333.625 zł wskazana została jako kwota odszkodowania wypłaconego Skarżącej w piśmie pracodawcy z dnia 28 grudnia 2015 r. Dopiero w kolejnym piśmie z dnia 7 kwietnia 2016 r. pracodawca dokonał rozbicia powyższej kwoty na dwie pozycje rekompensaty dodatkowej (wynagrodzenia za przysługujący pracownikowi okres wypowiedzenia) w kwocie 150.000 zł oraz świadczenia nazwanego odszkodowaniem, a pełniącego zdaniem organu odwoławczego funkcję odprawy w kwocie 183.625 zł. Za zasadny uznano zarzut dotyczący błędnego przywołania w treści decyzji organu I instancji zarządzenia z dnia 13 marca 2003 r. Bezsprzecznie organ pierwszej instancji powinien wskazać, iż jest to ustawa z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników. Za niezasadne uznano natomiast zarzut dotyczące pominięcia wydanej w [...] sierpnia 2015 r., interpretacji indywidualnej w stosunku do [...], jako płatnika spornego świadczenia. Organ uznał za niezasadne zarzuty naruszenia art. 122, art.. 125, art.187 § 1 i art. 191 O.p. Pismem z dnia 9 sierpnia 2016 r. Skarżący wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzje organu odwoławczego. Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię i uznanie, iż otrzymane przez Skarżącą świadczenie pieniężne nie stanowi odszkodowania i nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. przepisu, 2) art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania oraz art. 191 O.p., czyli zasadę swobodnej oceny dowodów przez wybiórcze i jednostronne potraktowanie materiału dowodowego, w tym pominięcie wydanej w tej samej sprawie interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2015 r. jak również pomijanie właściwej nazwy wypłaconego świadczenia, 3) art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania oraz z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej tj. powołanie komentarza doktryny w zakresie, w jakim zawęża ona pojęcie odszkodowania wypłaconego pracownikom do działań bezprawnych przynoszącego szkodę, wbrew literalnej oraz systemowej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., 4) art. 122 O.p. przez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej i brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, przez wskazanie, że Skarżąca miała możliwość wyboru w postaci pozostania lub nie w stosunku pracy. Zdaniem Skarżących otrzymane, na podstawie art. X pkt 1 lit b) regulaminu, świadczenie podlegało zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zakwestionowali stanowisko organu, zgodnie z którym okoliczność rozwiązania stosunku pracy za porozumieniem stron, zgodnie z prawem i za zgodą Skarżącej skutkował brakiem charakteru odszkodowawczego otrzymanego świadczenia. Podkreślili, iż sporne świadczenie nie zostało wymienione w katalogu odpraw (odszkodowań) wyłączonych ze zwolnienia w art. 21 ust 1 pkt 3 lit. a-g) u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżących, uwzględnienie wewnętrznej konstrukcji normy wyrażonej w ww. przepisie pozwala na przyjęcie, iż pojęcie "odszkodowań lub zadośćuczynień" obejmuje również takie świadczenia jak odprawy, a więc świadczenia służące zrekompensowaniu uszczerbku związanego z ustaniem stosunku pracy, wypłacone zgodnie z przepisami, również na podstawie porozumienia stron. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi. |Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: | |Skarga jest niezasadna. | |Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena czy wypłacona Skarżącej kwota dodatkowego świadczenia korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 | |ust. 1 pkt 3 u.p.d.f., jako odszkodowanie lub zadośćuczynienie i ustalenie czy przysługuje jej uprawnienie do nadpłaty z tytułu podatku | |dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 58.760 zł. | |W ocenie Sądu organy podatkowe zmierzając do rozstrzygnięcia sporu nie naruszyły przepisów postępowania. W sprawie nie doszło do | |naruszenia zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). W sprawie zebrany został materiał | |dowodowy, który umożliwiał organom podatkowym ustalenie obiektywnego stanu faktycznego. Sąd przyjął ustalenia faktyczne poczynione przez | |organy podatkowe za podstawę kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. | |Sąd w odniesieniu do sedna sporu rację przyznaje organom podatkowym. Uważa bowiem, że w sprawie nie miała miejsca wypłata odszkodowania | |jako konsekwencji odpowiedzialności materialnej pracodawcy względem pracownika. Świadczenie to nie ma więc charakteru kompensacyjnego, a | |w rezultacie nie mogło zostać zakwalifikowane jako odszkodowanie lub zadośćuczynienie. | |Zdaniem Sądu za prawidłowe uznać należy stwierdzenia organów podatkowych, że odprawa wypłacona Skarżącej przez pracodawcę na podstawie | |regulaminu zwolnienia nie była odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) za bezprawne działanie pracodawcy, polegające na rozwiązaniu stosunku | |pracy. Podkreślenia przede wszystkim wymaga, że prawo nie zabrania pracodawcy restrukturyzacji zatrudnienia, nawet jeżeli wiąże się ono | |ze zwolnieniem znacznej części pracowników, jak też przewiduje możliwość wypowiedzenia zakładowego układu zbiorowego pracy, co z kolei | |wiąże się z wypowiedzeniem dotychczasowych warunków pracy i płacy (zob. wyrok Sądu Najwyższego z 12 sierpnia 2009 r., II PK 313/08, LEX | |nr 1746679). Niewątpliwie w prawie pracy chroniona jest stabilność zatrudnienia, co nie oznacza jednak absolutnej gwarancji pozostawania | |w takim stosunku. Zasada ta bowiem w praktyce doznaje ograniczeń w związku np. z ryzykiem gospodarczym przedsiębiorcy (pracodawcy | |zarazem), które przekłada się na ryzyko utraty pracy przez pracownika. Trudno zatem uznać, że pracodawca ponosi odpowiedzialność za samo | |zwolnienie pracowników będące skutkiem ryzyka związanego z prowadzeniem przedsiębiorstwa. W przypadku zwolnień grupowych pracodawca | |obowiązany jest do zachowania procedury określonej w przepisach ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z | |pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 ze zm.) i wypłaty odpraw pieniężnych, o | |których mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy. Przy realizacji zwolnień grupowych pracodawca jest zobowiązany do przestrzegania postanowień | |układów zbiorowych pracy, których jest stroną. Układy te mogą przewidywać obowiązek dokonania wypłaty świadczeń innych niż przewidziane w| |powołanej ustawie z dnia 13 marca 2003 r. i w przepisach Kodeksu pracy. | |W orzecznictwie zwraca się uwagę, że odprawy związane ze zwolnieniami grupowymi są swoistą "zapłatą" przez pracodawcę za zgodne z prawem | |i skuteczne zwolnienie się od zobowiązania zatrudnienia pracownika. Funkcją odprawy nie jest wynagrodzenie szkody za utratę możliwości | |zarobkowania, bowiem zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania w | |ogóle (por. wyrok Sądu Najwyższego z 1 kwietnia 2015 r., II PK 134/14, LEX nr 1682206). | |Słusznie w związku z tym przyjął organ, że występująca w niniejszej sprawie odprawa nie miała charakteru odszkodowania za utracone | |korzyści, a rozwiązanie stosunku pracy było wynikiem porozumienia między pracodawcą, a pracownikiem. A zatem, chociaż pozbawienie | |Skarżącej w analizowanej sprawie możliwości dalszego uzyskiwania przychodów ze stosunku pracy (u danego pracodawcy) nastąpiło z przyczyn | |leżących po stronie pracodawcy, to jednak było wynikiem dozwolonego jego działania i nie może ono pociągać za sobą skutku w postaci | |konieczności wypłaty odszkodowania na podstawie art. 471 K.c. | |Wprawdzie przepisy u.p.d.o.f. nie definiują pojęcia szkody, odszkodowania czy też zadośćuczynienia, to pojęcia te są znane i zdefiniowane| |w szczególności w systemie prawa cywilnego i prawa pracy. Co do zasady, na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie jest świadczeniem, | |którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli | |uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. Co do zasady, będzie to z| |reguły uszczerbek powstały niezależnie lub wbrew woli poszkodowanego. Obowiązek naprawienia szkody czy też zadośćuczynienia krzywdzie | |wynikać może z czynów niedozwolonych, niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, a także, w pewnych wypadkach z umowy. | |Odszkodowanie czy też zadośćuczynienie oznacza świadczenie, jakie należy się poszkodowanemu za wyrządzoną szkodę od osoby, która tę | |szkodę wyrządziła lub ponosi za nią odpowiedzialność i może obejmować (pokrywać) rzeczywiście wyrządzoną szkodę/krzywdę, które poniósł | |poszkodowany, jak i utracone korzyści, które poszkodowany mógłby uzyskać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Prawo cywilne wprowadza zatem | |zasadę pełnego odszkodowania, które powinno obejmować naprawienie dwóch rodzajów szkód. Odszkodowanie jest więc nierozerwalnie związane z| |pojęciem szkody; oznacza ono wszelkie świadczenia polegające na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, który następuje w majątku | |poszkodowanego bez jego zgody. Świadczenie takie (odszkodowawcze) spełniać ma przede wszystkim funkcję kompensacyjną, a więc ma na celu | |przywrócenie w majątku poszkodowanego stanu sprzed naruszenia przez zdarzenie wyrządzające szkodę. Zatem brak szkody uniemożliwia | |potraktowanie otrzymanego świadczenia jako odszkodowania. Do powstania obowiązku zapłaty odszkodowania, co do zasady (pomijając przypadek| |umowy ubezpieczenia, z którym w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia), niezbędne jest zaistnienie wymogów ustawowych, niezależnych od| |woli stron. Przede wszystkim musi zaistnieć zdarzenie kreujące obowiązek odszkodowawczy, tj. niedozwolony (art. 415 K.c. albo | |niewykonanie zobowiązania (art. 471 K.c.). | |Zauważyć należy, że do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r., z mocy art. 14 ustawy zmieniającej, zastosowanie miał art. 21 ust. 1 | |pkt 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są: otrzymane odszkodowania| |lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych | |wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają | |wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa| |w art. 9 § 1 K.p., z wyjątkiem: | |a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, | |b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn | |niedotyczących pracowników, | |c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, | |d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, | |e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, | |f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody | |są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, | |g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. | |Przepis ten odwołuje się zatem wyraźnie do źródeł prawa pracy, wymienionych w art. 9 § 1 K.p., wyliczając te źródła również w ustawie | |podatkowej. Został on zmieniony w następstwie postanowienia sygnalizacyjnego Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 marca 2013 r., S 2/13 | |(OTK-A z 2013 r., nr 6, poz. 89). Trybunał uznał w nim, że pominięcie w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. normatywnych źródeł prawa pracy | |innych niż ustawy i rozporządzenia wykonawcze do nich powoduje powstanie luki prawnej, przekładającej się na niewykonanie dyrektywy | |wynikającej z art. 59 ust. 2 Konstytucji RP i art. 9 § 1 K.p. Postanowienia układów zbiorowych oraz innych aktów prawa pracy obowiązują | |bezpośrednio w stosunkach pracy, tak jak przepisy aktów rangi ustawowej, rozporządzeń wykonawczych czy też prawa międzynarodowego | |(Trybunał odwołał się do poglądów zawartych w jego wyroku z 28 czerwca 2000r., K 25/99, OTK ZU z 2000r., nr 5, poz. 141 i poglądów | |piśmiennictwa: W. Sokolewicz, uwaga 38 do art. 59 Konstytucji, [w:] Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, red. L. Garlicki, | |Wydawnictwo Sejmowe, Warszawa 1999-2007; L. Florek, Prawo pracy, wyd. 13, Warszawa 2011, s. 37-38; A.M. Świątkowski, Polskie prawo pracy,| |wyd. 3, Warszawa 2012, s. 68-69). | |Niewątpliwie zatem zwolnienie dotyczyło również odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w 2014 r., których wysokość wynikała wprost z | |postanowień układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych. Zwolnieniu podlegałoby zatem także odszkodowanie| |lub zadośćuczynienie, którego wysokość określono w porozumieniu kończącym spór zbiorowy (por. wyrok Sądu Najwyższego z 2 kwietnia 2008r.,| |II PK 261/07, OSNP z 2009r., nr 1-16, poz. 200), pod warunkiem, że nie zostało ono wymienione jako wyjątek w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. | |a-g) u.p.d.o.f. | |W niniejszej sprawie, jak już wskazano, organ prawidłowo uznał, że sporna odprawa nie jest odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) z uwagi na | |brak bezprawności działania pracodawcy. Zauważyć jednakże należy, że jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 | |października 2016r., II FSK 1861/16, użyte w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wyrażenie "odszkodowania" nie powinno być rozumiane | |wyłącznie jako odszkodowania w rozumieniu przyjętym w prawie cywilnym, ale obejmuje ono również odszkodowania i odprawy wypłacane na | |podstawie przepisów prawa pracy. W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007r., SK 18/05 (publ. w OTK-A z 2007r., nr 10, | |poz. 128) stwierdzono (na tle art. 58 K.p.), że ustawodawca określa roszczenie majątkowe pracownika w razie niezgodnego z prawem | |rozwiązania stosunku pracy bez wypowiedzenia jako "odszkodowanie", ale charakter tego roszczenia nie jest bezsporny. W orzecznictwie i | |literaturze zauważa się, że wystąpienie szkody rozumianej jako uszczerbek w prawnie chronionych dobrach pracownika i jego wysokość nie | |stanowią przesłanek powstania tego roszczenia. Z tego względu odszkodowania te określa się jako "odszkodowania ustawowe". Za zgodne z | |prawem Trybunał uznał w związku z tym ograniczenie wysokości świadczenia do wynagrodzenia należnego za okres wypowiedzenia (podobnie w | |wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 2 czerwca 2003r., SK 34/01, OTK-A z 2003r., nr 6, poz. 48). W powołanym postanowieniu z 29 marca 2013 | |r. Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że prawo pracy stanowi odrębny od prawa prywatnego (obligacyjnego) system norm, wykazujący związki | |z prawem publicznym. Tym samym przyjąć należy, że użyte w nim pojęcia nie mogą być, w braku wyraźnego zastrzeżenia, rozumiane tak jak w | |prawie cywilnym. | |Jeżeli zatem ustawodawca podatkowy odwołuje się do odszkodowań i zadośćuczynień, których wysokość została określona zgodnie z przepisami | |prawa pracy, to pojęcia odszkodowania nie można zawęzić wyłącznie do odszkodowania w rozumieniu prawa cywilnego. Potwierdza to zresztą | |treść art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przepis ten nie definiuje wprawdzie pojęcia odszkodowania, jednakże w jego treści zawarto | |wyłączenie z odszkodowań zwolnionych niektórych odpraw, wypłacanych pracownikom. | |Pod pojęciem "odszkodowania" z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. należy zatem także rozumieć odprawy wypłacane na podstawie przepisów prawa| |pracy. W przeciwnym bowiem razie zbędne byłoby wyłączenie odpraw ze zwolnienia od opodatkowania. Gdyby odprawy nie były jednym z | |desygnatów wyrażenia "odszkodowania", racjonalny ustawodawca nie wyłączyłby dochodów z odpraw z zakresu zwolnienia. Odprawy, jak wskazano| |wyżej, stanowią świadczenie pieniężne wypłacane pracownikowi przez pracodawcę jako swoistego rodzaju zapłata za skuteczne i zgodne z | |prawem zwolnienie się od obowiązku dalszego zatrudnienia pracownika. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zasadny był podniesiony w skardze | |zarzut naruszenia zaskarżoną decyzją art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. przez uznanie, że wypłacona Skarżącej odprawa nie jest | |odszkodowaniem wymienionym w tym przepisie. | |Jednakże to uchybienie związane z nieprawidłową interpretacją pojęcia odszkodowanie nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy, gdyż | |przedmiotowa odprawa nie podlegała zwolnieniu z powodu wyłączenia ze zwolnienia ustanowionego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) | |u.p.do.f., który ze zwolnienia wyłącza odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z | |pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Zdaniem Sądu wskazane w tym przepisie przepisy o szczególnych | |zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników to także przepisy układów zborowych pracy. | |Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.f jest jednostką redakcyjną przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i przepis ten posługuję| |się w sposób ogólny pojęciem przepisów prawa pracy bez określenia zakresy tego pojęcia. W ocenie Sądu należy przyjąć, że wskazane w tym | |przepisie źródła prawa pracy to źródła prawa pracy wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wniosek ten uzasadnia okoliczność, że | |przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.f. jest dopełnieniem treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Taka relacja pomiędzy tymi | |przepisami sprawia, że w obydwu tych przepisach chodzi o te same źródła prawa pracy. | |Ustosunkowując się do zarzutu pominięcia w sprawie interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2015 r. wydanej na wniosek | |pracodawcy, wskazać należy na treść przepisu art. 14b § 1 O.p., zgodnie z którym Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego | |wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wydanie interpretacji indywidualnej obejmuje | |swoim zakresem sytuacje faktyczne (zdarzenia przyszłe), które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego| |po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Nie jest zatem dopuszczalne powoływanie się i | |wywodzenie skutków prawnych w zakresie ochrony podmiotu, który nie wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Tylko | |indywidualna interpretacja podatkowa, która zawiera ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego we wniosku o | |interpretację stanu faktycznego wypełnia funkcję informacyjną i gwarancyjną nadaną instytucji interpretacji indywidualnej przez | |ustawodawcę w art. 14b § 1, art. 14c § 1, art. 14k § 1 O.p. Tym samym interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego ma | |ograniczoną moc wiążącą, gdyż bezpośredni skutek wywiera jedynie wobec podmiotu, który złożył wniosek o jej wydanie (art. 14k O.p.). W | |niniejszej sprawie Skarżąca powołując się na uzyskaną przez pracodawcę interpretację indywidualną wywodziła z niej skutki prawne, które | |w jej ocenie odnosiły się do kwalifikacji przychodu uzyskanego od pracodawcy. Jeszcze raz należy podkreślić, iż powoływana przez Skarżącą| |interpretacja indywidualna na podstawie art. 14 k § 1 O.p. wywiera tylko skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych | |"wnioskodawcy" będącego w niniejszej sprawie pracodawcą Skarżącej. | |W niniejszej sprawie organ drugiej instancji wydał decyzję , która pomimo częściowo nieprawidłowego uzasadnienia zawierała prawidłowe | |rozstrzygnięcie. Wskazanie w decyzji, że wypłacona Skarżącej odprawa nie była odszkodowaniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 | |u.p.d.o.f. stanowiło błędną wykładnię prawa materialnego. Niewskazanie w uzasadnieniu decyzji art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) jako podstawy | |do wyłączenia otrzymanej przez Skarżąca odprawy ze zwolnienia także wynikało z błędnej wykładni prawa materialnego. Na podstawie art. 145| |§1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze | |zm.) dalej powoływanej, jako P.p.s.a. podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji mogą być te naruszenia prawa , które miały wpływ na wynik| |sprawy. Występujące w niniejszej sprawie naruszenia prawa materialnego nie miały wpływu na wynik sprawy rozumiany, jako orzeczenie w | |sprawie nadpłaty zobowiązania podatkowego w sposób zgodny z prawem materialnym i na podstawie powołanego przepisu a contrario nie mogły | |stanowić podstawy do uwzględnienia skargi. | |Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r. poz. | |718 ze zm.) orzekł , jak w sentencji wyroku. | | | | |