III SA/Wa 2798/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2013 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Prezydenta W. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] [...] w przedmiocie opłaty skarbowej 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Prezydenta W. na rzecz E. Sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Skarżąca – E. sp. z o.o. z siedzibą w K. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej za wydanie decyzji administracyjnej dotyczącej udzielenia pozwolenia radiowego. Przedstawiła następujący stan faktyczny: Skarżąca zajmuje się prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie transmisji programów radiowych i telewizyjnych. Usługi transmisji programu telewizyjnego zakupione zostały również przez nadawcę publicznego T. S.A. z siedzibą w W. w ramach umowy z dnia 28 kwietnia 2010r. o świadczenie usługi transmisji sygnału programów telewizyjnych w tzw. III multipleksie cyfrowym. W procesie organizowania emisji telekomunikacyjnej na rzecz T. S.A. podmiot ten, jako posiadający rezerwację częstotliwości w rozumieniu art. 143 ust. 4 ustawy z dnia 16 lipca 2004r. Prawo Telekomunikacyjne (Dz.U. nr 171 poz. 1800 z późn. zm.) udzielił Skarżącej upoważnienia do wystąpienia do Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej o wydanie decyzji administracyjnej o udzieleniu pozwolenia radiowego. Częstotliwości objęte rezerwacją częstotliwości, w ramach których Skarżąca uzyskała upoważnienie od T. S.A. nie są wykorzystywane przez T. S.A. do świadczenia usług telekomunikacyjnych, a jedynie do zaspokojenia własnych potrzeb w zakresie rozpowszechniania programów telewizyjnych poprzez ich transmisję. W związku z powyższym Skarżąca zapytała, czy i w jakiej wysokości winna uiścić opłatę skarbową za wydanie decyzji administracyjnej o udzieleniu pozwolenia radiowego dotyczącego wykorzystania zasobu częstotliwości objętego rezerwacją częstotliwości w okresie jej obowiązywania, jeżeli występuje o wydanie takiego pozwolenia w wykonaniu upoważnienia podmiotu uprawnionego do wykorzystania częstotliwości w zakresie tego upoważnienia, a podmiot ten nie wykorzystuje decyzji rezerwacyjnej do działalności polegającej na świadczeniu usług telekomunikacyjnych i jednocześnie Skarżąca nie świadczy usługi telekomunikacyjnej temu podmiotowi a jedynie usługę transmisji sygnału? Zdaniem Skarżącej podmiot, na rzecz którego udzielono rezerwacji częstotliwości, tj. T. S.A., nie wykorzystuje rezerwacji częstotliwości do działalności polegającej na świadczeniu usług telekomunikacyjnych, a jedynie celem zaspokojenia potrzeb własnych związanych z misją publiczną w rozumieniu art. 21 ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2004 r. Nr 253, poz. 2531, z późn. zm.). Pozwolenie radiowe wydane w wykonaniu takich uprawnień nie dotyczy tym samym działalności polegającej na świadczeniu usługi telekomunikacyjnej w rozumieniu cz. III pkt 32 załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 225, poz. 1635 z późn. zm.), gdyż sama częstotliwość nie została przeznaczona takiemu celowi. W związku z powyższym opłata skarbowa powinna zostać pobrana stosownie do cz. III ust. 44 pkt 2 załącznika do ww. ustawy. Ponadto Skarżąca podniosła, że umowa o świadczenie usługi telekomunikacyjnej określona w art. 53 Prawa telekomunikacyjnego nie jest tożsama z zawartą przez nią i T. S.A. umową o świadczenie usługi transmisji programu telewizyjnego, określoną w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2011r. o wdrożeniu naziemnej telewizji cyfrowej (Dz. U. nr 153, poz. 903). Skoro zatem w znaczeniu prawnym usługa telekomunikacyjna oraz usługa transmisji sygnałów, w wykonaniu której Skarżąca będzie ubiegać się o pozwolenie radiowe, nie są tożsame, to - w ocenie Skarżącej - również ta okoliczność wskazuje, że nie ma możliwości zastosowania opłaty skarbowej w wysokości określonej w cz. III ust. 32 załącznika do ustawy, gdyż ta dotyczy jedynie poboru opłaty skarbowej związanej z wykonywaniem działalności polegającej na świadczeniu usług telekomunikacyjnych, a nie transmisyjnych. Ponadto Skarżąca podniosła, iż konieczność uiszczenia opłaty z tytułu widma radiowego, jako opłaty o charakterze publicznoprawnym winna skutecznie wyłączać konieczność ponoszenia opłaty skarbowej na podstawie art. 3 ustawy o opłacie skarbowej i tym samym Skarżąca powinna być z takiej opłaty zwolniona. Zdaniem Skarżącej organ winien rozważyć czy nie zachodzi konieczność całkowitego zwolnienia z opłaty skarbowej skoro uprzednio została uiszczona danina publiczna w postaci opłaty za dysponowanie częstotliwościami. 2. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2012r. Prezydent Miasta W. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Powołując się na treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o opłacie skarbowej oraz cz. III pkt 32 załącznika do tej ustawy organ podatkowy stanął na stanowisku, że Skarżąca obowiązana jest do zapłaty za pozwolenie radiowe opłaty skarbowej w kwocie 1.939 zł. Uzasadniając powyższe stanowisko Organ wskazał, że Skarżąca jest przedsiębiorcą telekomunikacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 27 Prawa telekomunikacyjnego, który odpłatnie świadczy dla T. S.A. usługi transmisji programu telewizyjnego. Wyjaśnił, iż Skarżąca wprawdzie żąda wydania pozwolenia radiowego w konsekwencji uzyskania upoważnienia od T. S.A., o którym mowa w art. 143 ust. 4 Prawa telekomunikacyjnego, to zamiarem jej jest uzyskanie tego pozwolenia dla siebie. Stosownie do treści art. 143 ust. 2 i 3 Prawa telekomunikacyjnego, postępowanie, konsekwencją którego jest wydanie pozwolenia radiowego przez Prezesa UKE, wszczyna się na wniosek zainteresowanego podmiotu. Skoro wnioskodawcą w niniejszej sprawie będzie Skarżąca, a nie T. S.A., to w ocenie organu bez znaczenia są argumenty Spółki o niedopuszczalnym podwójnym opodatkowaniu tej samej czynności i w konsekwencji braku podstaw do uiszczenia opłaty skarbowej od pozwolenia radiowego wobec uiszczania przez T. S.A. opłat rocznych za prawo do dysponowania częstotliwością, o których mowa w art. 185 Prawa telekomunikacyjnego. Z tego samego powodu, w opinii organu podatkowego, na obowiązek uiszczenia przez Skarżącą opłaty skarbowej nie będzie miało wpływu wykorzystywanie przez T. S.A. częstotliwości dla realizacji zadań związanych z misją publiczną w rozumieniu art. 21 ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 220 z późn. zm ). Realizacja przez T. S.A. misji publicznej nie wyłącza kwalifikowania świadczonych przez nią usług jako usług telekomunikacyjnych. Tym bardziej usługi Skarżącej, która nie jest ustawowo zobligowana do realizacji misji publicznej, świadczone odpłatnie na rzecz T. S.A., należy kwalifikować jako usługi telekomunikacyjne. 3. Pismem z dnia 18 czerwca 2012r. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. 4. W odpowiedzi na to wezwanie Prezydent m. W. stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji. 5. W skardze na ww. interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. Zarzuciła rażące naruszenie: 1) prawa materialnego, tj. cz. III ust. 32 załącznika do ustawy o opłacie skarbowej przez jego błędną wykładnię, polegającą na stwierdzeniu, że w przedmiotowej sprawie Skarżąca świadczy usługę telekomunikacyjną, podczas gdy świadczy usługę transmisyjną, 2) prawa procesowego, tj. art. 14c ust. 1-2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) – dalej "O.p.", przez brak zawarcia w interpretacji indywidualnej przytoczenia przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), brak wyjaśnienia znaczenia przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów, co obejmuje w szczególności: brak wyjaśnienia, dlaczego organ nie uwzględnia w interpretacji treści przepisu art. 3 ustawy o opłacie skarbowej w związku z art. 185 ust. 2 Prawa telekomunikacyjnego, pomimo że Skarżąca jest zwolniona z opłaty publicznoprawnej wskazanej tym przepisem oraz brak wyjaśnienia i analizy dlaczego organ administracyjny nie uwzględnia treści przepisu art. 56 ust. 1 Prawa telekomunikacyjnego, pomimo że jedynie treść tego przepisu decyduje o możliwości uznania usługi świadczonej na podstawie ww. przepisu jako usługi telekomunikacyjnej. W uzasadnieniu Skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Zarzuciła, iż organ podatkowy nie rozróżnia charakteru prawnego dwóch odmiennych usług, tj. usługi telekomunikacyjnej i usługi transmisyjnej, oraz nie wyciąga prawidłowo konsekwencji prawnych z tego tytułu wynikających. Ponownie podniosła, iż nie jest możliwe stosowanie przepisów cz. III ust. 32 załącznika do ustawy o opłacie skarbowej, gdyż te przepisy wyraźnie odwołują się do obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej od pozwolenia radiowego wydawanego w związku z "wykonywaniem działalności polegającej na świadczeniu usług telekomunikacyjnych (...)". Skoro Spółka jest stroną trzech umów o transmisję sygnałów multipleksu cyfrowego, to w odniesieniu do tych umów, nie stosuje się rygorów wydania pozwolenia radiowego z cz. III ust. 32 załącznika do ustawy o opłacie skarbowej. Ocena prawnopodatkowa tych usług winna odbywać się w reżimie odrębnie zdefiniowanych usług. W powoływanym stanie faktycznym do poboru opłaty skarbowej mogą zatem jedynie znaleźć zastosowanie postanowienia cz. III ust. 44 pkt. 2 załącznika do ustawy o opłacie skarbowej. Ponadto Skarżąca wskazała, że pomimo, iż z jej wniosku wyraźnie wynikało, że doszło już do uiszczenia opłaty publicznoprawnej za dysponowanie częstotliwościami, co implikuje konieczność zwolnienia Spółki z ponoszenia kolejnej opłaty, to brak jest w interpretacji oceny prawnej tego stanu. Zdaniem Skarżącej, skoro odpłatność jest uiszczona w związku z wykorzystaniem widma częstotliwości (zasobu częstotliwości objętego rezerwacją częstotliwości w okresie jej obowiązywania), to konieczność ponoszenia ponownej opłaty skarbowej winna zostać wyłączona na zasadzie art. 3 ustawy o opłacie skarbowej. Za istotne naruszenie tego przepisu należy zatem uznać wydanie interpretacji wskazującej na obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej wobec wyraźnego wskazania, że istnieje inna opłata publicznoprawna uiszczona, a Skarżąca zwolniona jest z obowiązku uiszczenia opłaty publicznoprawnej i nie dotyczy ona Spółki. Organ interpretacyjny nie podając jakiejkolwiek podstawy prawnej, nie prowadząc jakiejkolwiek analizy przepisu art. 3 ustawy o opłacie skarbowej wskazał, że bez znaczenia jest argumentacja Skarżącej tylko dlatego, że z wnioskiem o pozwolenie radiowe występuje Spółka, a opłata publicznoprawna za dysponowanie częstotliwości uiszczana jest przez nadawcę. W ocenie Skarżącej przedstawiona interpretacja nie zawiera uzasadnienia prawnego, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p.. Nie wyjaśnia w żaden sposób, dlaczego organ doszedł do takiego stanowiska; nie zawiera wszystkich elementów koniecznych dla uzasadnienia prawnego. Organ w swoich rozważaniach zupełnie pominął kwestie poruszane we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, poparte stosowną analizą przepisów ustawy o wdrożeniu naziemnej telewizji cyfrowej, ustawy o opłacie skarbowej bądź przepisów prawa telekomunikacyjnego. 6. W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, wniósł o jej oddalenie. 7. Pismem z dnia 14 marca 2013r. Skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. 8. W świetle przepisów art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc, na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.) - dalej: p.p.s.a., zbadanie prawidłowości interpretacji lub zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa procesowego. W przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania, Sąd uwzględnia skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydawaną w indywidualnej sprawie i uchyla taką interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tak rozumiejąc swoją rolę, Sąd uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie. 9. Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem kwestie merytoryczne winny być rozpoznane przez organy podatkowe w zgodzie z wymogami formalnymi, co daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego w interpretacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności wskazać należy, że w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy Rozdziału 1a O.p., w ramach którego, w świetle art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna winna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna winna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 powołanego przepisu. Z powyższego wynika, że zasadniczym elementem interpretacji indywidualnej jest wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku. Wykonanie tego obowiązku zamyka się w zasadzie stwierdzeniem: "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe", albo "stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe". Jeśli ocena stanowiska wnioskodawcy jest pozytywna, to interpretacja może ograniczyć się do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawcy ocenia się jako prawidłowe. Wiele zależy przy tym od tego, czy ocenę prawidłowości odnosi się do pełnego zakresu stanowiska wnioskodawcy, czy też tylko do jego części. Jeśli zatem organ wydający interpretację indywidualną uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie, to wówczas może odstąpić od uzasadnienia prawnego wydanej interpretacji indywidualnej. Gdy zaś uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe tylko w pewnym zakresie, to wówczas powinien określić, w jakim zakresie i dlaczego w pozostałej części stanowiska wnioskodawcy nie można uznać za prawidłowe. Oznacza to, że w tym wypadku konieczne jest już zamieszczenie w interpretacji jej uzasadnienia prawnego (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 września 2010 r., sygn. I SA/Gd 474/10). W takim bowiem przypadku konieczne jest przedstawienie w interpretacji stanowiska, które według organu jest prawidłowe oraz dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego, które będzie wyczerpująco uzasadniało po względem prawnym to stanowisko, negując tym samym zdanie podatnika w konkretnej części jego wniosku. W przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawierać powinna wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). Uzasadnienie prawne obejmuje przy tym wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego objętych daną interpretacją oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni. Rozstrzygnięcie organu musi spełniać wszystkie określone w przepisach O.p. wymagania przewidziane dla decyzji organów podatkowych. Tylko bowiem łączne spełnienie wszystkich warunków formalnych wskazanych w art. 210 O.p. pozwala uznać, że dana decyzja interpretacyjna odpowiada prawu pod względem proceduralnym. Wobec tego, niewyczerpujące uzasadnienie interpretacji indywidualnej uprawnia sąd administracyjny do jej uchylenia, a tym samym uwzględnienia skargi podatnika. Odpowiedź organu ma być tak sformułowana, aby określony podatnik uzyskał informację co do trafności jego stanowiska, a sama interpretacja ma wyjaśnić w wyczerpujący i rzetelny sposób, jaki przepis (przepisy) znajdą zastosowanie w jego indywidualnej sprawie. Wskazać należy ponadto, iż poprzez odesłanie zawarte w art. 14h O.p. organ podatkowy jest zobowiązany do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisów art. 121 § 1 O.p., określającego zasadę zaufania do organów podatkowych. Wynika z niej wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy, w tym w zakresie dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz konkretnego ustosunkowania się do twierdzeń stron. Jak wskazuje B. Gruszczyński, "art. 121, zawierający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działalności, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji" (B. Gruszczyński w S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 6, Warszawa 2010 r., s. 609; por. także: wyrok WSA w Warszawie z 28 maja 2008 r., sygn. III SA/Wa 1/08, M. Pod. 2008/8/4; wyrok WSA w Bydgoszczy z 21 lipca 2009 r., sygn. I SA/Bd 315/09; wyrok NSA z 27 czerwca 2008 r., sygn. I FSK 783/07; wyrok WSA w Krakowie z 1 lipca 2009 r., sygn. I SA/Kr 618/09). 10. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddana została interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego wydana w związku z pytaniami strony skarżącej w przedmiocie obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej w związku z wydaniem decyzji administracyjnej o udzielenie pozwolenia radiowego dotyczącego wykorzystania zasobu częstotliwości objętego rezerwacją częstotliwości w okresie jej obowiązywania, jeżeli Skarżąca występuje o wydanie takiego pozwolenia w wykonaniu upoważnienia podmiotu uprawnionego do wykorzystania częstotliwości w zakresie tego upoważnienia, a podmiot ten nie wykorzystuje decyzji rezerwacyjnej do działalności polegającej na świadczeniu usług telekomunikacyjnych; jednocześnie Skarżąca świadczy temu podmiotowi jedynie usługę transmisji sygnału (nie telekomunikacyjną). 11. Za zasadne należy uznać argumenty Skarżącej w zakresie naruszenia przepisów prawa procesowego. Organ wydając zaskarżoną obecnie interpretację indywidualną naruszył w istocie przepisy O.p. W powoływanym stanie faktycznym Skarżąca wskazała, że doszło już do uiszczenia opłaty publicznoprawnej za dysponowanie częstotliwościami, co implikuje jej zdaniem konieczność zwolnienia Spółki z ponoszenia kolejnej opłaty, to brak jest w interpretacji oceny prawnej tego stanu. Jak wskazała Skarżąca, skoro odpłatność jest uiszczona w związku z wykorzystaniem widma częstotliwości (zasobu częstotliwości objętego rezerwacją częstotliwości w okresie jej obowiązywania), to konieczność ponoszenia ponownej opłaty skarbowej winna zostać wyłączona na zasadzie art. 3 ustawy o opłacie skarbowej. W ocenie Sądu rację ma Skarżąca twierdząc, iż Organ interpretacyjny nie podając jakiejkolwiek podstawy prawnej, nie prowadząc jakiejkolwiek analizy przepisu art. 3 ustawy o opłacie skarbowej wskazał, że bez znaczenia jest argumentacja Skarżącej tylko dlatego, że z wnioskiem o pozwolenie radiowe występuje Spółka, a opłata publicznoprawna za dysponowanie częstotliwości uiszczana jest przez nadawcę. W ocenie Skarżącej przedstawiona interpretacja nie zawiera uzasadnienia prawnego, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p., i z tym twierdzeniem należy się zgodzić. Organ nie poczynił wyjaśnień dlaczego doszedł do takiego stanowiska; stąd należy wyprowadzić wniosek, że interpretacja nie zawiera wszystkich elementów koniecznych dla uzasadnienia prawnego. Organ w swoich rozważaniach pominął kwestie poruszane we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, poparte stosowną analizą przepisów ustawy o wdrożeniu naziemnej telewizji cyfrowej, ustawy o opłacie skarbowej oraz przepisów prawa telekomunikacyjnego. Pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, zawierająca ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. W przedmiotowej sprawie zaskarżona interpretacja, zdaniem Sądu, nie wypełnia dyspozycji art. 14c O.p., gdyż brak jest stosownego uzasadnienia dlaczego Organ nie uznał argumentów Wnioskodawcy. Interpretacja zatem nie zawiera wyjaśnienia i kompletnego odniesienia się do stanu faktycznego, tym samym nie zawiera prawidłowego uzasadnienia prawnego. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie/pytania, jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe, poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. W ocenie Sądu prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 lutego 2011 r., sygn. I SA/Po 917/10). 12. Rozpoznając ponownie sprawę Organ w pierwszej kolejności uwzględni stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę, jak też przedstawioną wyżej argumentację, a w konsekwencji wyda prawidłową interpretację przedstawiając jasną i czytelną dla Wnioskodawcy ocenę jego stanowiska. Wydając ponownie interpretację Organ powinien zbadać w następnej kolejności relację jaka zachodzi między dwiema odrębnymi przecież umowami nazwanymi: umową o świadczenie usług telekomunikacyjnych i umową o świadczenie usług transmisji, a następnie zbadać, czy w tej sprawie nie należy zastosować zwolnienia o jakim mowa w art. 3 ustawy o opłacie skarbowej w zw. z art. 185 Prawa telekomunikacyjnego. 13. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja dokonana została z naruszeniem art. 14c § 2 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. i orzekł jak w sentencji wyroku stosując przepis art. 146 § 1 p.p.s.a. W oparciu o art. 152 tejże ustawy Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości. Z kolei orzeczenie o kosztach postępowania oparte zostało na treści przepisów art. 200 w zw. z art. 205 § 4 tej ustawy w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.).