III SA/Wa 29/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Jacek Kaute, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 lipca 2021 r. sprawy ze skargi J.T. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką i pozostałym członkiem zarządu za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za sierpień i wrzesień 2016 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Ministra Rodziny i Polityki Społecznej na rzecz J.T. kwotę 980 zł (słownie: dziewięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. Prezes Zarządu PFRON (dalej jako: "organ pierwszej instancji", "prezes") wszczął postępowanie w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności J.T. (dalej jako: "skarżący", "strona", "odwołujący") jako byłego członka zarządu solidarnie ze spółką oraz z pozostałym członkiem zarządu K.K. za zaległości V. Sp. z o. o. z tytułu wpłat na PFRON za okres sierpień-wrzesień 2016 roku. Decyzją z dnia [...] października 2019 r. Prezes Zarządu PFRON orzekł o odpowiedzialności J.T. jako byłego członka zarządu solidarnie ze spółką oraz z pozostałym członkiem zarządu K.K. za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON za okres sierpień-wrzesień 2016 r. w łącznej kwocie głównej w wysokości 7.064 zł oraz odsetkach w wysokości 1.716 zł, naliczonych na dzień wydania decyzji. Od ww. decyzji strona wniosła odwołanie, zaskarżając ją w całości oraz zarzucając: 1 naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 49 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 511 ze zm., dalej także "ustawa o rehabilitacji) w zw. z art. 107 § 1 w zw. z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej także "ordynacja podatkowa") poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że skarżący nie wykazał przesłanek zwalniających z odpowiedzialności w sytuacji gdy skarżący złożył wniosek o ogłoszenie upadłości spółki w terminie przewidzianym przepisami prawa; 2 błędne ustalenia faktyczne polegające na pominięciu dokumentacji zebranej przez Sąd Rejonowy dla L. w L. w sprawie o sygnaturze akt [...] oraz uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] maja 2019 r. wydanego w sprawie [...]. Odwołujący zgłosił ponadto następujące wnioski dowodowe: , 1. o zwrócenie się przez organ do Sądu Rejonowego dla L. w L. [...] Wydział [...] w celu przesłania akt postępowania [...] w celu przeprowadzenia dowodów z dokumentów tam zawartych, w szczególności na okoliczność zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki oraz działania zarządu w terminie przewidzianym ustawą z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2019 r., poz. 498 ze zm., dalej także "P.u.") 2. dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dołączonego do odwołania uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] maja 2019 r. sygn. akt [...] na okoliczność poczynionych tam prawomocnych ustaleń. Decyzją z dnia [...] października 2020 r. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej jako: "organ odwoławczy", "minister") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu minister wskazał, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił, w oparciu o treść umowy spółki z dnia [...] września 2012 r. oraz uchwały nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia [...] lipca 2018 r., że w okresie od dnia [...] września 2012 r. do dnia [...] lipca 2018 r. J.T. pełnił funkcję członka zarządu w spółce, zaś zobowiązanie spółki za okres sierpień-wrzesień 2016 r. powstało w ww. czasie, wobec czego pierwsza pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki została spełniona. Druga pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu spółki - bezskuteczność egzekucji przeciwko samej spółce - została wykazana postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z dnia [...] stycznia 2019 r. znak: [...] w przedmiocie nieprzystąpienia do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego obejmującego zobowiązania spółki za okres sierpień-wrzesień 2016 r. – stwierdził organ odwoławczy. Ponadto minister wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Spółka posiadała nieuiszczone zobowiązania wobec PFRON za 2016 r., zaś pierwszym z nich jest zobowiązanie za sierpień 2016 r., wymagalne od dnia 20 września 2016 roku. Minister podniósł, że - jak wskazał Sąd Rejonowy dla L. w L. [...] Wydział [...] dla Spraw [...] uzasadniając postanowienie z dnia [...] marca 2017 r. sygn. akt [...] w przedmiocie oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki: "Spółka nie płaci swoich wymagalnych zobowiązań (...) Jednocześnie brak jakiegokolwiek majątku Spółki sprawia, że nie ma ona zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań". W przedmiotowej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został zgłoszony w dniu 31 października 2016 r. minister podniósł, iż nie pochodził on od odwołującego, ponadto odwołujący w ogóle zaniechał złożenia takiego wniosku. Wniosek ten został zgłoszony zbyt późno, o czym świadczy rozstrzygnięcie Sądu Rejonowego dla L. w L. [...] Wydział [...] dla Spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych z dnia [...] marca 2017 r. sygn. akt [...] w przedmiocie oddalenia ww. wniosku. Organ odwoławczy wskazał, że z treści uzasadnienia tego postanowienia, jak również twierdzeń odwołania strony wynika, iż spółka na początku 2016 r. zmieniła model prowadzenia działalności, co poniosło za sobą zmiany organizacyjne, a także uzależnienie całości przychodu spółki od transakcji z jednym kontrahentem. Dowody zgromadzone w aktach sprawy wskazują, że spółka napotykała trudności finansowe od stycznia 2016 roku. Minister stwierdził, że spółka nie regulowała w tym czasie należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, o czym świadczy treść zawartej z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych Umowy nr [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. o rozłożeniu na raty należności z tytułu zaległych składek począwszy od składek za styczeń 2016 roku. Również bilans spółki sporządzony na dzień [...] sierpnia 2016 r. wskazuje, iż sytuacja finansowa Spółki znacząco pogorszyła się w pierwszej połowie 2016 r. (pasywa na 1 stycznia 2016 r. wynosiły - [...] zaś na 31 sierpnia 2016 r. - [...]). Minister przyjął zatem, że spółka zaprzestała spłacać wymagalne zobowiązania, w tym i zobowiązania publicznoprawne, już w pierwszych miesiącach 2016 roku. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że problemy finansowe spółki i jej zła kondycja były znane członkowi zarządu spółki, a z pewnością powinny być znane znacznie wcześniej niż w dniu 31 października 2016 r., gdy złożono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Ponadto, zdaniem ministra należy zauważyć, iż wbrew twierdzeniu odwołującego, w ogóle nie złożył on wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, zaś z treści uzasadnienia odwołania wynika, iż strona nie miała takiego zamiaru, licząc na poprawę koniunktury lub znalezienie nowego kontrahenta, ewentualnie sprzedaż Spółki lub pozyskanie inwestora. Ponieważ zgodnie z art. 116 § 2 ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, odpowiedzialność odwołującego za ww. zobowiązanie spółki jest bezsporna. Odnosząc się do wyjaśnień Skarżącego, iż wdrożony z początkiem 2016 r. nowy model biznesowy spółki oraz zmienna koniunktura na rynku spowodowały nastąpienie trudności finansowych na jesieni 2016 r., zaś skarżący poszukiwał wtedy nowych nabywców Spółki lub inwestorów, minister wskazał, że powyższe okoliczności nie stanowią realizacji przesłanki egzoneracyjnej w rozumieniu art. 116 ordynacji podatkowej. Obowiązek odprowadzania składek na PFRON powstał z mocy prawa. Odwołujący zaś jako członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zaniechanie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zaprzestaje regulowania wymagalnych zobowiązań. Stan niewypłacalności jest stanem istniejącym obiektywnie i nie wymaga ustalania przyczyn, dla których dłużnik nie wykonuje ciążących na nim zobowiązań. Ponadto, Minister wskazuje, iż wyrokiem z dnia 5 marca 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1472/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny z siedzibą w Gliwicach zauważył, iż nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to on sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. Członek zarządu nie może się uwolnić od odpowiedzialności za zaległe zobowiązania składkowe nawet wskazując na sensowne działania podjęte w celu poprawy rentowności spółki, jeśli nie przyniosły one oczekiwanych efektów. Prowadząc działalność w trudnej sytuacji gospodarczej, jak również podejmując działania naprawcze mające na celu ratowanie spółki, organ zarządczy podejmuje działania należące do kategorii tzw. ryzyka gospodarczego, a zatem powinien liczyć się z koniecznością ogłoszenia upadłości spółki w sytuacji, gdy podejmowane działania nie przyniosą zamierzonego rezultatu lub poniesieniem odpowiedzialności za nagromadzone długi (wyrok Sądu Apelacyjnego w L. - [...] Wydział [...] z dnia [...] września 2019 r., sygn. akt [...]. W ocenie ministra nie stanowi zatem przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, poszukiwanie przez odwołującego możliwości sprzedaży spółki czy pozyskania inwestora, szczególności w sytuacji, gdy Spółka nie dysponowała już żadnymi środkami majątkowymi. Minister podniósł również, że w przedmiotowej sprawie nie można stwierdzić braku winy w braku terminowego złożenia stosownego wniosku po stronie odwołującego, ponieważ miał on wpływ na podejmowane przez spółkę działania, w tym zmierzające do zaspokojenia przez spółkę zobowiązań względem PFRON, ewentualnie do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Ponadto, w ocenie ministra, w aktach sprawy nie znajdują się dokumenty w oparciu o które można byłoby stwierdzić, iż strona wskazała mienie spółki umożliwiające zaspokojenie jej zaległości podatkowej w znacznej części. Minister wskazał również, iż prowadzone postępowanie dowodowe pozwalało dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wobec czego dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie było zasadne, zaś zarzuty odwołującego w tym zakresie nie zasługują na uwzględnienie. Ponadto, z uwagi na dostateczne i wyczerpujące udokumentowanie okoliczności niniejszej sprawy, minister nie przeprowadził wnioskowanego przez odwołującego dowodu z dokumentu w postaci uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] maja 2019 r. sygn. akt [...]. Powyższe rozstrzygnięcie zawiera ustalenia w sprawie odpowiedzialności wykroczeniowej odwołującego oraz pozostałego członka zarządu spółki, zaś przedmiotowe postępowanie dotyczy odpowiedzialności odwołującego jako członka zarządu spółki w trybie art. 107, art. 108 i art. 116 ordynacji podatkowej – stwierdził organ odwoławczy Wobec powyższego, rozważania oraz ustalenia sądu nie są istotne dla rozstrzygnięcia niniejszego postępowania. Minister nie znalazł również podstaw do zwrócenia się do Sądu Rejonowego dla L. w L. [...] Wydział [...] w celu przesłania akt postępowania [....] w celu przeprowadzenia dowodów z dokumentów tam zawartych, w szczególności na okoliczność zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości spółki oraz działania zarządu w terminie przewidzianym ustawą Prawo upadłościowe, gdyż zgromadzone w toku niniejszego postępowania dowody, w szczególności w postaci dokumentów przytoczonych w uzasadnieniu niniejszej decyzji, twierdzeń odwołującego zawartych w odwołaniu oraz dowodów przytoczonych na ich poparcie, pozwalały organowi odwoławczemu ustalić stan faktyczny sprawy. Pismem z dnia 26 listopada 2020 r. strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję ministra, zaskarżając ją w całości i zarzucając jej: a. naruszenie prawa materialnego, tj. - art. 116 § 1 pkt 1a ordynacji podatkowej w zw. art. 11 ust. 1a w zw. z art. 21 prawa upadłościowego przez jego błędne zastosowanie i wadliwe przyjęcie przez organ, że po stronie V. Sp. z o.o. powstał stan niewypłacalności przed datą 31 października 2016 roku, tj. na początku 2016 roku, z uwagi na fakt "zaprzestania regulowania zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON", podczas gdy objęte wydaną decyzją należności stały się wymagalne najwcześniej w dniu 20 września 2016 roku, zaś wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w dniu 31 października 2016 roku - która to okoliczność w konsekwencji uniemożliwia powstanie stanu niewypłacalności Spółki w rozumieniu powołanego przepisu art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego przed upływem wskazanego w powołanej regulacji trzymiesięcznego terminu umożliwiającego powstanie stanu niewypłacalności po stronie Spółki; - art. 116 § 1 pkt 1a ordynacji podatkowej w zw. art. 11 ust. 1a w zw. z art. 21 prawa upadłościowego przez jego błędne zastosowanie i wadliwe przyjęcie przez organ, że po stronie V. Sp. z o.o. powstał stan niewypłacalności na początku 2016 roku, podczas gdy z treści zgromadzonej w sprawie dokumentacji, tj. • zawartego w dniu [...] sierpnia 2016 roku pomiędzy Spółką a ZUS układu ratalnego prolongującego termin zapłaty należności przysługującej ZUS do dnia 2 sierpnia 2018 roku; • zawartego pomiędzy Spółką a [...] S.A. porozumienia - aneksu prolongującego termin spłaty udzielonego V. Sp. z o.o. kredytu do dnia 11 marca 2017 roku, w sposób jednoznaczny wynika, iż wszelkie istniejące po stronie V. Sp. z o.o. zobowiązania w 2016 roku uległy odnowieniu, a zatem po stronie spółki nie istniał stan niewypłacalności w stosunku do ww. podmiotów, ergo nie zaistniały przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki wcześniej niż przed dniem 31 października 2016 roku, albowiem ewentualna podstawa do ogłoszenia upadłości z powodu nieregulowania zobowiązań względem wierzycieli spółki, tj. stron zawartych porozumień mogła nastąpić nie wcześniej niż po upływie trzech miesięcy od uchybienia przez spółkę terminu płatności poszczególnych rat: - art. 116 § 1 pkt 1a w zw. art. 11 ust. 1a w zw. z art. 21 prawa upadłościowego przez jego błędne zastosowanie i wadliwe przyjęcie przez organ, że po stronie V. Sp. z o.o. powstał stan niewypłacalności na początku 2016 roku, podczas gdy jak wynika z treści wyroku wydanego przez Sąd Rejonowy dla L. w L. [...] Wydział [...] ds. [...], sygn. akt [...] - "terminy spłaty powstałych po stronie Spółki zobowiązań przypadały w drugiej połowie 2016 roku", zaś najwcześniejszy termin ich wymagalności przypadał na wrzesień 2016 roku, która to okoliczność w konsekwencji implikuje stwierdzenie, iż stan niewypłacalności po stronie spółki mógł powstać nie wcześniej niż po upływie trzech miesięcy od daty nie regulowanych a wymagalnych zobowiązań, tj. w listopadzie 2016 roku; - art. 116 § 1 pkt 1a w zw. art. 11 ust. 1a w zw. z art. 21 prawa upadłościowego przez jego błędne zastosowanie i wadliwe przyjęcie przez Organ, że po stronie V. Sp. z o.o. powstał stan niewypłacalności na początku 2016 roku, podczas gdy jak wynika z treści złożonego przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości - ów stan niewypłacalności w sposób immanentny związany był z zaniechaniem nawiązania relacji biznesowej z zagranicznym kontrahentem na warunkach uprzednio ustalonych, oraz podejmowanych stricte w celu poprawy kondycji finansowej spółki; - art. 20 prawa upadłościowego w zw. z art. 208 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2019 r., poz. 505, dalej także "k.s.h.") poprzez jego błędną wykładnię oraz wadliwe przyjęcie, że skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, podczas gdy wniosek ten został złożony przez spółkę, reprezentowaną przez swój organ, tj. zarząd (w skład którego wchodził skarżący) działający w oparciu o podjętą przy udziale skarżącego uchwałę w przedmiocie ogłoszenia upadłości spółki, które to uchybienie w konsekwencji skutkowało wadliwym przyjęciem przez organ, iż brak podjęcia przez skarżącego czynności stricte technicznej w postaci złożenia podpisu na złożonym wniosku pozostaje relewantna prawnie dla możliwości uchylenia się przez członka zarządu od ciążącej nań odpowiedzialności; Ewentualnie, w razie przyjęcia przez Organ, że Skarżący jednak nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki: - art. 11 ust. 1a prawa upadłościowego przez jego błędne niezastosowanie i wadliwe przyjęcie, iż w stosunku do skarżącego nie zaktualizowała się przesłanka egzoneracyjna w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym, podczas gdy wniosek ten został zgłoszony przez członka zarządu – K.K., która to okoliczność w konsekwencji prowadzi do wniosku, iż zwolnionym od odpowiedzialności pozostaje również skarżący; - art. 180, art. 187 § 1 w zw. art. 122 ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie skutkujące nierozpatrzeniem materiału dowodowego w sposób wyczerpujący w odniesieniu do specyfiki działalności spółki, w szczególności w zakresie analizy sytuacji finansowej spółki oraz w zakresie, w jakim organ podatkowy uznał, że zarząd nie podjął żadnych działań zmierzających do poprawy sytuacji finansowej spółki, w sytuacji w której - jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, należy uznać, iż takowe działania w postaci m.in. zawarcia porozumienia z ZUS, czy też prolongaty terminu spłaty kredytu zaciągniętego w Banku, przy jednoczesnym aktywnym prowadzeniu rozmów z zagranicznym kontrahentem - uzasadniają twierdzenie, iż zarząd podjął wszelkie działania mające na celu poprawę kondycji finansowej spółki; b. rażące naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. - art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 2056 ze zm., dalej także "k.p.a."), art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. poprzez zaniechanie przeprowadzenia przez Organy I i II instancji postępowania dowodowego i wyjaśnienia okoliczności uzasadniających wystąpienie w niniejszej sprawie przesłanek ekskulpujących skarżącego w postaci złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki V. Sp. z o.o. w czasie właściwym, - art. 78 § 2 k.p.a. poprzez jego błędne zastosowanie i oddalenie wniosku o dopuszczenie przez organ dowodu z załączonych do wywiedzionego odwołania dokumentów, w sytuacji w której — biorąc pod uwagę konieczność jednoznacznego ustalenia sytuacji finansowej spółki w celu ustalenia właściwego terminu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a także możliwości przypisania skarżącemu odpowiedzialności za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy uznać, iż dowody te miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Mając na uwadze ww. zarzuty strona wniosła, na podstawie przepisu art. 106 ustawy z dnia 30 czerwca 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) o przeprowadzenie przez sąd uzupełniającego postępowania dowodowego, tj.: - załączenie przez sąd do akt niniejszego postępowania akt postępowania upadłościowego toczącego się przed Sądem Rejonowym dla L. w L. [...] Wydział ds. [...] - dokumentu w postaci uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] maja 2019 roku, sygn. akt [...] (w aktach sprawy) - zeznań skarżącego oraz świadka K.K. na okoliczność sytuacji finansowej i gospodarczej Spółki w latach 2016 roku, określenia momentu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, wystąpienia przesłanek zwalniających po stronie skarżącego. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 czerwca 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Ponadto skarżący złożył wniosek o zasądzenie kosztów postępowania za I i II instancję, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę minister wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z treścią art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako "ppsa") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Należy również wyjaśnić, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 roku o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczeniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, w brzmieniu obowiązującym od 3 lipca 2021 roku. Przyczyną rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym jest brak możliwości technicznych umożliwiających przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Warszawie – jak to zostało wskazane w zarządzeniu z 5 lipca 2021 roku ( zarządzenie k. 52). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji organu odwoławczego we wskazanych wyżej granicach, sąd doszedł do przekonania, że skarga jest zasadna, a decyzja została wydana z naruszeniem przepisów wskazanych w dalszej części uzasadnienia. Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest odpowiedzialność skarżącego – jako byłego członka zarządu spółki – solidarnie wraz ze spółką i drugim członkiem zarządu (K.K.) za zobowiązania spółki z tytułu wpłat na PFRON za sierpień i wrzesień 2016 roku. W sprawie niniejszej ma zastosowanie przepis art. 116 ordynacji podatkowej, z tym, że w jego brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 roku. Przepis art. 116 § 1 pkt 1) ordynacji podatkowej stanowił, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Natomiast zgodnie z treścią art. 116 § 2 ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne wynika z art. 107 § 2 pkt 1 i 4 ordynacji podatkowej. Z treści powołanych przepisów, jak zgodnie podnosi się w literaturze i orzecznictwie sądów administracyjnych, wynika, że organy podatkowe zobowiązane są do wykazania przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członka zarządu. Te przesłanki, w ocenie sądu – jak wskazano w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego - zostały wykazane w toku postępowania w niniejszej sprawie. W okolicznościach niniejszej sprawy nie ulega wątpliwości, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki, w czasie, gdy upływał termin płatności przedmiotowych wpłat na PFRON. Termin płatności wymienionych w decyzji należności upływał bowiem 20 września 2016 roku (w odniesieniu do wpłaty za sierpień tego roku) oraz 20 października 2016 roku (w odniesieniu do wpłaty za wrzesień). Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika natomiast, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu we wskazanym okresie. Z informacji odpowiadającej pełnemu odpisowi z rejestru przedsiębiorców spółki (KRS [...]) wynika, że skarżący był ujawniony w tym rejestrze jako członek zarządu spółki w okresie od [...] września 2012 roku do [...] marca 2019 roku (KRS k. 111 akt administracyjnych). Data faktycznego objęcia wskazanej funkcji wynika natomiast z umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z [...] września 2012 roku. W tej dacie, zgodnie z treścią § 15 umowy, skarżący został powołany w skład zarządu spółki (umowa spółki k. 7 akt administracyjnych). Przedmiotową funkcję skarżący pełnił do [...] lipca 2018 roku, tj. do dnia podjęcia uchwały o rozwiązaniu spółki i rozpoczęciu jej likwidacji (akt notarialny – protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki V. sp. z o.o. w L. k. 25 akt administracyjnych). W ocenie sądu, w toku postępowania spełniona została także druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o., o której mowa w art. 116 § 1 ordynacji podatkowej, tj. bezskuteczność egzekucji. Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 ordynacji podatkowej, oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19, CBOSA). Może ona wynikać po prostu z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. W sprawie niniejszej bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec spółki znajduje potwierdzenie w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego L. [...] stycznia 2019 roku o nieprzystąpieniu do egzekucji, w szczególności w uzasadnieniu tego postanowienia, co słusznie zauważył organ odwoławczy. W przedmiotowym postanowieniu z [...] stycznia 2019 roku organ egzekucyjny wskazał, że spółka nie prowadzi działalności pod adresem widniejącym w KRS. Na podstawie informacji uzyskanych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, Serwisu Ministerstwa Sprawiedliwości, Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych KRS oraz Księgach Wieczystych wynika, że spółka nie figuruje w tych bazach jako właściciel bądź współwłaściciel nieruchomości oraz środków transportowych (postanowienie k. 9 akt administracyjnych). Dodatkowo, bezskuteczność egzekucji wobec spółki została wykazana postanowieniem sądu upadłościowego z [...] marca 2017 roku, w którego uzasadnieniu zostało jednoznacznie wskazane, że spółka nie posiada żadnego majątku, w tym żadnych należności (por. uzasadnienie postanowienia z [...] marca 2017 roku k. 19 akt administracyjnych). Tym samym - zdaniem sądu - organ odwoławczy prawidłowo uznał, że w rozpoznawanej sprawie doszło do spełnienia dwóch pozytywnych przesłanek pozwalających na wydanie orzeczenia w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego. Zaskarżona decyzja podlegała natomiast uchyleniu z uwagi na niewyjaśnienie przez organ odwoławczy wszystkich istotnych okoliczności sprawy, co było konieczne dla przypisania skarżącemu odpowiedzialności art. 116 § 1 ordynacji podatkowej. Dotyczy to ustalenia stanu niewypłacalności spółki, w kontekście podnoszonej przez skarżącego, spełnionej – w jego ocenie – przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1) lit. a) ordynacji podatkowej. Zdaniem sądu ustalenia w przedmiocie stanu niewypłacalności spółki były niewystarczające na potrzeby przyjęcia, że spółka stała się podmiotem niewypłacalnym w rozumieniu przepisów ustawy upadłościowej. Przede wszystkim należy wskazać, nie można ustalić daty powstania niewypłacalności podmiotu w taki sposób, jak to zostało uczynione w decyzji organ odwoławczego. Minister przyjął, że spółka zaprzestała spłacać wymagalne zobowiązania, w tym i zobowiązania publicznoprawne "już w pierwszych miesiącach 2016 r.". Poprzestając na tak ogólnym stwierdzeniu organ nie wskazał żadnej konkretnej daty, od której należy liczyć ustawowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Organ nie wyjaśnił również, co należy rozumieć pod pojęciem "pierwsze miesiące" 2016 roku; czy są to np. dwa, czy cztery pierwsze miesiące roku. Podkreślić należy, że istotne jest to, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie (w tzw. czasie właściwym w rozumieniu ustawy upadłościowej) czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Do powyższego wniosku, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 prowadzi wnioskowanie a contrario: skoro członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, kiedy ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym natomiast przypadku należy ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Organ odwoławczy nie uzasadnił i nie wyjaśnił w czytelny sposób na jakiej podstawie przyjął, że niewypłacalność spółki powstała "już w pierwszych miesiącach 2016 r.". Z uzasadnienia decyzji nie wynika też – w sposób jednoznaczny – która z przesłanek niewypłacalności ma miejsce w sprawie. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że "(...) Spółka napotykała trudności finansowe od stycznia 2016 roku" oraz że "(...) bilans Spółki sporządzony na dzień 31 sierpnia 2016 roku wskazuje, że sytuacja finansowa Spółki znacząco pogorszyła się w pierwszej połowie 2016 r.". W odniesieniu do pierwszej ze wskazanych okoliczności organ powołał się na dowody zgromadzone w aktach sprawy, nie wskazując jednak o jakie dowody chodzi i co – zdaniem organu – z nich wynika. W zakresie przedstawionej sytuacji finansowej organ powołał się na ujawniony w bilansie spółki poziom pasywów na 1 stycznia i 31 sierpnia 2016 roku. Odnosząc się do przedstawionego stanowiska organu odwoławczego należy wskazać, że przesłanki upadłościowe w świetle odpowiedzialności z art. 116 § 1 ordynacji podatkowej należało w niniejszej sprawie analizować na gruncie przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 roku. Zgodnie z treścią art. 10 prawa upadłościowego, upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 1a prawa upadłościowego, dłużnik jest niewypłacalny, jeśli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Z treści art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego wynika natomiast, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Jak stanowi natomiast art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego, dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnik jest osobą prawną lub inną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 prawa upadłościowego). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został przez nią zgłoszony 31 października 2016 roku. W ocenie skarżącego został on zgłoszony we właściwym czasie, tj. 30 dnia od daty powzięcia wiadomości o wycofaniu się z umowy i rezygnacji ze współpracy ze spółką przez jej głównego kontrahenta – spółkę w H. Zaznaczyć należy, że współpraca jedynie z tym podmiotem miała stanowić nowy model działalności spółki. Wskazać należy, ż w sprawie poza sporem pozostaje, że wycofanie się ze współpracy przez niemieckiego kontrahenta spółki miało to miejsce [...] września 2016 roku. Zostało to ustalone przez sąd upadłościowy (por. uzasadnienie postanowienia z [...] marca 201 roku k. 20 akt administracyjnych). Natomiast sąd karny, wskazał na brak winy skarżącego w odstąpieniu od umowy przez niemieckiego kontrahenta, zaznaczając, że w związku z zakończeniem tej współpracy, zdając sobie sprawę ze związaną z tym niewypłacalnością spółki, został złożony wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Organ odwoławczy nie zgodził się ze skarżącym, że ww. wniosek został złożony we właściwym czasie, akcentując, że postanowieniem z [...] marca 2017 roku Sąd Rejonowy dla L. w L. [...] Wydział [...] dla spraw [...] ([...]) oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki na podstawie art. 13 ust. 1 prawa upadłościowego. Było to konsekwencją ustalenia, że spółka nie dysponuje jakimkolwiek majątkiem, z którego możliwe byłoby pokrycie niezbędnych kosztów postępowania oraz choćby częściowe zaspokojenie wierzycieli. O ile ustalenie co do faktu i przyczyn oddalenia wniosku o ogłoszenia upadłości spółki pozostaje w sprawie poza sporem i znajduje potwierdzenie w dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy, o tyle nie sposób – na obecnym etapie postępowania – postawić tezę (jak to czyni organ odwoławczy), że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony zbyt późno. Zdaniem sądu (niezależnie od podniesionych wcześniej uwag) ustalenia organu odwoławczego w zakresie uznania, w pierwszych miesiącach 2016 roku spółka była podmiotem niewypłacalnym, nie mają potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, są zatem całkowicie dowolne. W orzecznictwie natomiast podkreśla się, że ustalenia w zakresie powstania niewypłacalności danego podmiotu nie mogą być dowolne i muszą być oparte na wyczerpującym materiale dowodowym (wyrok NSA z 12 grudnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1406/07). W oparciu o zgromadzony w spawie materiał dowodowy nie sposób uznać, że stan niewypłacalności spółki istniał w okresie wskazanym przez ministra. Z uzasadnienia postanowienia sądu upadłościowego z [...] marca 2017 roku wynika wprawdzie, że spółka nie płaci swoich wymagalnych zobowiązań, jednak – jak wskazał sąd upadłościowy – z większością zobowiązań zalega od października 2016 roku. W ocenie sądu, nie ma podstaw do przyjęcia, że niewypłacalność spółki zaistniała w dacie wymagalności pierwszego z zobowiązań wobec PFRON, tj. 20 września 2016 roku. Sąd nie zgadza się z ministrem, że brak zapłaty jednej należności może stanowić podstawę do uznania dłużnika za niewypłacalnego. Ze stanowiskiem tym szczególnie nie sposób zgodzić się w okolicznościach sprawy niniejszej, w sytuacji gdy pierwsze z nieuregulowanych zobowiązań na rzecz PFRON (za luty 2016 roku) wynosiło niewiele ponad 3 000 zł (łącznie z odsetkami). Sąd przyjmuje za własny pogląd wyrażony w wyroku tutejszego sądu z 26 listopada 2020 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 2755/19. Zdaniem sądu brak zapłaty jednej należności nie może stanowić podstawy do uznania dłużnika za niewypłacalnego, gdyż w art. 11 ust. 1 ustawy prawa upadłościowego ustawodawca posługuje się liczbą mnogą – "wymagalnych zobowiązań pieniężnych" – zarówno w brzmieniu tego przepisu obowiązującym do 31 grudnia 2015 roku, jak i od 1 stycznia 2016 roku. Jednocześnie NSA w wyroku z 4 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2839/12, odnosząc się do twierdzenia, że w sytuacji, gdy istnieje tylko jeden wierzyciel, upadłości nie ogłasza się, wskazał, że z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego, nie da się takiego twierdzenia wywieść. Przepis ten stanowi, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Liczba mnoga może być odnoszona do niewykonywanych zobowiązań, a nie do ilości wierzycieli. Zatem – zdaniem sądu – należy przyjąć, że dłużnik jest niewypłacalny jeżeli nie ureguluje drugiego w kolejności zobowiązania. W okolicznościach niniejszej sprawy jest należność z tytułu wpłat na PFRON za wrzesień 2016 roku, której termin zapłaty upływał 20 października 2016 roku. Oceniając zaistnienie przesłanki niewypłacalności przewidzianej w art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego, należy mieć na uwadze również domniemanie ustanowione w przepisie art. 11 ust. 1a prawa upadłościowego. W konsekwencji, mając na uwadze wskazaną wyżej datę 20 października 2016 roku, jako datę braku zapłaty drugiego z kolei zobowiązania, przyjąć należy, że zarządzana przez skarżącego spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań po upływie trzech miesięcy, tj. po 20 stycznia 2017 roku. Oznaczałoby to, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z 31 października 2016 roku został złożony we właściwym czasie. Z materiału dowodowego zgromadzonego dotychczas w aktach sprawy nie wynika, żeby w okresie wskazanym przez organ odwoławczy po stornie spółki istniały wymagalne zobowiązania wobec innych (niż PFRON) wierzycieli. Skarżący słusznie podnosi, że nie należą do nich zobowiązania wobec ZUS, z uwagi na zawartą z tym organem umowę z [...] sierpnia 2016 roku o rozłożeniu na raty należności z tytułu składek. Takim wymagalnym zobowiązaniem nie jest również zobowiązanie wobec [...] SA z tytułu kredytu w rachunku bieżącym. Jak bowiem ustalił sąd upadłościowy (na co również wskazywał skarżący), termin spłaty tego zobowiązania przypadał na 11 marca 2017 roku. Nie sposób zatem uznać, na obecnym etapie postępowania, że niewypłacalność spółki z uwagi na ziszczenie się przesłanki z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego, miała miejsce w okresie wcześniejszym niż 30 dni przed 31 października 2016 roku. Organ odwoławczy stwierdził w uzasadnieniu decyzji, że zaprzestanie regulowania wpłat na PFRON "zbiegło się w czasie z okolicznością braku posiadania przez Spółkę majątku". Należy zatem wnosić, że z tą drugą okolicznością organ wiąże przesłankę niewypłacalności wskazaną w art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego. Należy jednak wskazać, że sam "brak majątku" rozumiany jako sytuacja, w której zobowiązania pieniężne przekraczają wartość majątku dłużnika, nie jest wystarczający dla ustalenia jego niewypłacalności. Przepis art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego, w powołanym wyżej brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, wymaga bowiem – dla ustalenia niewypłacalności – aby stan wskazanej nadwyżki zobowiązań pieniężnych nad wartością majątku utrzymywał się ponad dwadzieścia cztery miesiące. Tymczasem organ odwoławczy ustalając, że spółka nie posiadała majątku nie wskazał dokładnej daty zaistnienia takiej sytuacji, nie wyjaśnił również, w oparciu o jakie dowody ustalenie takie zostało poczynione. Z tak sprawy wynika jedynie, że spółka nie posiadała majątku w marcu 2017 roku, tj. w dacie postanowienia oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości. Nie sposób ustalić na jakiej podstawie minister uznał, że sytuacja taka miała miejsce w dacie zaprzestania regulowania wpłat na PFRON (tj. we wrześniu i październiku 2016 roku). Niezależnie od tego, nawet gdyby omawiane ustalenie organu odwoławczego było prawidłowe, dla przyjęcia niewypłacalności spółki z tej przyczyny należałoby doliczyć okres 24 miesięcy, o którym mowa w art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego. To z kolei znowu oznaczałoby, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości z 31 października 2016 roku. Zaniechanie prawidłowego i wyczerpującego ustalenia okoliczności faktycznych niniejszej sprawy stanowi o naruszeniu przez organ odwoławczy przepisów art. 122, art. 187 p 1 i art. 191 ordynacji podatkowej, co słusznie zostało zarzucone w skardze. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 tej ustawy, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Została ona skonkretyzowana w art. 187 § 1, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie jest obowiązany zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi – na podstawie obowiązujących przepisów – wiążą się skutki prawne" (S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. X, WKP 2017). Artykuł 191 Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W ocenie sądu wskazane uchybienia organu odwoławczego świadczą również o naruszeniu przez niego przepisów art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, a także art. 121 § 1 i art. 124 ordynacji podatkowej. Zgodnie ze wskazanymi przepisami art. 210 ordynacji podatkowej, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Jak to wskazał tutejszy sąd w wyroku z 9 lipca 2019 roku (sygn. akt III SA/Wa 2017/18), uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów decyzji. Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, wskazywanie, że podniesione przez stronę argumenty zostały wzięte pod uwagę lub też nie zostały, winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji tak, aby adresat, a nadto sąd dokonujący kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne, a innym odmówiono wiarygodności. Niezbędne jest też wykazanie jakie znaczenie dla potrzeb rozstrzyganej sprawy mają dowody wskazane przez organ w uzasadnieniu decyzji. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania podatkowego wyrażające się w prowadzeniu postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 ordynacji podatkowej) oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 124 ab initio ordynacji podatkowej). Innymi słowy decyzja, którą otrzymuje strona powinna być pełna, tzn. powinna w swoim uzasadnieniu dawać kompletną informację co do tego, jakie elementy zadecydowały o takim określeniu praw lub obowiązków strony, które wyrażono w rozstrzygnięciu. Argumentację tę sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, przyjmuje za własną. Sporządzenie wyczerpującego uzasadnienia stanowi element prawa jednostki do prawidłowego zaskarżania decyzji, a także warunek prawidłowego sprawowania kontroli instancyjnej w ramach zasady dwuinstancyjności postępowania czy kontroli sądowej. Powyższe stanowi element standardu sprawiedliwości proceduralnej, którego obowiązek poszanowania we wszystkich postępowaniach mających na celu rozstrzygnięcie spraw indywidualnych wynika z zasady demokratycznego państwa prawnego wyrażonej w treści art. 2 Konstytucji RP (wyrok TK z 16 stycznia 2006r., sygn. akt SK 30/05). Zdaniem sądu, powyższe uchybienie ma istotny wpływ na wynik sprawy. Nie jest bowiem możliwe przeniesienie na skarżącego analizowanej odpowiedzialności za niespłacone zobowiązania spółki za sierpień – wrzesień 2016 r., w przypadku ustalenia, że niewypłacalność spółki powstała później niż wymagalność wskazanych zobowiązań, czy zwłaszcza po dacie, w której wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony. W tym miejscu należy wskazać, że w sprawie nie ma żadnego znaczenia, że skarżący nie złożył tego wniosku osobiście (tj. nie podpisał się pod nim). Słusznie wskazano w skardze, że wniosek został złożony przez samą spółkę i podpisany przez innego członka zarządu uprawnionego do samodzielnej reprezentacji. Odnosząc się do pozostałych kwestii podniesionych w zarzutach skargi, należy wskazać, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów kodeksu postępowania administracyjnego wskazanych w punkcie II. lit. b. petitum skargi, bowiem przepisy te nie były stosowane w niniejszej sprawie. W odniesieniu do wniosku dowodowego zgłoszonego w punkcie III. petitum skargi, należy zauważyć, że w myśl art. 106 § 3 ordynacji podatkowej, sąd przeprowadza postępowanie dowodowe jedynie uzupełniająco i wyłącznie z dowodów z dokumentów. Z tego względu nie mógł zostać uwzględniony wniosek o przesłuchanie skarżącego i świadka K.K. Wobec tego, że zaskarżona decyzja została uchylona, w sprawie nie zachodzą wątpliwości, które uzasadniałyby uwzględnienie dowodów z dokumentów. W ocenie sądu, powoływana przez skarżącego okoliczność wydania wyroku uniewinniającego go od zarzutu nie dopełnienia obowiązków wynikających z ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej spawy. Odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 ordynacji podatkowej, jest bowiem odmiennym (niż karny) reżimem odpowiedzialności, która ma miejsce w razie zaistnienia wskazanych przesłanek. W konsekwencji ustaleń przedstawionych we wcześniejszej części uzasadnienia, zaskarżona decyzja organu odwoławczego została uchylona, jako wydana z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ odwoławczy uwzględni ocenę prawną przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu, ustalając przede wszystkim w jakiej dacie i z jakiej przyczyny zarządzana przez skarżącego spółka stała się niewypłacalna. Dla potrzeb tego ustalenia, organ rozważy celowość przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, w tym również mając na uwadze wnioski dowodowe zgłoszone w punkcie III. petitum skargi. Następnie, istotne w sprawie okoliczności faktyczne winny zostać przedstawione w uzasadnieniu decyzji ze wskazaniem w oparciu o jakie dowody zostały ustalone. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) ppsa, sąd orzekł jak w punkcie 1) sentencji wyroku. O kosztach postępowania sąd orzekł w punkcie 2) sentencji wyroku, na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa. Łączną kwotę 980 zł zasądzoną z tego tytułu na rzecz skarżącego stanowią: wpis od skargi – 500 zł i wynagrodzenie pełnomocnika – 480 zł. Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.