III SA/Wa 3054/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi W. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] maja 2012 r. po rozpatrzeniu odwołania W.S.A. z siedzibą w W. – dalej "Skarżąca" lub "Spółka" od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] grudnia 2011 r. w sprawie zabezpieczenia na majątku podatnika należności głównej i odsetek za zwłokę w łącznej wysokości 78.583 zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z [...] grudnia 2011 r. postanowił zabezpieczyć na majątku Spółki należności budżetowe z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. w kwocie należności głównej 46.186 zł i odsetek za zwłokę 32.397 zł. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji stwierdził, że powyższe kwoty wynikają z ustaleń poczynionych w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wobec Spółki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. oraz za poszczególne miesiące 2006r. Ustalenia te, jak stwierdzono, będą skutkować wydaniem w tym zakresie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za grudzień 2005r. w kwocie 384.845 zł, co oznacza zaległość podatkową w wysokości 46.186 zł. Na skutek wniesionego odwołania, organ podatkowy drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Odwołując się do treści art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) uznał, że organ ten rozstrzygając o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego prawidłowo ocenił zebrany materiał dowodowy i zasadnie stwierdził, że istnieje obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Organ podatkowy drugiej instancji wskazał, że w sprawie wystąpiła pierwsza przesłanka przewidziana w art. 33 § 1 O.p. w postaci nieuiszczania wymaganych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Organ podatkowy drugiej instancji podkreślił, że postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. (kwota zaległości głównej 3.518.203 zł), z uwagi na jego bezskuteczność zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011r. Ponadto bezskuteczne okazały się zajęcia rachunków bankowych Spółki w banku: [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A. oraz egzekucja z udziałów w F. Sp. z o.o. i W. Sp. z o.o. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. oraz Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., do których zwrócono się z wnioskiem o dokonanie czynności egzekucyjnych w P. przy ul. [...] oraz w K. przy ul. [...], zwrócili zlecenia egzekucyjne z uwagi na brak majątku zobowiązanego. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że jak oświadczył reprezentujący spółkę B. K., jedynym jej majątkiem są udziały w F. Sp. z o.o. i W. Sp. z o.o. Ponadto spółka nie prowadzi działalności, jedynym jej pracownikiem jest Prezes B. K., który dwa lub trzy razy w tygodniu pojawia się w siedzibie celem odbioru korespondencji. Organ podatkowy drugiej instancji stwierdził również, że w związku z uszczupleniem przez spółkę VAT za grudzień 2005r. w kwocie 46.186 zł, w dniu 13 grudnia 2011 r. zostało wszczęte postępowanie karne-skarbowe. W dniu 14 grudnia 2011r. z zarzutami został zapoznany Prezes spółki Pan B. K.. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia wskazanego w odwołaniu przepisu art. 70 § 4 O.p. Jednocześnie zauważono, że postępowanie zabezpieczające nie zastępuje postępowania podatkowego w zakresie weryfikacji ustaleń co do wysokości zobowiązania podatkowego, a zatem zarzuty dotyczące zasadności ustalenia podatku, jego wysokości, nie mogą być - co do zasady - rozpatrywane w niniejszym postępowaniu. W decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy określa jedynie przybliżoną wysokość zobowiązania, którym to wymogom w niniejszej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji sprostał. W niniejszym postępowaniu niezasadne zatem jest rozpatrywanie kwestii poprawności składanych deklaracji VAT-7 i posiadania odpowiednich dokumentów potwierdzających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem organu podatkowego drugiej instancji powyższego nie zmienił fakt, zakończenia postępowania kontrolnego wynikiem kontroli z dnia 29 marca 2012r., w efekcie złożenia przez spółkę korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2005r., w trybie art. 14c ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2011r., Nr 41, poz. 214 ze zm.; dalej: uks), w całości uwzględniającej ustalenia wynikające z tego postępowania kontrolnego. W skardze do Sądu pierwszej instancji na powyższą decyzję spółka zarzuciła naruszenie art. 70 ust. 4 O.p. poprzez nieuwzględnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem spółki brak było podstaw do wydania decyzji określającej zaległość podatkową w VAT za grudzień 2005r., ponieważ wszystkie złożone zeznania VAT-7 były składane w oparciu o istniejące faktury i zobowiązania. W międzyczasie spółka została sprzedana obywatelowi ze Sri Lanki i odkupiona bez dokumentów. W momencie składania deklaracji VAT-7 wszystkie dokumenty były kompletne. W związku w powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie jej do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 22 marca 2013 r. sygn. akt III SA/WA 2422/12 uchylił zaskarżoną decyzję. W ocenie Sądu pierwszej instancji organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż nastąpiło wszczęcie postępowania karnego skarbowego o którym spółka została powiadomiona a więc doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Z akt sprawy wynikało, iż w związku z uszczupleniem przez spółkę VAT za grudzień 2005r. w dniu 13 grudnia 2011r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe, a w dniu 15 grudnia 2011r. prezes spółki został zapoznany z zarzutami. Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja narusza art. 127 O.p. w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazał, że organ podatkowy drugiej instancji wydał decyzję na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., pomimo że w dniu 29 marca 2012r. wynikiem kontroli zostało zakończone postępowanie kontrolne prowadzone wobec spółki, a zakończenie postępowania było skutkiem złożenia przez spółkę korekty deklaracji VAT – 7 za kontrolowany okres (grudzień 2005r.) w całości uwzględniającej ustalenia kontrolne. Organ podatkowy drugiej instancji zobowiązany był ocenić cały zebrany w sprawie materiał dowodowy uwzględniając stan faktyczny stwierdzony w czasie wydawania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji, jak i zmiany stanu faktycznego, które zaszły pomiędzy wydaniem decyzji organu podatkowego pierwszej instancji a przed wydaniem decyzji w postępowaniu odwoławczym. Podkreślono, że utrzymując w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i nie uwzględniając wskazanej powyżej okoliczności dotyczącej zakończenia postępowania kontrolnego w dniu 29 marca 2012r. organ podatkowy drugiej instancji naruszył art. 127 O.p., gdyż nie uwzględnił w swojej decyzji zmiany stanu faktycznego, która miała miejsce pomiędzy wydaniem decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji a wydaniem decyzji przez organ podatkowy drugiej instancji. W wyniku wniesionej od powyższego wyroku przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1356/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W uzasadnieniu wskazał, iż z decyzji organu podatkowego drugiej instancji wynika wyraźnie, że uwzględniono okoliczność zakończenia postępowania kontrolnego wynikiem kontroli z dnia 29 marca 2012r. nr [...] w efekcie złożenia przez stronę korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2005r. w trybie art. 14c uks w całości uwzględniające ustalenia wynikające z tego postępowania kontrolnego. Zauważono jednak, że powyższe nie zmienia faktu, że postępowanie zabezpieczające nie zastępuje postępowania podatkowego w zakresie weryfikacji ustaleń co do wysokości zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy drugiej instancji podkreślił bowiem, że w postępowaniu zabezpieczającym niezasadne jest rozpatrywanie kwestii poprawności składanych deklaracji VAT-7 i posiadania odpowiednich dokumentów potwierdzających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Naczelny Sąd Administracyjny tym samym uznał, że organ podatkowy drugiej instancji uwzględnił zmianę stanu faktycznego lecz ocenił, że wspomniana zmiana nie miała wpływu na merytoryczną możliwość rozpatrzenia odwołania i rozstrzygnięcia sprawy. Zauważył, iż fakt uwzględnienia rzeczonych okoliczności przez organ podatkowy drugiej instancji w zaskarżonej decyzji potwierdza również w swoim wyroku Sąd pierwszej instancji (s. 4 uzasadnienia). Sąd kasacyjny zobowiązał Sąd pierwszej instancji w ponownym postępowaniu do powtórnej oceny zgodności z prawem zaskarżonej do Sądu decyzji z uwzględnieniem wymogów uzasadnienia, o których mowa w art. 141 § 4 ppsa. Podniósł, iż przedmiotem skargi jest decyzja zabezpieczająca, która znajduje swoją podstawę prawną w treści art. 33 O.p. Kluczowym warunkiem jej wydania jest istnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. W ocenie NSA w tym też kontekście powinna zostać uwzględniona okoliczność, że w aktach sprawy znajduje się pismo z dnia 9 maja 2012r. w którym zawarto informacje, że w piśmie skierowanym do Dyrektora UKS w W. spółka poinformowała o złożeniu korekty deklaracji VAT-7 przekazując równocześnie informację, że obecna sytuacja spółki nie pozwala na uregulowanie zobowiązań podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ), zwanej dalej w skrócie ,,p.p.s.a.’’, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. Rozpoznając niniejszą sprawę należy mieć przede wszystkim na uwadze treść art. 190 p.p.s.a., iż sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Nie obejmuje natomiast ocen dotyczących stanu faktycznego (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi..., 2004, s. 268; T. Ereciński (w:) T. Ereciński (red.), J. Gudowski, M. Jędrzejewska, Komentarz do kodeksu postępowania cywilnego. Część pierwsza..., t. 1, s. 828; por. również wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., II OSK 342/05, LEX nr 190953). Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wykładnia prawa dokonana przez NSA nie może wykraczać poza zakres kognicji i orzekania, wyznaczony zasadą związania granicami skargi kasacyjnej (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi..., 2004, s. 267). Natomiast przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny granice sprawy podlegają zawężeniu do granic, w jakich Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 września 2006 r., sygn. akt II OSK 1117/05 (LEX nr 238489) stwierdził, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny, "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a., podlegają zawężeniu do granic w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Tak więc wojewódzki sąd administracyjny ponownie rozpoznając sprawę, nie może stosować postanowień art. 134 § 1 i art. 135 bez uwzględnienia brzmienia przepisów art. 168 § 3, art. 183 § 1 oraz art. 190 p.p.s.a. Jak wskazano w Komentarzu do art. 183 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Bogusław Dauter, Bogusław Gruszczyński, LEX, 2013, Wydanie V) "... Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że NSA związany jest jej podstawami i wnioskami. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że jeśli strona skarżąca wskaże konkretny przepis prawa materialnego lub prawa procesowego, który – jej zdaniem – został naruszony, to NSA nie jest władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu. Nawet jeżeli ustalone fakty i twierdzenia strony skarżącej wskazują, że w istocie naruszono inny przepis prawa, niewskazany wyraźnie w petitum ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, NSA nie wolno brać tej okoliczności pod uwagę...". W przedmiotowej sprawie skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Izby Skarbowej w W. zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 127 O.p., art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. Powyższe przepisy wyznaczają zatem również zakres oceny niniejszej sprawy na obecnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego. Należy przy tym mieć na względzie zgodnie z art. 190 p.p.s.a., że Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w sprawie wyroku uznał, iż "... z decyzji organu podatkowego drugiej instancji wynika wyraźnie, że uwzględniono okoliczność zakończenia postępowania kontrolnego wynikiem kontroli z dnia 29 marca 2012r. (...) w efekcie złożenia przez stronę korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2005r. w trybie art. 14c uks w całości uwzględniające ustalenia wynikające z tego postępowania kontrolnego. Zauważono jednak, że powyższe nie zmienia faktu, że postępowanie zabezpieczające nie zastępuje postępowania podatkowego w zakresie weryfikacji ustaleń co do wysokości zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy drugiej instancji podkreślił bowiem, że w postępowaniu zabezpieczającym niezasadne jest rozpatrywanie kwestii poprawności składanych deklaracji VAT-7 i posiadania odpowiednich dokumentów potwierdzających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy tym samym uznać, że organ podatkowy drugiej instancji uwzględnił zmianę stanu faktycznego lecz ocenił, że wspomniana zmiana nie miała wpływu na merytoryczną możliwość rozpatrzenia odwołania i rozstrzygnięcia sprawy...". Jednocześnie w powyższym wyroku stwierdzono wyraźnie, że "... W ponownym postępowaniu Sąd pierwszej instancji zobowiązany będzie do powtórnej oceny zgodności z prawem zaskarżonej do Sądu decyzji z uwzględnieniem zaprezentowanej argumentacji dotyczącej wymogów uzasadnienia, o których mowa w art. 141 § 4 ppsa. Warto jest zauważyć, że przedmiotem skargi jest decyzja zabezpieczająca, która znajduje swoją podstawę prawną w treści art. 33 O.p. Kluczowym zaś warunkiem jej wydania jest istnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. W tym też kontekście powinna zostać uwzględniona okoliczność, że w aktach sprawy znajduje się pismo z dnia 9 maja 2012r. w którym zawarto informacje, że w piśmie skierowanym do Dyrektora UKS w W. spółka poinformowała o złożeniu korekty deklaracji VAT-7 przekazując równocześnie informację, że obecna sytuacja spółki nie pozwala na uregulowanie zobowiązań podatkowych...". Z powyższego wynika w sposób oczywisty zdaniem Sądu, że przedmiotem oceny na obecnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego winno być w szczególności występowanie w sprawie przesłanek uzasadniających dokonanie zabezpieczenia. Z wyżej wskazanych względów nie podlega natomiast weryfikacji sama zasadność merytorycznej oceny tych przesłanek przez organ odwoławczy. Stosownie do art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. (...). W myśl art. 33 § 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz określającej wysokość zwrotu podatku. W przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Z uwagi na cel tego postępowania, należy zauważyć, że postępowanie zabezpieczające nie ma charakteru zastępczego dla postępowania wymiarowego. Postępowanie to ma na celu zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie należności podatkowych. w związku z czym w aktach postępowania zabezpieczającego organ podatkowy winien zgromadzić materiał dowodowy uzasadniający potrzebę zastosowania zabezpieczenia. Ponadto w decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy określa przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz wysokość odsetek za zwłokę należnych od zaległości podatkowej, obliczone zgodnie z art. 33 § 4 O.p. na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania. Jednakże nie przeprowadza się dla celów określenia wysokości zabezpieczenia pełnego postępowania dowodowego, wykorzystuje się bowiem dane zgromadzone w postępowaniu kontrolnym lub w postępowaniu wymiarowym. Obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, którego celem jest ustalenie istnienia przesłanek zabezpieczenia wskazanych w art. 33 § 1 O.p. jednoznacznie wynika z treści przepisów art. 122 , art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. przepisów kształtujących zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2006r. sygn. akt II FSK 373/05, opubl. CBOSA). Treść art. 33 § 1 O.p. wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Nie ma przy tym wątpliwości, iż to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 594/11, opubl. CBOSA). Przepis art. 33 § 1 O.p. reguluje nie tylko przesłankę dokonania zabezpieczenia, którą jest uzasadniona obawa, że zobowiązanienie zostanie wykonane, lecz zawiera również przykładowe wyliczenie okoliczności, które mogą uzasadniać tę obawę. Okolicznościami tymi są: trwałe nieuiszczanie przez podatnika wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania jest katalogiem otwartym, na co wskazuje użyty w art. 33 § 1 O.p. zwrot "w szczególności". Zatem wystąpienie przesłanki uzasadniającej dokonanie zabezpieczenia można dowieść poprzez wskazanie na wystąpienie innych okoliczności niż te, które zostały wyraźnie wskazane w przepisie (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, t. I, s. 289-290). Stąd też za prawidłowe uznać należy stanowisko, że organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody, czy ustalenia faktyczne uzasadniające zaistnienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego, o której mowa w analizowanym przepisie (por. wyroki NSA z dnia 2 sierpnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1230/10 i z dnia 11 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1383/08, opubl. CBOSA). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy podatkowe w sposób prawidłowy określiły przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych wraz z wymagalnymi odsetkami, opierając się w tym zakresie na materiale dowodowym zgromadzonym, w szczególności w postępowaniu kontrolnym. Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 970/12, iż należy wskazać, że na gruncie art. 33 O.p. mowa jest o sytuacjach, w których wprawdzie przepisy podatkowe wprost nie wskazują na możliwość uprawdopodobnienia pewnych okoliczności, natomiast posługują się sformułowaniami o skutkach porównywalnych. Zauważyć należy, że w powołanym przepisie mowa jest o przesłankach zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, które mogą uzasadniać przypuszczenie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że mogą uprawdopodobnić brak zapłaty podatku w przyszłości (por. D. Strzelec, Udowodnienie a uprawdopodobnienie w sprawach podatkowych, Monitor Podatkowy 2012 Nr 6, opubl. Legalis). Stąd też organy podatkowe nie były zobowiązane do udowodnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane lecz jego uprawdopodobnienia. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Niemniej jednak obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych nie jest praktycznie możliwe lub celowe (por. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, PP 2004 Nr 3, s. 47), co ma miejsce w przypadku instytucji zabezpieczenia przewidzianej w art. 33 O.p. Z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 33 O.p.. Według Sądu, organy podatkowe prawidłowo uzasadniły obawę, że zabezpieczone zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane wskazując na bezskuteczność egzekucji obejmującej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. w kwocie należności głównej 3.518.203 zł oraz to, iż jedynym majątkiem spółki są udziały w F. Sp. z o.o. i W. Sp. z o.o., z których to egzekucja równiez okazała się bezskutecznia. Ponadto organy podatkowe zasadnie w tym wzgledzie podniosły, że spółka nie prowadzi działalności, jedynym jej pracownikiem jest Prezes B. K., który dwa lub trzy razy w tygodniu pojawia się w siedzibie celem odbioru korespondencji. Obawę niewykonania zobowiązania podatkowego uzasadnia również okoliczność wskazana przez Naczelny Sąd Administracyjny, a mianowicie stwierdzenie Spółki zawarte w piśmie z dnia 20 marca 2012 r., że jej obecna sytuacja nie pozwala na uregulowanie zobowiązań podatkowych (Karta 74-75 akt administracyjnych). Powyższe okoliczności świadczą w szczególności o tym, że Skarżąca trwale zaprzestała uiszczania zobowiązań publicznoprawnych. Tym samym w ocenie Sądu w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające dokonanie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, a zaskarżoną decyzję uznać należało za prawidłową i zgodną z prawem. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.