III SA/Wa 314/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2012 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Prezydent W. decyzją z [...] sierpnia 2011 r. ustalił K. M. (dalej jako: "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2011 r. Przedmiotem opodatkowania była nieruchomość położona w W. przy ul. [...] wraz z miejscem postojowym nr [...]. Do podstawy opodatkowania organ podatkowy pierwszej instancji zaliczył budynek mieszkalny o powierzchni 64,80 m², pozostałe lokale niemieszkalne o powierzchni 28,79 m² oraz grunty pozostałe o powierzchni 48,14 m² oraz 21,39 m². Do "lokali niemieszkalnych" Prezydent zaliczył garaż znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego wielorodzinnego, w skład którego wchodziły odrębne lokale mieszkalne. W uzasadnieniu organ wskazał, iż wysokość podatku od nieruchomości ustalono na podstawie złożonych przez skarżącą informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, aktów notarialnych oraz przy zastosowaniu odpowiednich stawek podatku określonych uchwałą Rady W. Przedmiotową decyzję doręczono Skarżącej 6 września 2011 r. 2. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji. Skarżąca podniosła w nim, iż nie kwestionuje kwalifikacji prawnej lokalu jako odrębnej nieruchomości, a jedynie wysokość stawki podatku ustaloną przez Radę W. dla tego rodzaju nieruchomości, w porównaniu ze stawką przewidzianą dla tego samego typu lokalu, a więc garażu, dla właścicieli lokalu przynależnego. Wskazała na możliwość nierównego traktowania wobec prawa właścicieli w sytuacji, gdy garaż wbudowany lub wolnostojący w domu jednorodzinnym, spełniający warunek przynależności, może być potraktowany jak lokal mieszkalny i obłożony stawką dziesięciokrotnie niższą niż miejsca postojowe zlokalizowane w wielostanowiskowym lokalu garażowym. Ponadto zaprotestowała przeciwko podniesionym nierównościom i zażądała wprowadzenia korekty stawki podatkowej dla lokali garażowych w takiej wysokości, aby nie dyskryminować ich właścicieli. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] listopada 2011 r., doręczoną Skarżącej 28 listopada 2011 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że lokal garażowy jest odrębną nieruchomością i dlatego też powinien zostać opodatkowany według stawki jak dla budynków pozostałych, gdyż fakt znajdowania się tego lokalu w budynku mieszkalnym nie przesądza o konieczności opodatkowania go stawkami przeznaczonymi dla lokali mieszkalnych. Ponadto organ podzielił utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym kryterium decydującym o zaliczeniu danego budynku do kategorii budynków mieszkalnych jest konieczność zaspokojenia podstawowych potrzeb właścicieli i bliskich a co za tym idzie faktyczne wykorzystanie budynku na cele mieszkalne. Organ powołał się na szereg orzeczeń sądów administracyjnych i stwierdził, że sam fakt znajdowania się miejsca postojowego w budynku mieszkalnym nie przesądza, że lokal ten będzie podlegał opodatkowaniu według stawek przeznaczonych dla lokali mieszkalnych. Samo miejsce postojowe nie spełnia bowiem w jakikolwiek sposób funkcji mieszkalnej. Reasumując organ uznał, że garaż jest odrębną nieruchomością i nie jest wykorzystywany na cele mieszkaniowe. W konsekwencji miejsce postojowe nabyte przez skarżącą, jako lokal stanowiący odrębną nieruchomość nie podlega opodatkowaniu stawkami jak dla budynków mieszkalnych. 4. Na powyższe rozstrzygnięcie Skarżąca wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części, w której ustala ona wymiar podatku za lokal niemieszkalny stanowiący miejsce postojowe (garaż wielostanowiskowy). W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż stawkę właściwą dla budynku mieszkalnego należy stosować w przypadku opodatkowania garażu mieszczącego się w bryle budynku mieszkalnego, jeśli jego powierzchnia nie przekracza więcej niż połowy budynku mieszkalnego. Nie można natomiast stosować takiej stawki, gdy garaż jest odrębnym budynkiem (obiektem budowlanym). Z załączonego do skargi wypisu z rejestru gruntów wywiodła, że kondygnacja podziemna obiektu, w którym znajduje się jej przynależne miejsce postojowe stanowi 1/6 część budynków mieszkalnych, będących jedną bryłą. Zdaniem Skarżącej w świetle obowiązujących przepisów garaż powinien więc zostać potraktowany jako część budynku mieszkalnego oraz opodatkowany stawką właściwą dla budynku mieszkalnego. 5. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 2. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270), oznaczanej dalej, jako p.p.s.a., uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala. Skarga strony Skarżącej, która podlegała rozpoznaniu przez skład orzekający jest niezasadna i podlega oddaleniu, nie doszło bowiem do wskazywanych przez Skarżącą naruszeń prawa ważących dla prawidłowości rozstrzygnięcia organów podatkowych I i II instancji. 3. Istota sporu w przedmiotowej sprawie, a więc prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości garaży znajdujących się w budynkach mieszkalnych była już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. Niejednolitość orzecznictwa w powyższym zakresie, doprowadziła do podjęcia w dniu 27 lutego 2012 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów uchwały, w której stwierdzono, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 lipca 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 z późn. zm.), zwanej dalej: u.p.o.l., garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "e" tej ustawy. (sygn. akt II FPS 4/11, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.nsa.gov.pl)). 4. U podstaw podjęcia tej uchwały było funkcjonowanie w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych dwóch przeciwstawnych w tym zakresie i wzajemnie się wykluczających szeroko umotywowanych stanowisk w odniesieniu do opodatkowania jednego i takiego samego przedmiotu podatku od nieruchomości i konieczność wyeliminowania owego dualizmu. Konieczne stało się więc przedstawienie opisanego wyżej zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów na podstawie art. 187 § 1 ustawy p.p.s.a. W uzasadnieniu uchwały wskazano m.in., iż przyjęty w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. sposób określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości uprawnia do stwierdzenia, że garaże mogą podlegać opodatkowaniu przy założeniu, że stanowią one odrębny budynek, bądź też część budynku. Ustawa w art. 2, określającym przedmiot opodatkowania, nie wymienia odrębnej własności lokalu, jako kategorii przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. O wyodrębnionej własności lokalu mowa jest z kolei w art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. NSA poddając analizie sposób rozumienia pojęć "budynek" i "budynek mieszkalny" w kontekście przepisów u.p.o.l. i przepisów prawa budowlanego, a także omawiając art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz odnośne regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków stwierdził, że kluczowym dla rozstrzygnięcia sprawy jest przesądzenie, czy garaż stanowiący część budynku mieszkalnego, będący odrębną nieruchomością, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a w konsekwencji może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania niż budynek mieszkalny, zaś odpowiedź na powyższe pytanie zawarta jest w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Nieruchomość lokalowa na podstawie tego przepisu, w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 u.p.o.l., uznana została za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały, bądź przeznaczony na działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Z uwagi na to, że własność lokali może stanowić odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania, koniecznym było, zdaniem NSA, przywołanie przepisów ustawy o własności lokali. Przepis art. 2 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. W art. 2 ust. 4 wskazano także, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Z powyższych przepisów należy wyprowadzić wniosek, że garaż może stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego, albo może stanowić odrębną własność lokalową. W pierwszej z tych sytuacji, nie będzie stanowił odrębnego, od samodzielnego lokalu mieszkalnego, przedmiotu opodatkowania. Będzie zatem podlegał opodatkowaniu tak jak lokal mieszkalny. Dotyczy to wszystkich tych sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej, np. miejsce postojowe w hali garażowej z podziałem quoad usum. W sytuacji, gdy garaż został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu budynku lub jego części (mieszkalnego bądź pozostałego). Uwzględniając kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, trzeba uznać, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji, gdy stanowi on odrębny od innych części budynku, przedmiot opodatkowania nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. NSA dodał, iż za przyjęciem stanowiska, że garaż (lokal) stanowiący odrębną własność podlega innemu (wyższemu) opodatkowaniu, niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawiają także względy wykładni celowościowej. Generalnie, w polskim systemie prawa podatkowego preferencje przyznano budownictwu mieszkaniowemu i zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. W podatku od nieruchomości realizacja tej preferencji wyraża się tym, że domy i lokale mieszkalne opodatkowane są według stawek najniższych. W art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. ustawodawca przewidział niższą stawkę podatkową dla podatników posiadających majątek przeznaczony do celów mieszkalnych w stosunku do osób, które przykładowo, zajmują budynki na prowadzenie działalności gospodarczej i podlegają w myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. opodatkowaniu według stawek najwyższych. Zastosowanie do garaży stanowiących odrębny przedmiot opodatkowania (odrębna własność lokali), jako części budynków mieszkalnych preferencyjnej stawki podatkowej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. stanowiłoby wyłom w stosowaniu najniższej stawki podatkowej dla lokali ściśle spełniających kryterium lokali mieszkalnych. Nie stwierdzono też, aby zróżnicowanie stawek podatku od garaży w zależności od tego, czy są one lokalem stanowiącym odrębną własność, a w konsekwencji odrębny przedmiot opodatkowania, czy stanowią jedynie przynależność lokalu mieszkalnego, stanowiło naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. 5. Celem działalności uchwałodawczej NSA, przy pełnym poszanowaniu zasady niezawisłości sędziowskiej, jest właśnie zapewnienie jednolitości orzecznictwa sądów administracyjnych (R. Hauser, U progu reformy sądownictwa administracyjnego, PiP 2002, nr 11, s. 38) Przywołana chwała jest uchwałą konkretną, bowiem podjęta została w następstwie wniesienia konkretnego pytania prawnego na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. W konsekwencji przypisać należy jej moc wiążącą w rozumieniu art. 269 p.p.s.a. Jednolitość orzecznictwa - dając stan stałości, pewności i bezpieczeństwa prawnego - służy respektowaniu zasady równości wobec prawa. Równe traktowanie stron znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oznacza, że wobec nich musi zapaść takie samo rozstrzygnięcie. Biorąc dodatkowo pod uwagę, że przeciwdziałanie rozbieżnościom w orzecznictwie ma szczególne znaczenie właśnie w sferze prawa publicznego, odwoływanie się przez sądy administracyjne do uchwał NSA - podejmowanie i moc wiążąca których znajduje oparcie w ustawie - nie tylko nie uchybia prawu, ale i ze wszech miar zasługuje na aprobatę (zob. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2008 r., sygn. akt II GSK 457/08, CBOSA). 6. Pogląd wyrażony w przedmiotowej uchwale zyskał aprobatę również w piśmiennictwie - por. L. Etel, Podatek od lokali garażowych, Finanse Komunalne 5/2011, s. 33-38. W artykule tym autor wskazał, że nabycie garażu, jako lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość prowadzi do tego, że lokal taki staje się (...) odrębnym od budynku przedmiotem podatku od nieruchomości. W związku z tym stosuje się do niego odrębne stawki podatkowe. 7. Powołana wyżej uchwała stosownie do art. 269 p.p.s.a. wiąże wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana stanu prawnego lub zmiana zajętego w nich stanowiska, dopóty sądy administracyjne obowiązane są je respektować. Odstąpienie od stanowiska zajętego w uchwale NSA bez zachowania trybu określonego w art. 269 § 1 jest naruszeniem prawa, odpowiadającym podstawie kasacyjnej, wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 28 lipca 2005 r., II FSK 576/05). Powyższe oznacza, że skład orzekający w tej sprawie uwzględnić musi wskazaną w niej wykładnię prawa. 8. Sąd pierwszej instancji przyjmuje zatem jako własny, znajdujący zastosowanie na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy, pogląd wyrażony w powołanej wyżej uchwale. Wbrew stanowisku skarżącej przedmiotowy garaż nie stanowi pomieszczenia przynależnego do samodzielnego lokalu mieszkalnego. 9. Z akt sprawy wynika, że Skarżąca jest współwłaścicielem lokalu niemieszkalnego, położonego w budynku mieszkalnym przy ul. [...]. Dla garażu - lokalu niemieszkalnego prowadzona jest odrębna KW numer [...]. Potwierdza to sam odpis z księgi wieczystej, jak i dane z ewidencji gruntów i budynków (kataster nieruchomości) w rozumieniu art. 21 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 8 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (teks jedn.: Dz.U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287). Zgodnie z przywołanym art. 21 ust. 1 tej ustawy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są podstawą wymiaru podatków i mają charakter dokumentów urzędowych. Na podstawie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej mają szczególną moc dowodową, objęte są bowiem domniemaniem legalności i zgodności z prawem. Skarżąca nie wykazała natomiast w trybie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej wadliwości zapisów dotyczących jej nieruchomości. W tej sytuacji stwierdzić trzeba, że organy podatkowe słusznie przyjęły, że opisywany lokal niemieszkalny - garaż, stanowiący odrębną własność, stosownie do art. 3 ust. 5 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, a nie budynków mieszkalnych, jak domaga się tego strona skarżąca wskazując jako podstawę prawną swojego żądania art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. 10. Sąd orzekający nie dopatrzył się również innych naruszeń prawa skutkujących koniecznością wyeliminowania zaskarżonych decyzji z obiegu prawnego. Dotyczy to w szczególności wskazywanych przez Skarżącą naruszeń prawa związanych z brakiem przyjęcia przez organy kryterium oceny podstawy opodatkowania w zależności od wielkości garażu w stosunku do bryły budynku. Zarzut Skarżącej, iż stawkę właściwą dla budynku mieszkalnego należy stosować w przypadku opodatkowania garażu mieszczącego się w bryle budynku mieszkalnego, jeśli jego powierzchnia nie przekracza więcej niż połowy budynku mieszkalnego, a taki jest jej zdaniem stan faktyczny sprawy w przypadku garażu będącego przedmiotem sporu, nie mógł zostać uwzględniony, gdyż nie jest to kryterium decydujące o przedmiocie opodatkowania. Lokal garażowy Skarżącej jest odrębną nieruchomością i dlatego stosownie do art. 3 ust. 5 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, a nie budynków mieszkalnych. 11. Podstawą do nieuwzględnienia skargi w sprawie jest art. 151 p.p.s.a. W związku z powyższym skład orzekający postanowił, jak w sentencji.