III SA/Wa 4002/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2018 r. sprawy ze skargi W. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. oraz zabezpieczenia jej na majątku podatnika oddala skargę Decyzją z [...] października 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej; "DIAS"), po rozpatrzeniu odwołania W. C. (dalej: "skarżący"), od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z [...] czerwca 2017 r. określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości 55.578 zł wraz z odsetkami za zwłokę obliczonymi na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu w wysokości 5.153 zł oraz orzekającej o zabezpieczeniu ww należności pieniężnych na majątku Skarżącego – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. (dalej: "organ I instancji") decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. określił Skarżącemu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości 55.578 zł wraz z odsetkami na dzień wydania decyzji 5.153 zł oraz dokonał zabezpieczenia kwoty niewykonanego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. we wskazanej wyżej wysokości. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzucając: przedwczesne, rażące i bezzasadne wyliczenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2015 r. w łącznej wysokości 55.578,00 zł bez sporządzenia w tym zakresie dokumentu w postaci protokołu kontroli, co uniemożliwia odniesienie się co do zasadności rzekomego uszczuplenia podatkowego, rażące naruszenie art. 33 § 2 pkt 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej polegające na bezzasadnym przyjęciu, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane mimo tego, że Urząd Skarbowy w C. nie przedstawił żadnego dowodu wskazującego na fakt zbywania majątku po dacie podjęcia czynności kontrolnych. Ponadto skarżący wskazał, że na dzień wydania decyzji nie posiada żadnych zaległości w zobowiązaniach podatkowych i innych zobowiązaniach na rzecz Skarbu Państwa. Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] października 2017 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest niezasadny, ponieważ organ podatkowy stosujący zabezpieczenie może wskazać też na inne, niewymienione wprost w tym przepisie okoliczności faktyczne, które uzasadniają obawę, że podatnik nie wykona zobowiązania podatkowego. Na poparcie swojej tezy przywołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 oraz wyrok NSA z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1383/08. Następnie organ odwoławczy powołał się na następujące ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej wszczętej wobec skarżącego w dniu 24 kwietnia 2017 r. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2015 r. oraz prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r.: W kontrolowanym okresie Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą W. C. Usługi Transportowe. Na podstawie faktur dokumentujących nabycia paliwa z firmy P. Sp. z o.o. ustalono, że Podatnik nabył od w/w firmy w 2015 r. 33.109,749 litrów paliwa, w tym 32.869,477 litrów benzyny bezołowiowej na podstawie 117 faktur i 240.272 litrów oleju napędowego na podstawie 1 faktury, za łączną kwotę 121.827,73 zł netto. Paliwo nabywane było na stacji paliw w S. w dwojaki sposób: do beczki i do samochodu osobowego. Faktury znajdujące się w dokumentacji podatkowej Skarżącego porównano z fakturami nadesłanymi przez firmę P. Sp. z o.o. przy piśmie z dnia 9 stycznia 2017 r. Analiza porównawcza wykazała różnice między 12 fakturami, dotyczące sposobu tankowania - beczka/samochód osobowy oraz oznaczenia osób uprawnionych do wystawienia faktury. Na podstawie zebranego materiału dowodowego Kontrolujący ustalili, że faktury wystawione na rzecz Skarżącego przez firmę P. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Ponadto ustalono, że w okresie od stycznia do grudnia 2015 r. kontrolowany dokonywał nabyć oleju napędowego do kanistrów na Partnerskiej Stacji Paliw BP C. Sp. j. R. i W. M. (dalej: M.), zlokalizowanej przy ul. M. [...] w C.. Ustalenia kontrolujących dokonane w toku czynności sprawdzających wobec M. oraz w toku przesłuchań świadków świadczą o tym, że Podatnik rozliczył w deklaracjach podatkowych za 2015 r. wartości netto i podatek VAT z "pustych faktur". Na stacji paliw przy ul. M. [...] w C. nie doszło do rzeczywistego nabycia przez Skarżącego towarów wskazanych na wystawionych fakturach. Według dokumentów przedłożonych przez Kontrolowanego wynika, że dokonywał tankowań kilkakrotnie w ciągu każdego dnia na stacji paliw zlokalizowanej w C., podczas gdy roboty wykonywane były w okolicach W. i brak jest tankowań na innych stacjach paliw. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, że jest to sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Ponadto z zeznań świadka B. F. (członek zarządu komplementariusza F. Sp. z o.o. Sp.k.) złożonych w dniu 31 maja 2017 r., że "samochody te stały głównie u mnie na bazie, używał ich naprzemiennie w zależności od potrzeb". W toku kontroli podatkowej wobec Skarżącego ustalono, iż E. Sp. z o.o. wystawiła w 2015 r. na rzecz Strony 7 faktur VAT tytułem sprzedaży usług transportowych na łączną kwotę wartość netto: 23700.00 zł, podatek VAT: 5451.00 zł, wartość brutto: 29.151,00 zł. Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego L. w pismach z dnia 20 października 2016 r. oraz z dnia 15 listopada 2016 r. wynika, że E. Sp. z o.o. (poprzednia nazwa E. Sp. z o.o.) nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – (wykreślenie z dniem 31 lipca 2016 r.). Jej adres jako adres rejestracyjny został wskazany przez 28 spółek. Do dnia sporządzenia w/w pism nie wpłynęły do tamtejszego Urzędu żadne deklaracje ani zeznania Spółki. Próby doręczenia wezwań nie przynosiły efektów. Pod adresem siedziby brak było oznaczeń prowadzenia działalności gospodarczej, brak również jakiegokolwiek kontaktu z przedstawicielami Spółki. W toku kontroli podatkowej ustalono również, iż K. W. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Transportowe K. W. wystawił na rzecz Kontrolowanego fakturę VAT nr [...] z dnia 30 kwietnia 2015 r. tytułem "usługi transportowe w miesiącu kwietniu 2015 r." na kwotę netto 3.000,00 zł, podatek VAT 690,00 zł, wartość brutto 3.690,00 zł. W odpowiedzi na wezwanie organu kontroli K. W. poinformował, iż usługa zlecona była ustnie, obejmowała transport w W. i okolicach samochodem marki IVECO DEAILY o numerach rejestracyjnych [...] i dokonana została w kwietniu 2015 r. Kierowcą był właściciel firmy K. W.. W piśmie kontrahent wskazał, iż po zakończonej usłudze wystawiona została faktura nr [...] na kwotę 3.690,00 zł brutto i została zapłacona gotówką. Przedmiotowe pismo zawiera jedynie ogólnikowe informacje bez wskazania szczegółów transakcji - brak wskazania tras i konkretnego terminu wykonania usługi. K. W. prowadził w 2015 r. działalność gospodarczą w zakresie produkcji pieczywa, produkcji świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek i łączą go z Kontrolowanym więzi rodzinne (brat żony – M. C.). Przesłane przez kontrahenta dokumenty są niekompletne, brak odpowiedzi na dwukrotne wiadomości e-mail zawierające prośbę o przesłanie pełnego rejestru sprzedaży za miesiąc kwiecień 2015 r. Ponadto do protokołu przesłuchania świadka z dnia 31 maja 2017 r. B. F. zeznał, że W. C. osobiście wykonywał usługi na rzecz Spółki F. Sp. z o.o. Sp.k., dodając, iż "parę razy zdarzało się, że gdy wyjeżdżał gdzieś to przyjeżdżał ktoś inny na zastępstwo, było to sporadycznie. Danych tej osoby nie potrafię wskazać", podczas gdy K. W. jest siostrzeńcem B. F.. Zdaniem organów podatkowych powyższe powoduje, że transakcja miedzy K. W. a Skarżącym nie została udowodniona, a nawet uprawdopodobniona. W toku kontroli Podatnik przedłożył dokumenty źródłowe w postaci faktur VAT, dokumentujące zakup części i usług naprawy samochodów głównie od dwóch podmiotów - Przedsiębiorstwo Zaopatrzenia i Usług Technicznych R. R. R. oraz Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowo-Produkcyjne "A." A. F.. Po analizie faktur ustalono, że nie odzwierciedlają one faktycznych zdarzeń gospodarczych, na co wskazuje m.in. fakt że ilość zakupionych części (np. lusterka 9 szt., akumulatory 10 szt., hak 4 szt., szyby 4 szt., koła/opony 22 szt., tłumiki 8 szt., zbiorniki paliwa do samochodów 3 szt.) i usług napraw samochodów przeczy zasadom logiki i zdrowemu rozsądkowi, biorąc pod uwagę fakt, iż Kontrolowany posiada kilkunastoletnie samochody, które zostały później sprzedane za bardzo niską wartość, a z przedłożonych przez Skarżącego faktur wynika, że we wszystkich posiadanych samochodach dokonano wielu napraw, zostały wymienione wszystkie podstawkowe części, w tym szyby, lusterka, zbiorniki paliwa i opony. Analiza w/w dokumentów wykazała, że wydatki wskazane w fakturach wystawionych przez w/w podmioty nie odzwierciedlają stanu faktycznego i nie dokumentują rzeczywistych transakcji opisanych w ich treści. Poza posiadaniem opisanych faktur zakupu towarów i usług Strona nie udowodniła, że wydatki wynikające z tych faktur w istocie poniosła. Z uwagi na powyższe organ kontroli zakwestionował wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmy P. Sp. z o.o., "M." Sp. j. R. i W. M., E. Sp. z o.o., Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Transportowe K. W., Przedsiębiorstwo Zaopatrzenia i Usług Technicznych R. R. R. i Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowo-Produkcyjne "A." A. F. jako stanowiące koszt uzyskania przychodu - w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto w toku kontroli podatkowej ustalono, że Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodu o łączną kwotę 211.068,01 zł wskutek zaliczenia wydatków wynikających z 4 faktur VAT wystawionych przez firmę PHU A., 2 faktur VAT wystawionych przez L. J. S. i 1 faktury VAT wystawionej przez T. H. J.. Zatem przybliżona kwota zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wynosi 55.578,00 zł. Zdaniem DIAS przedstawione powyżej fakty świadczą o zaistnieniu przesłanek wymienionych w art. 33 Ordynacji podatkowej. Podatnik w sposób celowy nie uiszczał wymagalnych zobowiązań podatkowych, o czym świadczy celowe wprowadzenie do obrotu faktur VAT dokumentujących fikcyjne transakcje zakupu/sprzedaży. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji i stwierdził, że świadome i celowe działania Podatnika polegające na ewidencjonowaniu faktur VAT dokumentujących fikcyjne zdarzenia gospodarcze, skutkujące zawyżeniem nabycia towarów i usług oraz w konsekwencji zawyżeniem podatku naliczonego i w efekcie zaniżeniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. powodują, iż zachodzi uzasadniona obawa, że w/w zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Na podstawie dokonanej analizy aktualnej sytuacji finansowej i majątkowej skarżącego, organ odwoławczy stwierdził, że skarżący w ostatnich latach (2013 – 2016) uzyskiwał dochody na podobnym poziomie (ok. 30-35 tys. zł rocznie). Z dniem 30 grudnia 2016 r. Podatnik zawiesił działalność gospodarczą. Na dzień 26 czerwca 2017 r. nie posiada zaległości podatkowych i innych zobowiązań wobec obcych wierzycieli. Skarżący od września 2014 r. nie dokonał żadnych czynności nabycia bądź zbycia majątku. Strona figuruje w Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych jako współwłaściciel następujących nieruchomości: gruntów ornych o pow. 0.1503 ha położonych w miejscowości K. D., gm. S., działki gruntu o pow. 0.0661 ha położonej w miejscowości S., gm. S., pastwisk o pow. 0.0519 ha położonych w miejscowości H., gm. R., niezabudowanej działki o pow. 0.0519 ha położonej w obrębie H., gm. R., niezabudowanych działek gruntu o pow. 0.0622 ha położonych w obrębie 16 K., gm. S.. Organ odwoławczy ustalił, że skarżący nie posiada zaległości podatkowych w Urzędzie Skarbowym w C. i zobowiązań wobec innych podmiotów. Podatnik jest właścicielem samochodu osobowego marki Volvo S40, rok produkcji 2005. Pozostałe pojazdy wykazane w ewidencji środków trwałych sprzedał w dniach 30 grudnia 2016 r. i 21 marca 2017 r. . DIAS podzielił pogląd organu I instancji, że powyższa analiza świadczy o istnieniu przesłanki "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane". Porównując osiągane przez skarżącego dochody w lalach 2013-2016 i wartość posiadanego majątku (środki transportowe i nieruchomości) z wysokością przewidywanych obciążeń podatkowych (według dotychczasowych ustaleń w prowadzonym postępowaniu kontrolnym w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2015 r. i podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w łącznej wysokości ok. 104.000.00 zł plus należne odsetki za zwlokę) zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązania podatkowe nie zostaną wykonane w sposób dobrowolny lub w drodze egzekucji administracyjnej. Kwota przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyższa od wartości posiadanego majątku. Ponadto organ II instancji zaznaczył, że Podatnik z dniem 30 grudnia 2016 r. zawiesił działalność gospodarczą i w 2017 r. nie osiąga dochodów z tego tytułu. W ocenie organu odwoławczego argumentacja przedstawiona przez organ podatkowy I instancji jest wyczerpująca. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 33 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej - poprzez niepodjęcie przez organ II instancji wszelkich niezbędnych czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a nadto w sposób niewyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego i błędne przyjęcie, że Skarżący trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym i dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, podczas gdy Skarżący nie dokonywał zbycia majątku oraz nie posiadał żadnych zaległości w zobowiązaniach podatkowych - sprzedaż środków transportu ujętych w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika była związana z zawieszaniem działalności gospodarczej i brakiem możliwości kontynuowania działalności w formie usług transportowych z przyczyn zdrowotnych Podatnika, a działania Podatnika były zgodne z zasadą swobody działalności gospodarczej, 2. art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 w związku z art. 33 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie przez organ II instancji wszelkich niezbędnych czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a nadto w sposób niewyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego, tj. z pominięciem że: a. podatnik brał czynny udział w postępowaniu - w tym zgłosił pismem z dnia 10 sierpnia 2017 r. pisemne zastrzeżenia i wyjaśnienia kontrolowanego wraz z wnioskami dowodowymi oraz złożył odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] czerwca 2017 r.; b. zawieszenie działalności gospodarczej Podatnika miało miejsce przed rozpoczęciem kontroli podatkowej i było związane z problemami zdrowotnymi Podatnika, c. sprzedaż środków transportu ujętych w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej przez Podatnika była związana z zawieszaniem działalności gospodarczej i brakiem możliwości kontynuowania działalności w formie usług transportowych z przyczyn zdrowotnych Podatnika, d. podatnik na dzień wydania decyzji nie miał żadnych zaległości podatkowych e. i z pominięciem ustalenia sytuacji majątkowej i finansowej podatnika; 3. art. 122 w związku z art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie przez organ II instancji wszelkich niezbędnych czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a nadto w sposób niewyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego poprzez błędne przyjęcie, że Podatnik zalega w zobowiązaniach podatkowych, podczas gdy na dzień dzisiejszy nie wydano żadnej decyzji wymiarowej czy decyzji nakładającej na Skarżącego obowiązek zapłaty z tytułu jakichkolwiek zaległości podatkowych - Skarżący podczas prowadzenia działalności gospodarczej każdorazowo uiszczał należne podatki, 4. art. 122 w związku z art 33 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że zawieszenie działalności gospodarczej oraz związana z nią sprzedaż środków transportu ujętych w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej przez Podatnika oznacza, że Podatnik dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, podczas gdy zwieszenie działalności gospodarczej nie może być w świetle przepisu art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej "automatycznie" interpretowane jako istnienie obawy niewykonania zobowiązania o charakterze publicznoprawnym, utrudnianie lub udaremnianie wykonania egzekucji; 5. art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 33 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że stan, w którym wszczęta została kontrola podatkowa wobec podatnika oznacza, że podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, co może utrudnić lub udaremnić egzekucję, podczas gdy wszczęcie kontroli podatkowej przez organ nie oznacza, że Podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym i tym samym istnieje obawa niewykonania zobowiązania o charakterze publicznoprawnym, utrudnienia lub udaremnienia wykonania egzekucji, a tym bardziej przy uwzględnieniu okoliczności, że - jak sam organ wskazuje - Podatnik nie posiada zaległości podatkowych, 6. art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji organu II instancji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów na których się oparł, oraz przyczyn, z których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, niewyjaśnienie podstawy prawnej decyzji oraz niewyjaśnienie stronom zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy poprzez brak odniesienia organu II instancji w zaskarżonej decyzji do okoliczności powołanych przez Skarżącego w postępowaniu odwoławczym, tj. do tego, że Skarżący nie posiada żadnych zaległości podatkowych oraz że nie zbywa majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję; 7. art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ II instancji kierował się przy wydaniu decyzji i tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, w tym błędne uznanie, że Skarżący trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym i dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję; 8. art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę całokształtu materiału dowodowego i nieudowodnienie okoliczności, na których organ II instancji oparł swoją decyzję wskazując na trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym i dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku przez Podatnika, podczas gdy Skarżący na dzień wydania decyzji nie posiadał żadnych zaległości w zobowiązaniach podatkowych i innych zobowiązaniach na rzecz Skarbu Państwa oraz nie dokonywał zbycia majątku mających na celu utrudnienie lub udaremnienie egzekucji. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 25 maja 2018 r., stanowiącym replikę na odpowiedź na skargę, Skarżący podniósł, że organ II instancji dokonał nieprawidłowej i niepełnej oceny stanu faktycznego i wskazał, że decyzję o sprzedaży środków transportu podjął jeszcze przed wszczęciem kontroli podatkowej z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej, czego organy podatkowe nie uwzględniły. Ponadto Skarżący zarzucił, że DIAS nie uprawdopodobnił braku zapłaty przez Skarżącego podatku w przyszłości oraz że Skarżący rozliczył w deklaracjach podatkowych za 2015 r. wartości netto i podatek VAT z "pustych faktur". Ponadto zdaniem Skarżącego organ II instancji nieprawidłowo ustalił, że transakcja między Podatnikiem a K. W. nie została udowodniona, co zostało uzasadnione w zastrzeżeniach i wyjaśnieniach Skarżącego z dnia 10 sierpnia 2017 r. Skarżący zarzucił także, że DIAS nie uwzględnił, tego, że reguluje swoje zobowiązania prywatno- i publicznoprawne i nie toczy się względem niego postępowanie egzekucyjne. W pozostałym zakresie Strona podtrzymała stanowisko zawarte w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (dalej jako: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Skarga jest bezzasadna, a zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z treścią art. 33 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio. Należy zwrócić uwagę, że w treści powołanego przepisu nie ma mowy o udowodnieniu okoliczności, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Przepis wskazuje na "uzasadnioną obawę", że może to nastąpić. Dla zastosowania środka przewidzianego w powołanym przepisie wystarczające jest zatem uprawdopodobnienie, że przyszłe zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Natomiast uprawdopodobnienie, jako namiastka dowodu oznacza, że ocena co do istnienia obawy niewykonania zobowiązania nie musi być pewna, ale prawdopodobna w sposób jasny i czytelny dla podatnika (por. "Ordynacja podatkowa. Komentarz" Stefan Babiarz i inni, Wolters Kluwer, Warszawa 2017 s. 337). W ocenie sądu, w świetle okoliczności niniejszej sprawy organy podatkowe zasadnie uznały, że w odniesieniu do skarżącego zachodzą okoliczności rodzące uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Skarżący zasadnie podnosi, że podstawą dokonania zabezpieczenia na jego majątku nie mogła być okoliczność braku spłaty wymagalnych zobowiązań podatkowych. Sąd zgadza się ze skarżącym, że w odniesieniu do tego zagadnienia stanowisko organu II instancji jest wewnętrznie sprzeczne. Z jednej strony bowiem organ wskazuje w uzasadnieniu decyzji (str. 14), że na dzień 26 czerwca 2017 roku skarżący nie posiada zaległości podatkowych i innych zobowiązań wobec obcych wierzycieli. Jednocześnie zauważa (str. 13), że fakty powołane we wcześniejszej części uzasadnienia świadczą o tym, że skarżący w sposób celowy nie uiszczał wymagalnych zobowiązań podatkowych, o czym świadczy celowe wprowadzenie do obrotu faktur VAT dokumentujących fikcyjne transakcje zakupu/sprzedaży. Mimo trudności, jakie nastręcza lektura zaskarżonej decyzji, jej uzasadnienie wskazuje, że powołany w niej brak spłaty wymagalnych zobowiązań podatkowych nie był jedyna okolicznością skutkującą zastosowanie art. 33 § 1 o.p.. Organ II instancji wskazał również na inne okoliczności uzasadniające zastosowanie tego przepisu. Są nimi także działania podatnika polegające na ewidencjonowaniu faktur VAT dokumentujących fikcyjne zdarzenia gospodarcze. Taka okoliczność też może stanowić podstawę dokonania zabezpieczenia na majątku podatnika. Wyliczenie okoliczności uzasadniających zastosowanie tego środka w art. 33 § 1 o.p. ma jedynie przykładowy charakter, a katalog okoliczności, które uprawdopodabniają, ze zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, jest otwarty. Taka interpretacja powołanego przepisu jest też prezentowana w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu wyroku z 25 maja 2018 r. (I FSK 495/18) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 33 § 1 o.p. posługuje się przesłanką o charakterze nieostrym, a ustawodawca jedynie przykładowo wymienia sytuacje, które mogą świadczyć o istnieniu uzasadnionej obawy niewywiązania się z zobowiązania podatkowego. Ustanowienie otwartego katalogu okoliczności, które mogą wskazywać na niebezpieczeństwo uchylania się od wykonania powinności podatkowych, oznacza, że organ podatkowy nie jest w tym zakresie ograniczony i może wykazywać ziszczenie się przesłanki zabezpieczenia wszelkimi możliwymi środkami. Wreszcie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał też, że również okoliczności towarzyszące powstaniu zobowiązań podatkowych i oceniane ostatecznie w toku postępowania wymiarowego mogą służyć wykazaniu, że w sprawie zachodzi niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania podatkowego. Określone działania podatnika, takie jak ukrywanie dochodów czy uczestnictwo w procederze wystawiania pustych faktur, mogą usprawiedliwiać ustanowienie zabezpieczenia. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Zauważyć należy, że organy podatkowe wskazały na inne (poza omówioną wcześniej) okoliczności świadczące o tym, że w przyszłości będzie utrudnione zaspokojenie przewidywanych należności podatkowych. W szczególności chodzi o okoliczność zbywania składników majątku, o której świadczy sprzedaż środków transportowych ujętych w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Ponad wszelka wątpliwość zbycie pojazdów przez skarżącego nastąpiło. Skarżący nie kwestionuje tej okoliczności, kładąc w swojej argumentacji nacisk na intencję takiego działania. Podnosi przede wszystkim, że sprzedaż przedmiotowych pojazdów nastąpiła przed wszczęciem postępowania podatkowego. Ta okoliczność nie ma natomiast znaczenia w niniejszej sprawie. Przepis art. 33 § 1 o.p. nie odnosi się do intencji towarzyszącej zbywaniu majątku. W powołanym wcześniej komentarzu do ordynacji zostało wskazane, że przy ocenie jednej lub drugiej przesłanki trzeba mieć zawsze na uwadze generalna zasadę zabezpieczenia, jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (tamże s. 334-335). Bez wątpienia fakt sprzedaży środków trwałych uzasadnia obawę utrudnienia przyszłej egzekucji. Do tych składników majątku egzekucja nie będzie już mogła być skierowana. Sama ta okoliczność, jako wprost wymieniona w art. 33 § 1 o.p. uzasadnia dokonanie zabezpieczenia na majtku skarżącego. W ocenie Sądu powyższa argumentacja – wynikająca z uzasadnienia zaskarżonej decyzji – w pełni wskazuje na zaistnienie przesłanek, o których mowa w art.. 33 § 1 o.p.. W powołanym wyżej wyroku z 25 maja 2018 roku Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że w ramach postępowania w przedmiocie zabezpieczenia nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów podatkowych jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego (zadania te realizowane są w toku postępowania wymiarowego i sądowoadministracyjnego mającego za przedmiot decyzję podatkową), a jedynie bada się, czy podane przez organ podatkowy okoliczności uzasadniają ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego (stan hipotetyczny). W świetle powyższego argumentacja podniesiona w skardze jest chybiona, a zarzuty w niej formułowane – bezzasadne. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 p.p.s.a., sąd oddalił skargę.