III SA/Wa 411/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski, sędzia WSA Jacek Kaute, Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 września 2022 r. sprawy ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę. 1. Z akt sprawy wynikało, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2021 r. - po rozpatrzeniu odwołania W. [...] Sp. z o.o. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") od decyzji Burmistrza Z. z [...] grudnia 2020 r. określającej wysokość podatku od nieruchomości na 2018 r. na kwotę 89.498 zł dla nieruchomości położonych w gminie Z. w obrębie 02-11 nr ew [...] i w obrębie 14-T. [...], działka o nr ew. [...] - utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W okresie od 8 listopada 2019 r. do 11 grudnia 2019 r. organ I instancji przeprowadził kontrolę podatkową, której przedmiotem było ustalenie prawidłowości rozliczenia się Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2014-2019. Podczas kontroli dokonano oględzin budynków i budowli posadowionych na działkach będących własnością podatnika. W protokole z kontroli z dnia 11 grudnia 2019 r. organ wskazał, że podatnik: nieprawidłowo zgłaszał do opodatkowania powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych oraz budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, oraz nieprawidłowo zgłaszał powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie wykazał wartości budowli, a także w 2019 r. nieprawidłowo deklarował grunty rolne. 2. Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. Burmistrz Z. Wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za nieruchomości będące w posiadaniu Spółki. W dniu 28 września 2020 r. przeprowadzono dowód z oględzin obiektów budowlanych: hali namiotowej posadowionej na działce o nr [...] oraz hali namiotowej posadowionej na działce [...]. W oględzinach brał udział biegły L. K. - rzeczoznawca budowlany w specjalności konstrukcyjno-budowlanej. Postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z: przesłuchania w charakterze świadka właścicieli hal namiotowych ustalonych w protokole kontroli na okoliczność tego, w jakim okresie (przez jak długo) zamierzają korzystać z hal namiotowych i tym samym wskazania, że mamy do czynienia z tymczasowymi obiektami budowlanymi, a nie budynkami; przesłuchania w charakterze świadka K. K. na okoliczność wykorzystywania budynków (pomieszczeń) opisanych podczas oględzin na potrzeby rolnicze. W dniu 28 października 2019 r. organ podatkowy dopuścił jako dowód w sprawie opinię biegłego L. K. w przedmiocie sklasyfikowania: czy hale namiotowe położone na działkach o nr [...] – T. i [...] – Z. stanowią budynki w rozumieniu prawa budowlanego. Postanowieniem z [...] listopada 2020 r. wyznaczono Stronie termin na wypowiedzenie się w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r. organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z: przesłuchania w charakterze świadka J. C. na okoliczność wykorzystywania pomieszczeń objętych przedmiotem postępowania na potrzeby działalności innej niż działalność gospodarcza (tj. rolnicza); przesłuchania w charakterze świadka W. D. na okoliczność wykorzystywania pomieszczeń objętych przedmiotem postępowania na potrzeby działalności innej niż działalność gospodarcza (tj. rolnicza). 3. Decyzją z [...] grudnia 2020 r. Burmistrz Z. określił wysokość podatku od nieruchomości na 2018 r. na kwotę 89.494 złotych dla nieruchomości położonych w gminie Z. w obrębie 02-11, działka o nr ew. [...] i w obrębie 14-T. , działka o nr ew. [...]. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że budynki znajdujące się z Z., działka o nr ew. [...], zgodnie z zapisem w ewidencji budynków nie posiadają odpowiedniej klasyfikacji wg KŚT. Ponadto klasa użytku gruntu stanowi inne tereny niemieszkalne Bi. Istotne znaczenie ma zapis w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z tabelą amortyzacyjną środków trwałych za rok 2018 zarówno grunty, jak i budynki zlokalizowane na działkach nr [...] w Z. oraz [...] w T. mogą podlegać odpisom amortyzacyjnym. Wszystkie budynki i budowle, z wyjątkiem budynku mieszkalnego, będące w posiadaniu Spółki, winny być opodatkowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnosząc się do budowli wskazano, że nie są one amortyzowane, powstały w latach 70-tych, oprócz bramy wjazdowej i częściowego utwardzenia terenu z 2018r. Podstawą opodatkowania budowli powinna być ich wartość rynkowa, dlatego przyjęto wartość wskazaną przez podatnika. 4. W odwołaniu Skarżąca zaskarżyła decyzję, co do kwoty 45.906 złotych, tj. w części, w jakiej określa wysokość podatku wyższą, aniżeli wynikającą ze składanych deklaracji przez podatnika. Skarżąca spółka zarzuciła decyzji: - błędną kwalifikację hal namiotowych jako nieruchomości, - bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych, - naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm., dalej jako "O.p.") poprzez błędne i niepełne ustalenie stanu faktycznego sprawy i bezkrytyczne przyjęcie wniosków płynących z opinii biegłego, - naruszenie art. 7 ust. 1 pkt. 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. - Dz. U. z 2014, poz.849 ze zm. dalej: "u.p.o.l.) poprzez niezastosowanie dla budynków będących częścią gospodarstwa rolnego należącego do strony, - błędne wyliczenie podatku od nieruchomości w stawce dla budynków służących prowadzeniu działalności gospodarczej, kiedy były one wykorzystywane na działalność rolniczą. 5. W uzasadnieniu wymienionej na wstępie, zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. powołało się na art. 3 ust. 1 i ust. 3, art. 2 ust. 1 pkt 1-3, art. 4 ust. 1 i ust. 2, art. 6 ust. 1-3 u.p.o.l. oraz art. 1 ust. 1 i ust. 2ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 333, dalej: "p.r.") i stwierdził, że zgodnie z ewidencją gruntów i budynków nieruchomość o nr ew. [...] o powierzchni 1,3751 ha stanowi grunty oznaczone symbolem Bi-inne tereny niezabudowane. Na działce zlokalizowane są budynki: biurowe - siedziba firmy, silosy i budynki magazynowe oraz pozostałe budynki niemieszkalne. Organ odwoławczy zgodził się z organem I instancji, że w związku z faktem, że: budynki znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości zgodnie z zapisem w ewidencji budynków nie posiadają odpowiedniej klasyfikacji wg KŚT, klasa użytku gruntu stanowi inne tereny niemieszkalne Bi nie można do tych terenów zastosować zwolnienia na podstawie art. 7 ust, 1 pkt. 4 u.p.o.l. W przedmiotowej sprawie nieruchomość stanowi inne tereny niemieszkalne Bi, a ponadto budynki również nie stanowią budynków gospodarstw rolnych: zgodnie z klasyfikacją KŚT oznaczone są symbolami przypisanymi do budynków biurowych, magazynowych oraz budynków niemieszkalnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że biorąc powyższe pod uwagę wszystkie budynki i budowle, z wyjątkiem budynku mieszkalnego, będące w posiadaniu Spółki, winny być opodatkowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka nie prowadzi tylko działalności rolniczej, ale również m. in. działalność polegającą na magazynowaniu i przechowywaniu towarów oraz transporcie drogowym towarów. Organ odwoławczy wskazał, że w związku z okolicznością, że podatnik kwestionował opodatkowanie hal namiotowych jako budynków organ I instancji powołał dowód z opinii biegłego w materii ustalenia, czy hale będące w posiadaniu podatnika są budynkami w rozumieniu Ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z opinią biegłego z dnia 28 października 2020 r. hale namiotowe położone w gminie Z. na działkach o nr ew. [...] w Z. oraz [...] w T. są budynkami. Kwalifikując ww. hale namiotowe do budynków organ oparł się także na orzecznictwie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołało się na orzecznictwo sądów administracyjnych i wskazało, że kwalifikacja hal namiotowych położonych w gminie Z. na działkach o nr ew. [...] w Z. oraz [...] w T. jako budynków, została dokonana prawidłowo. Hale będące przedmiotem rozpoznania spełniają definicję budynków określoną w art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w części w jakich określono wysokość podatku od nieruchomości dla hali namiotowej o powierzchni 212,71 m2. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że hala namiotowa jest budynkiem, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. - art. 3 pkt 2 i pkt. 5 Prawo budowlane dalej jako "p.b." poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że hala namiotowa jest budynkiem w rozumieniu prawa budowlanego, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. -art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 O.p., poprzez niedopełnienie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz przekroczenie granic swobody w ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, co doprowadziło do błędu w ustaleniach faktycznych polegającego na przyjęciu: błędnej kwalifikacji hali namiotowej jako nieruchomości, kiedy w rzeczywistości nie podlega ona podatkowi od nieruchomości, błędnego oddalenia wniosków dowodowych zgłoszonych przez Skarżącą w toku postępowania podatkowego na okoliczności istotne dla sprawy, błędnego i niepełnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i bezkrytycznego przyjęcia wniosków płynących z opinii biegłego dr. L. G. 7. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 8. Przedmiotem skargi, a tym samym kontroli sądowej, jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z [...] grudnia 2021 r. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Z. z [...] grudnia 2020 r., określającą wysokość podatku od nieruchomości na 2018 r. na kwotę 89.498 zł dla nieruchomości położonych w gminie Z., w tym w szczególności w zakresie opodatkowania hal namiotowych wykorzystywanych na garaże oraz związanych z działalnością gospodarczą Spółki. 9. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy Organ podatkowy w sposób uprawniony zakwalifikował obiekty budowlane w postaci hal namiotowych służących jako magazyny i garaże, będące własnością Skarżącej, do prawnopodatkowej kategorii budynków lub budowli. Zdaniem Organu, przedmiotowe hale namiotowe spełniały przesłanki, aby uznać je za budynki według definicji art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. 10. Zgodnie z definicją budynek jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach. W ocenie Organu, o trwałym bądź nietrwałym związaniu obiektu budowlanego z gruntem nie decyduje technologia wykonania fundamentu oraz możliwości techniczne przeniesienia tego obiektu w inne miejsce, lecz cechy konstrukcyjne wskazujące, że nie jest on przeznaczony do przenoszenia. Według Skarżącej, przedmiotowe hale namiotowe są budowlami tymczasowymi, posiadają stopy betonowe, do których przymocowana jest konstrukcja stalowa. Hale w formie namiotów są konstrukcjami w pełni demontowalnymi, na stałe nie są związane z gruntem, ich zadaszenie stanowi tkanina poliesterowa przymocowana do profili stalowych i elementów blachy trapezowej. W ocenie Skarżącej, nie jest to budynek w rozumieniu prawa budowlanego. 11.Sąd w zaistniałym sporze rację przyznał Organowi podatkowemu. 12.Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Ponieważ ustawa podatkowa odwołuje się do Prawa budowlanego, przywołać należy także odpowiednie jego uregulowania. Zgodnie z art. 3 pkt 2) P.b., "budynek" to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Natomiast przez "budowlę" należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3) p.b.). Stosownie zaś do art. 3 pkt 5) p.b., "tymczasowy obiekt budowlany" to obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przykrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe, przenośne wolno stojące maszty antenowe. W sprawie Skarżąca nie kwestionowała, że przedmiotowy obiekt posiada przegrody budowlane i dach. Sporną kwestią jest okoliczność, czy obiekt posiada fundament i jest trwale związany z gruntem, co z kolei determinuje uznanie go za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Ustawodawca nie wprowadził ustawowej definicji fundamentów (ani w przepisach prawa podatkowego, jak też w prawie budowlanym, jak i w innych aktach prawnych). W orzecznictwie przyjmuje się, że fundamentem jest element konstrukcji budowlanej, w jej najniższej części, mający za zadanie przekazanie ciężaru budowli na grunt, fundamentem jest np. ława, stop fundamentowy (wymienione w § 3 pkt 24 lit. b) w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690). Pod pojęciem fundamentów należy rozumieć każdy ich rodzaj (por.m.in. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 października 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 534/12). W doktrynie prezentowane jest także stanowisko, że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wymagają, aby fundament był zgodny z jakimiś wymogami wynikającymi z zakresu prawa budowlanego albo zasadami sztuki budowlanej. Za fundament można więc uznać nawet taki fundament, który jest kompletnie nieużyteczny z punktu widzenia budowlanego (por. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, Komentarz pod red. W. Morawskiego, ODDK sp. z o.o., Gdańsk 2016). Pogląd ten zaaprobował WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 456/15, w którym stwierdzono, że nawet element konstrukcyjny kompletnie nieużyteczny i wadliwy z punktu widzenia sztuki budowlanej może być fundamentem. W orzeczeniu tym wskazano także, iż nie ma żadnych wymogów dotyczących konstrukcji fundamentu i posłużono się przykładem, że nawet cegły, na których ustawiono obiekt budowlany, mogą być traktowane jako fundament. Odnośnie tychże cegieł zasadnie zwrócono uwagę, że tak stworzony fundament nie będzie gwarantował trwałego związania obiektu z gruntem, co stanowi jedno z ustawowych kryteriów uznania obiektu za budynek (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia z 24 października 2018 r., sygn. akt I SA/GI 578/18). 13.Także określenie "trwałe związanie z gruntem" nie zostało zdefiniowane zarówno w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, jak również w ustawie Prawo budowlane, dlatego w świetle utrwalonego orzecznictwa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lipca 2002 r" sygn. akt I SA/Gd 1979, POP 2003, nr 2, poz. 43; uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2000 r., sygn. akt FPS 14/99, ONSA 2000, nr 3, poz. 92) i piśmiennictwa (T. Spyra, Granice wykładni prawa. Znaczenie językowe tekstu prawnego jako granica wykładni, Kraków 2006, B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008 r., s. 41; A. Bielska- Brodziak, Orzecznictwo NSA w sprawach podatkowych. Językowa granica wykładni, Radca Prawny 2006, nr 2, s. 81) należy przyjąć jego językowe rozumienie. W tym znaczeniu trwałe związanie oznacza sytuację, w której stosunek normy, zjawisk, itp. łączących się ze sobą, wpływających, oddziałujących na siebie (związek) jest odporny na działanie czynników zewnętrznych (trwały - M. Szymczak, red., Słownik języka polskiego t. III, Warszawa 1992, str. 1069). Oznacza to, że w językowym znaczeniu przez "trwałe związanie" rozumieć należy połączenie, które powinno mieć charakter fizyczny, a nie prawny (R. Dowgier, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1405/10, PPLiFS 2013, nr 2, s. 39). Jak trafnie Organ wskazał, w orzecznictwie wskazuje się, że cecha ta sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie, czy też przemieszczenie na inne miejsce, przy czym, analizując pojęcie "trwałego związania z gruntem" nie wystarczy samo wskazanie, iż dany obiekt został posadowiony na fundamencie, jeżeli poprzez sposób montażu nie można wykazać istnienia tego rodzaju trwałego związku z gruntem. Trwale związany z gruntem jest taki budynek, którego nie można od gruntu odłączyć bez uszkodzenia jego konstrukcji (zob. wyroki NSA: z dnia 24 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 783/12, Lex nr 1486958, z dnia 12 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 950/1). O trwałym bądź nietrwałym związaniu obiektu budowlanego z gruntem nie decyduje też technologia wykonania fundamentu oraz możliwości techniczne przeniesienia tego obiektu w inne miejsce, lecz cechy konstrukcyjne wskazujące, że nie jest on przeznaczony do przenoszenia (por. wyroki NSA: z dnia 23 czerwca 2006 r. sygn. II OSK 923/05, z dnia 5 stycznia 2016 r. sygn. akt II OSK 1052/14). Na podkreślenie zasługuje także to, że trudno mówić o tymczasowości obiektu hali namiotowej spełniającej rolę garażu, magazynu, w sytuacji gdy jej konstrukcja jest na tyle trwała, że stanowi całoroczne, w perspektywie długoletnie budynkowe zabezpieczenie składników majątkowych firmy. 14. Trwałość połączenia budynku z gruntem musi być oceniana jako kwestia faktu. Decyduje o tym konstrukcja techniczna budynku, a połączenie z gruntem musi być w sensie fizycznym na tyle trwałe, że pozwala na bezpieczne korzystanie z obiektu i opiera się czynnikom (np. atmosferycznym) mogącym niszczyć tę konstrukcję. Jak podkreślił WSA: "Sama technologia uformowania fundamentu nie zmienia charakteru obiektu budowlanego jako budynku. Przez trwałe związanie obiektu z gruntem należy rozumieć konieczność posiadania przez niego co do zasady prefabrykowanego lub murowanego fundamentu albo odpowiednio przygotowane podłoże wymagające wykonania stosownych robót ziemnych. W kontekście przywołanych orzeczeń warto zwrócić uwagę, że akcentowana przez stronę Skarżącą kwestia technicznej możliwości przeniesienia obiektu na inne miejsce, nie wyklucza uznania go za trwale związany z gruntem. Nawet zdatność obiektu do użytkowania przez okres kilku - kilkunastu lat nie pozwala uznać go za obiekt "tymczasowy" i nie wpływa na trwałość związania z gruntem. Przy obecnym stanie techniki, co jest powszechnie wiadome, istnieje już możliwość przenoszenia całych budynków w inne miejsce, bez uszczerbku dla ich konstrukcji. Trudno zatem w oderwaniu od rzeczywistości, wywodzić przy obecnym poziomie technicznego zaawansowania technik budowlanych, że w sytuacji istnienia realnej możliwości przeniesienia danego obiektu w inne miejsce (nawet w całości), nie będzie spełniony 15. Zdaniem Sądu, cechy takie jak masa całkowita spornej hali namiotowej, jej rozmiar, konstrukcja, posadowienie na fundamencie świadczą o tym, że hala jest obiektem połączonym trwale z gruntem, w sposób zapewniający bezpieczeństwo konstrukcyjne i użytkowe. Kolejną kwestią wymagającą ustosunkowania się jest posiadanie przez sporną halę dachu. W tym zakresie Sąd również w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, że hala posiada dach dwuspadowy, którego konstrukcja nośna składa się z dwóch wiązarów stalowych powiązanych ściągami stalowymi. Pokrycie dachu stanowi tkanina specjalistyczna pozostająca w dobrym stanie technicznym. Zarówno wiązary stalowe jak i tkanina poliestrowa są na trwałe wbudowane w obiekt i stanowią materiały budowlane. W orzecznictwie podkreśla się, że nie ma znaczenia rodzaj materiału, z którego budynek został wykonany, ani też czym został pokryty. Istotne jest bowiem aby pokrycie obiektu było stabilne, zabezpieczało wnętrze przez oddziaływaniem środowiska zewnętrznego, zanieczyszczeniami (por. np. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 11 października 2018r., sygn. akt l SA/Rz 737/18 - również dotyczący opodatkowania hali namiotowej). Pozwala to uznać pokrycie z tkaniny poliestrowej za dach w rozumieniu art. 3 pkt 2 p.b. W świetle powyższego organy trafnie zakwalifikowały przedmiotową halę magazynową namiotową jako budynek podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. 16. Błędne jest twierdzenie Strony, że zarówno biegły przy wydaniu opinii jak i organ podatkowy w uzasadnieniu wydanych decyzji nie różnicował kwestii trwałego związania z gruntem hal namiotowych. Biegły w wydanej opinii wskazał m.in.: "(...) Trwałe mocowanie obu hal namiotowych do podłoża gruntowego (por. rys. 1) zostało zrealizowane za pomocą pośrednich połączeń konstrukcyjnych: rozłącznych: długich stalowych kotew i połączeń śrubowych podstawy słupów konstrukcji nośnej hali, które to kotwy poprzez warstwy podłogi na gruncie z betonową posadzką są umieszczane w gruncie: dotyczy obiektu budowlanego w Z. (por. fot. 3 a) i e), nierozłącznych: długich stalowych szpili wbitych głęboko w grunt poprzez nawierzchnię z kostki brukowej mocujących podstawy słupów konstrukcji nośnej hali z podłożem gruntowym: dotyczy obiektu budowlanego w m. T.". Organ podatkowy zarówno w protokole kontroli jak i w uzasadnieniu wydanych decyzji wskazał: "Podczas kontroli na działkach o nr ewid. [...] z obrębu 02-11 i [...] z obrębu 14 – T. ujawniono i dokonano pomiarów niezgłoszonego do opodatkowania budynków - hal namiotowych o powierzchni użytkowej: 212,71 m2 (budynek na działce o nr ewid. [...]) - hala jest konstrukcji stalowej, posiada dach dwuspadowy z rygli stalowych ocynkowanych, pokryty plandeką. Ściany wykonane są z płyty warstwowej 5 cm, przymocowane do słupów stalowych. Na ścianach występuje stężenie prętowe. Z kolei słupy są przymocowane do wylewki, na stałe związane z gruntem, stanowiącej fundament płytowy i równocześnie posadzkę hali. Hala jest wyposażona w instalację elektryczną, służą Spółce do naprawy samochodów. W hali znajduje się kanał warsztatowy. Zarówno hala namiotowa posadowiona w Z. jak i w T. nawet po jej ponownym rozebraniu potrzebowałyby ponownej ingerencji i odpowiedniego przygotowania podłoża. Dla hali namiotowej w Trębkach Nowych, aby prawidłowo spełniała swoją funkcję użyto długich stalowych szpili wbitych w grunt poprzez nawierzchnię z kostki brukowej mocujących podstawy słupów konstrukcji nośnej hali z podłożem gruntowym. Natomiast dla hali namiotowej w Z., aby prawidłowo spełniała swoją funkcję użyto długich stalowych kotew i połączeń śrubowych podstawy słupów konstrukcji nośnej hali, które to kotwy poprzez warstwy podłogi na gruncie z betonową posadzką są umieszczane w gruncie. 17. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 14 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1823/18, że nie ma jednego ustalonego kryterium pozwalającego na rozstrzygnięcie o tym, czy budynek jest trwale związany z gruntem. Dlatego oceniając tę kwestię każdorazowo należy opierać się na okolicznościach faktycznych danej sprawy. W każdym wypadku należy badać, czy dany obiekt stanowi stabilny element przestrzeni. Przy dokonywaniu tej oceny istotne jest ustalenie, czy dany obiekt w sposób standardowy zgodny z ogólnym przeznaczeniem tego obiektu można przenieść w inne miejsce (W. Morawski (red.), Podatek od nieruchomości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Komentarz. Linie interpretacyjne, LEX 2013). Istotne też jest, czy przeniesienie obiektu wymaga specjalnych czynności, które nie są wykonywane przy obiektach, które ze swej istoty są konstrukcyjne przystosowane do przenoszenia w różne miejsca. Oceny trwałości związku obiektu budowlanego z gruntem należy dokonywać z uwzględnieniem jego cech funkcjonalnych. Dalej wskazać należy, że Organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 O.p. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. 18. W niniejszej sprawie, Organy podatkowe dokonały analizy cech budowlanych spornych obiektów, jak również ich funkcji, przeznaczenia i sposobu wykorzystania, tym analizy projektów architektonicznych hal namiotowych, zdjęć, oraz wyników dokonanych oględzin, a także szczegółowej opinii biegłego oceniając właściwie, że hale spełniały elementy definicji budynku, tj.: są trwale związane z gruntem, posiadają przegrody budowlane, dach oraz fundament. W ocenie Sądu, rozstrzygnęły sprawę wnikliwie i wszechstronnie, ustaliły dokładnie stan faktyczny sprawy, szczegółowo wyjaśniły motywy, jakimi kierowały się przy rozstrzyganiu tej sprawy, a swojemu stanowisku dały wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Stanowisko to znajduje oparcie w zebranym dostatecznie materiale dowodowym, który Organy rozpatrzyły w sposób wyczerpujący (art. 180, art. 187 O.p.). Nie uchybiono także zasadzie swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu materiał dowodowy zgromadzony w sprawie przez organy podatkowe był wystarczający do wydania decyzji. Wbrew zarzutom skargi odrzucenie przez organy podatkowe wniosków dowodowych Skarżącej nie doprowadziło do wydania wadliwego rozstrzygnięcia. Ustalenia poczynione w niniejszej sprawie zasadnie doprowadziły do uznania spornych obiektów za budynki w rozumieniu prawa budowlanego i prawa podatkowego. Kolegium w uzasadnieniu decyzji dokonało wykładni pojęć zawartych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i wskazało, które z ustaleń faktycznych dotyczących elementów spornych obiektów przemawiają za przyjęciem kwalifikacji ich jako budynków, gdyż istnieje wydzielenie z przestrzeni, dach, instalacja elektryczna, stopy fundamentowe i trwałe z nimi połączenie. Wobec tego Sąd uznał, że analiza zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego i ocena podniesionych przez Skarżącą zarzutów nie dają podstaw do podważenia legalności zaskarżonej decyzji, a tym samym i wskazują na niezasadność skargi. 19. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej. Powołane wyroki są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na internetowej stronie pod adresem: www.nsa.gov.pl 11