III SA/Wa 420/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Honorata Łopianowska, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi L. sp. z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę Umową sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w formie aktu notarialnego Rep. [...] z [...] października 2012 r. L.sp. z o.o. z siedzibą w W. (obecnie: L. sp. z o.o. z siedzibą w S., dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa F. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny( (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm., dalej "k.c."), będącą zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, w skład której wchodziły m.in.: 1) Zakład w R., na który składały się: a) prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli, obręb R., działki nr [...] i [...] o łącznej pow. 212.000 m2 (Kw nr [...]), b) prawo własności nieruchomości (teren złoża ilastego), obręb R., działka nr [...] o pow. 46.800 m 2 (Kw nr [...]), c) prawo własności lokalu mieszkalnego nr 8 o powierzchni 51,60 m2 położonego w budynku przy ul. [...] w R. (Kw nr [...]), z własnością którego związany jest udział wynoszący 5160/59540 części w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości objętej księgą wieczysta Kw nr [...], d) maszyny, urządzenia i wyposażenie (środki trwałe grup III do VIII) opisane w załączniku do aktu notarialnego; 2) Zakład w P.; 3) Zakład w S.; 4) Zakład w N.; 5) złoże iłów "S."; 6) wszelkie inne składniki niematerialne i prawne przedsiębiorstwa przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym: dokumentacja geologiczna, dokumentacja techniczna, wszelkie koncesje, licencje, zezwolenia, zgody środowiskowe, wszelkie umowy cywilnoprawne. Decyzją z [...] lutego 2000 r. Wojewoda [...] udzielił F. sp. z o.o. z siedzibą w R., koncesji na wydobywanie surowców ilastych ze złoża "R." położonego w obrębie działek ew. nr [...] gruntów wsi R.. Termin obowiązywania koncesji - do dnia 31 grudnia 2019 r. Dla złoża "R." ustanowiony został obszar górniczy "R." o pow. 124.823 m2. Jednocześnie z obszarem górniczym ustanowiono teren górniczy "R." o pow. 161.691 m2. Pismem z 4 lutego 2016 r. Spółka wyjaśniła, że zakres posiadanej koncesji dotyczącej wydobycia surowców ilastych ze złoża "R." był tożsamy z zakresem koncesji wydanej na rzecz F. sp. z o.o. Skarżąca nie występowała z wnioskiem o rozszerzenie tego zakresu. Na terenie zakładu w R. nie prowadziła żadnych inwestycji czy modernizacji. Od momentu zakupu zakładu, z uwagi na nieopłacalność prowadzenia działalności gospodarczej w tej lokalizacji, intencją Spółki było doprowadzenie do jego sprzedaży. Spółka zrealizowała decyzję Starosty Powiatowego w [...] z [...] sierpnia 2015 r., ostateczną od dnia [...] sierpnia 2015 r., dotyczącą rozbiórki budynku kotłowni. W dniu 2 lutego 2015 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2015 rok, w której wskazała podatek od nieruchomości w kwocie 352.163,00 zł. Spółka zgłosiła do opodatkowania: – grunt o powierzchni 258.800 m2 związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (kwota podatku 227.744,00 zł), – budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2.256,62 m2 (kwota podatku 49.645,64 zł), – budynki pozostałe o powierzchni 9.991 m2 (kwota podatku 69.937,00 zł), – budowle o wartości 241.818,00 zł (kwota podatku 4.836,36 zł). W dniu 12 października 2015 r. do Urzędu Gminy w [...] wpłynęła korekta deklaracji rocznej na podatek od nieruchomości za 2015 rok, w której Spółka wykazała do opodatkowania: – grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 258.800 m2 (kwota podatku 227.744,00 zł), – budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2.256,62 m2 (za okres 9 miesięcy, kwota podatku 37.234,23 zł) oraz o powierzchni 792,11 m2 (za okres 3 miesięcy, kwota podatku 4.356,60 zł), – budynki pozostałe o powierzchni 9.991 m2 (za okres 9 miesięcy, kwota podatku 52.452,75 zł.) oraz o powierzchni 9.179,47 m2 (za okres 3 miesięcy, kwota podatku 16.064,07 zł), – budowle o wartości 241.818,00 zł (za okres 9 miesięcy, kwota podatku 3.627,27 zł) oraz o wartości 180.260,00 zł (za okres 3 miesięcy, kwota podatku 901,30 zł.). Łączna kwota podatku za 2015 rok według złożonej korekty deklaracji wynosiła 342.380,00 zł. Pismem z dnia 8 października 2015 r. Spółka wyjaśniła, że korekta deklaracji na podatek od nieruchomości za okres 1 października 2015 r. - 31 grudnia 2015 r. jest spowodowana likwidacją budynków i budowli. W dniu 26 października 2015 r. do Urzędu Gminy w [...] wpłynęła kolejna korekta deklaracji rocznej na podatek od nieruchomości za 2015 rok, w której Spółka wykazała do opodatkowania: – grunt pozostały o powierzchni 258.800 m2 (kwota podatku 103.520,00 zł), – budynki pozostałe o powierzchni 12.247,62 m2 (kwota podatku 64.300,01 zł) oraz o powierzchni 9.971,58 m2 (kwota podatku 17.450,27 zł), zmiana powierzchni w trakcie roku podatkowego, – budowle o wartości 241.818,00 zł (kwota podatku 3.627,27 zł) oraz o wartości 180.260,00 zł (kwota podatku 901,30 zł.). Łączna kwota podatku według złożonej drugiej korekty deklaracji wynosiła 189.799,00 zł. Pismem z 22 października 2015 r. Skarżąca wyjaśniła, że w latach 2012-2015 na nieruchomości nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza. Postanowieniem znak: [...] z [...] listopada 2015 r. Wójt Gminy [...] (dalej: "Wójt") wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia w stosunku do L. sp. z o.o. z siedzibą w S. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości m.in. za 2015. W uzasadnieniu postanowienia Wójt wyjaśnił, że w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości w miejsce budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółka wykazała grunty i budynki pozostałe. W ocenie Wójta powstały wątpliwości co do zasadności zgłoszonej korekty oraz co do okoliczności faktycznych stanowiących podstawę opodatkowania gruntów należących do podatnika. W dniu [...] kwietnia 2016 r. Wójt wydał decyzję znak: [...] w sprawie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku rolnym, leśnym i od nieruchomości za lata 2012-2015. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] (dalej: "SKO") decyzją znak: [...] z [...] września 2016 r. uchyliło w całości ww. decyzję Wójta i przekazało sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją znak: [...] z [...] grudnia 2016 r. Wójt określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2015, za nieruchomość nabytą przez Spółkę 30 października 2012 r., na kwotę 317.126,00 zł. Organ przyjął stawki podatku od nieruchomości określone w uchwale Rady Gminy [...] Nr [...] z [...] października 2013 r. Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji Wójta. Odwołująca zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 187 § 3 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") przez bezzasadne przyjęcie, że Spółka jako podmiot posiadający koncesję na wydobycie surowców ilastych prowadzi działalność gospodarczą w tym zakresie na posiadanych nieruchomościach, wbrew posiadanym przez organ dowodom świadczącym o zaniechaniu eksploatacji i zaprzestaniu wydobycia w 2003 r. Okolicznością kwestionowaną przez Skarżącą było opodatkowanie przez Organ pierwszej instancji podwyższoną stawką gruntów o powierzchni 230.102 m2 jako związanych z działalnością gospodarczą. Skarżąca podniosła, że na jej wniosek został pozytywnie zaopiniowany kierunek rekultywacji. Z postanowienia Wójta z [...] września 2016 r., znak: [...] wynika, że eksploatacja złoża została zakończona w 2003 r. Podobnie wywieźć powyższe można było z dokumentacji rekultywacji dotyczącego zakładu górniczego "R.". Decyzją z [...] grudnia 2017 r., nr [...], SKO utrzymało w mocy decyzję Wójta. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że okolicznością kwestionowaną przez Skarżącą jest opodatkowanie podwyższoną stawką gruntów o łącznej powierzchni 230.102 m2 jako związanych z działalnością gospodarczą, sklasyfikowanych jako użytki kopalne i tereny przemysłowe. W stanie faktycznym niniejszej sprawy mamy do czynienia z podatnikiem, który jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą. SKO wskazało, że według wypisu uproszczonego z rejestru gruntów zgodnie ze stanem z 2015 r.: – grunt działki ew. nr [...] był sklasyfikowany jako: lasy (2966 m2), użytki kopalne (43.765 m2), grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi (177 m2), – grunt działki ew. nr [...] jako: grunty orne (3584 m2), grunty pod stawami (18.572 m2), łąki trwałe (1025 m2), tereny przemysłowe (58.341 m2), – grunt działki ew. nr [...] jako: lasy (2553 m2), użytki kopalne (127.070 m2), tereny przemysłowe (926 m2). Łączny obszar gruntów sklasyfikowanych jako użytki kopalne i tereny przemysłowe wyniósł 230 102 m2 (tj. użytki kopalne 43.765 m2 + tereny przemysłowe 58.341 m2 + użytki kopalne 127.070 m2 + tereny przemysłowe 926 m2). Odnosząc się do argumentacji Spółki, iż nie prowadzi na nieruchomości działalności wydobywczej, a co więcej rozpoczęty został proces rekultywacji, SKO wskazało, że działania podejmowane w ramach rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych są częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Niezależnie od powyższego SKO wskazało, że niniejsze postępowanie dotyczy roku podatkowego 2015. Natomiast przedłożone przez Spółkę postanowienie Wójta znak: [...] o pozytywnym zaopiniowaniu kierunku rekultywacji wydane zostało [...] września 2016 r. Ponadto, w świetle przytoczonego przez SKO orzecznictwa sądowego, w opinii organu odwoławczego bez znaczenia dla uznania gruntów za związane z działalnością gospodarczą jest samo zaprzestanie wydobywania surowca (iłów). Spółka nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przejęta nadto stosowną koncesję na wydobywanie kopalin. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem SKO zasadnym jest opodatkowanie za 2015 rok gruntu o pow. 230.102 m2 - sklasyfikowanego jako tereny przemysłowe oraz użytki kopalne, podatkiem od nieruchomości według stawki podwyższonej właściwej dla działalności gospodarczej. Pismem z 22 stycznia 2018 r. Skarżąca zaskarżyła decyzję opisaną w komparycji niniejszego wyroku, wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca zarzuciła rozstrzygnięciu naruszenie: 1) art. 121 § 1 O.p. przez dokonanie przez organ drugiej instancji wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm., dalej "u.p.o.l.") w sposób niedający się pogodzić z zasadą działania w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych oraz błędną wykładnię ww. przepisu polegającą na przyjęciu przez organ, że względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej ograniczają się jedynie do nieusuwalnych wad budynku, podczas gdy względy te mogą mieć także charakter organizacyjny czy prawny, 2) art 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. - poprzez: a) zaniechanie sporządzenia prawidłowego (tj. spełniającego wymogi stawiane przez przepisy) uzasadnienia wydanej decyzji, w szczególności przez zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanej decyzji konkretnych faktów prawotwórczych, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów, którym ostatecznie dał wiarę, jak również jasnych i szczegółowych przyczyn, dla których innym dowodom zgromadzonym w trakcie postępowania oraz twierdzeniom strony odmówił wiarygodności, b) dowolną, arbitralną i jedynie wybiórczą (a nie swobodną) ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nieuwzględnienie istotnych okoliczności faktycznych sprawy oraz dowodów zalegających w aktach sprawy, c) zaniechanie ze strony organu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, d) i w konsekwencji błędne i oczywiście nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia, i tym samym także prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją przepisu art. 121 § 1 O.p., nakazującego organom podatkowym podejmowanie działań mających na celu pogłębianie zaufania podatnika do organów państwa, jak również rażące naruszenie wyrażonej w art. 124 O.p. zasady przekonywania, nakazującej organowi wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu jej indywidualnej sprawy, 3) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 180 § 1 w zw. z art. 187 oraz w zw. z art. 198 § 1 O.p. poprzez zaniechanie oględzin, zaniechanie dowodu z opinii biegłego, czy nieruchomości będące w posiadaniu spółki mogą być bez przeszkód wykorzystywane do działalności polegającej na pozyskiwaniu kopalin, mimo że dowody te mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, 4) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 w zw. z art. 125 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ drugiej instancji działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności w zakresie precyzyjnego ustalenia stanu technicznego i prawnego przedmiotu opodatkowania należącego do Skarżącej. W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało swoje stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami prawa. Na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018, poz. 1302, dalej: p.p.s.a.), Sąd przy rozstrzyganiu sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje, że nieruchomość położona w Radziejowicach znajdowała się w posiadaniu Skarżącej w 2015 roku. Spór dotyczy tego, czy sporny grunt (poddawany obecnie rekultywacji) jest i może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącą oraz w konsekwencji - czy podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stawce jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu w odniesieniu do obu tych zagadnień odpowiedź jest twierdząca. Dla porządku należy wskazać, że Skarżąca nie kwestionowała samej wysokości podatku. Wyjaśnienie powyższego stanowiska należy rozpocząć od przytoczenia odpowiednich przepisów ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2015 roku. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, dla których podstawę opodatkowania stanowi ich powierzchnia (zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy). Natomiast zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., stawki podatku są wyższe od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, niż od gruntów określonych w ustawie jako "pozostałe". Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., użyte w ustawie określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W ocenie Sądu, w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie można, wbrew stanowisku Skarżącej, uznać, że sporne grunty nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Skarżąca łączy "niemożność" wykorzystywania spornych gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej z zakończonym procesem eksploatacji złóż i ich rekultywacją. W ostatnim akapicie skargi Skarżąca wskazała: "(...) takie nieruchomości są gruntami zdewastowanymi czyli takimi, które utraciły całkowicie wartości użytkowe w wyniku działalności przemysłowej. Tym samym nie nadają się z przyczyn technicznych do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej." Sąd nie zgadza się z powyższym stanowiskiem. Zdaniem Sądu sam fakt, że Skarżąca nie prowadziła na spornych gruntach wydobycia kopalin (co pozostaje w sprawie poza sporem) nie jest w sprawie istotny. Z niekwestionowanych przez Skarżącą ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe wynika, że Skarżąca nabyła sporne grunty na podstawie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 k.c.) spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej. Nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w takich okolicznościach wywołuje zdarzenia właściwe dla następstwa prawnego pod tytułem ogólnym (tak Sąd Najwyższy w wyroku z 23 listopada 2012 r., sygn. akt IV CSK 598/12, LEX 1284765). Oznacza to, że Skarżąca weszła w prawa z koncesji udzielonej spółce F. sp. z o.o. w R. na wydobywanie surowców ilastych. Jak wynika z treści pisma Wójta Gminy [...] z [...] września 2016 roku, eksploatacja złoża została zaniechana w 2003 roku, a poprzednik prawny Skarżącej otrzymał decyzje ustalającą wodno-leśny kierunek rekultywacji. Z uwagi na wskazane wyżej konsekwencje nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Skarżącą, weszła ona w prawa i obowiązki wynikające z decyzji o kierunku rekultywacji. W pełni zasadne jest stanowisko organów podatkowych, w myśl którego rekultywacja gruntu, po zakończeniu procesu wydobycia, stanowi kontynuację działalności gospodarczej w zakresie wydobycia kopalin. Stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu wyroku z 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1548/15 (opublikowanym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej określanej jako: CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że rekultywacja gruntów po wydobyciu złoża stanowi część działalności w zakresie wydobywania kopalin. Naczelny Sąd Administracyjny w omawianym orzeczeniu podzielił ten pogląd ten i stawiane za nim argumenty. Wskazał, że istotnie, nie jest możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji zdewastowanych w wyniku tego wydobycia gruntów. Warunek przeprowadzenia rekultywacji jest wprawdzie nałożony na przedsiębiorcę ustawą i nie podejmuje się on jego wykonania dobrowolnie, jednakże tylko z tego faktu nie można wyprowadzać wniosku, że rekultywacja nie stanowi jednej z faz (czynności) podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanej w sposób ciągły. W ramach organizacji tej działalności niezbędne jest planowanie i stopniowe dokonywanie rekultywacji gruntów. (...). Do czasu zakończenia rekultywacji, stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego, grunty te są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Analogiczny pogląd został wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny również w wyroku z 16 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1320/14 (CBOSA). NSA, oceniając stanowisko WSA, stwierdził, że sąd ten właściwie przyjął, że przejawem prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego jest stanowisko, że grunt objęty rekultywacją jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż. Nie ulega wątpliwości – wskazał NSA - że jeżeli rekultywacja gruntów po eksploatacji złoża jest przejawem zajmowania gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, to sprzeczne z zasadami nie tylko wykładni językowej, ale przede wszystkim wykładni logicznej byłoby rozumowanie oparte na tezie, że tak użytkowany grunt nie jest lub nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Okoliczność, że rekultywacja gruntów jest niedochodową częścią działalności (...) nie ma znaczenia z punktu widzenia przesłanek opodatkowania podatkiem od nieruchomości w świetle unormowań ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz, Warszawa 2003, s. 49-54). Warunkiem opodatkowania nieruchomości według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest bowiem to, czy przedmiot przynosi dochody, lecz to czy grunt jest w posiadaniu przedsiębiorcy oraz czy pozostaje związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Argumenty powołane w uzasadnieniu ww. wyroku z 16 czerwca 2016 r. zostały powtórzone w uzasadnieniach wyroków z 11 września 2018 r. w sprawach o sygn. akt II FSK 1075/18, II FSK 1076/18 i II FSK 1077/18 (CBOSA). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zaprezentowane wyżej stanowisko przyjmuje za własne. Potwierdza ono słuszność stanowiska organów podatkowych w niniejszej sprawie. Zdaniem Sądu takiego stanowiska nie zmienia okoliczność, że w roku 2015 nie była prowadzona rekultywacja spornego gruntu. Sam fakt, że Skarżąca, na której ciążył obowiązek rekultywacji faktycznie jej nie prowadziła nie może mieć wpływu na zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od nieruchomości. Tym bardziej, że - jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie - Skarżąca podejmowała działania zmierzające do zmiany kierunku rekultywacji. Działania te - zdaniem Sądu - stanowią etap procesu rekultywacji. Jak wynika z postanowienia Wójta Gminy [...] z [...] września 2016 r., Skarżąca wniosła o zmianę kierunku rekultywacji z wodno-leśnego na wodny i komunalny oraz częściowo specjalny (z możliwością zabudowy mieszkaniowej i rekreacyjnej). Ten kierunek rekultywacji został pozytywnie zaopiniowany w przedmiotowym postanowieniu Wójta Gminy [...]. Stanowisko Skarżącej jest niezasadne również z innej przyczyny. W świetle powołanego wyżej przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., do tego aby uznać grunty za niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wystarczy aby nie były one wykorzystywane do prowadzenia tej działalności. Konieczne jest również ustalenie, że nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia takiej działalności. W uzasadnieniu wyroku z 26 kwietnia 2018 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2742/17 (CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że znajdująca się w posiadaniu przedsiębiorcy nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jeżeli jest elementem przedsiębiorstwa lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem, jest w jakikolwiek sposób wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (a nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub - biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana na ten cel. O gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości przesądza np. jej ujęcie w prowadzonej ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości. Nie są to jednak jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu lub budynku, bowiem do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez przedsiębiorcę w prowadzonej działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj powodują, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W świetle wyżej przedstawionej wykładni przepisów, stwierdzić należy, że do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone powinny być także te grunty i budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane w całości lub części przez przedsiębiorcę w prowadzonej działalności gospodarczej, ale ich cechy powodują, że realnie mogą być one wykorzystywane na ten cel. Dla porządku należy wskazać, że powyższa argumentacja została przedstawiona przez Naczelny Sąd Administracyjny na gruncie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w jej brzmieniu obowiązującym w 2014 roku. Argumentacja ta jest w pełni aktualna również w sprawie niniejszej, z uwagi na analogiczne brzmienie powołanego przepisu w roku 2015. Pogląd ten Sąd przyjmuje za własny. Podkreślić należy, że sporne grunty - jak wynika ze stanu faktycznego niniejszej sprawy - mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Świadczy o tym planowana przez Skarżącą, a zaaprobowana przez Wójta Gminy [...] zmiana kierunku rekultywacji. Budowlane zagospodarowanie spornych gruntów bez wątpienia umożliwi Skarżącej dalsze prowadzenie działalności gospodarczej na spornym terenie. Wskazać także należy na analogiczne orzeczenia tutejszego Sądu dotyczące poprzednich okresów opodatkowania Skarżącej podatkiem od nieruchomości (wyroki z 20 listopada 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 417/18 i III SA/Wa 418/18 oraz wyrok z 7 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 419/18; CBOSA). Przedstawione wyżej okoliczności przesądzają zdaniem Sądu, że sporne grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Skarżącą i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stosownej stawce. Powyższe ustalenia wskazują również na niezasadność wszystkich podniesionych w skardze zarzutów zarówno dotyczących prawa materialnego, jak przepisów postępowania. W szczególności, wobec - w zasadzie niespornego stanu faktycznego - zbędne było przeprowadzenie przez organy podatkowe dowodu z oględzin czy dowodu z opinii biegłego. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i w konsekwencji oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.