III SA/Wa 4213/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi N. Ł. i Z. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. oddala skargę. Decyzją z [...] sierpnia 2016 r. nr [...] Prezydent W. ustalił skarżącym N. i Z.L. wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r., od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. w wysokości 15.366,00 zł. N. i Z.L. złożyli odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie w całości decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji organu I instancji zarzucili naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2010 r., poz. 613, dalej: u.p.o.l.) przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie zawyżonej powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowiącej podstawę opodatkowania. W odwołaniu podniesiono, że organ błędnie uznał część powierzchni mieszkalnej budynku za przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej i zastosował do niej wyższą stawkę podatku, co zgodnie z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. było niedopuszczalne. Skarżący wskazali, że ze znajdującego się w aktach sprawy opisu technicznego zagospodarowania terenu wynikało, że powierzchnia użytkowa budynku wynosiła 525,95 m2, zaś powierzchnia części mieszkalnej 223,63 m2. Natomiast organ nie wskazał przyczyn, z powodu których przyjął odmienną powierzchnię wynikającą z pisma Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla W. (dalej: PINB) z 6 lipca 2016 r. Skarżący podnieśli naruszenie przepisów postępowania tj. art. 210 § 4, art. 180 § 1 w zw. z art. 122, art. 121 § 1 i 2 oraz art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017, poz. 201, dalej: O.p.).Wskazali, że nie mogli się odnieść do pisma PINB z 6 lipca 2016 r., ponieważ postanowienie o możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego zostało wydane [...] maja 2016 r., natomiast wymienione pismo włączano do akt sprawy po tej dacie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: SKO) pismem z 20 czerwca 2017 r. wyznaczyło skarżącym 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz przedłożenia innych dokumentów świadczących, że powierzchnia budynku jest inna niż przyjęta do opodatkowania przez organ I instancji. Dodatkowe dowody w sprawie nie zostały przedłożone. Pismem z 16 sierpnia 2017 r. SKO wystąpiło do organu I instancji o uzupełnienie materiału dowodowego o brakujący w aktach sprawy dokument, na który powoływali się skarżący w odwołaniu określony jako "opis techniczny projektu zagospodarowania terenu". Pismem z 18 września 2017 r. organ I instancji wskazał, że nie dysponuje takim dokumentem. SKO decyzją z [...] października 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie SKO, organ I instancji przyjął do opodatkowania właściwe składniki nieruchomości i ich powierzchnie oraz odpowiednie stawki podatkowe. Zdaniem SKO, prawidłowo został ustalony stan faktyczny co do przedmiotu opodatkowania oraz zastosowane zostały właściwe przepisy prawa materialnego. SKO wyjaśniło, że w ewidencji gruntów i budynków brakowało informacji o powierzchni użytkowej budynków znajdujących się na nieruchomości, więc organ podatkowy posłużył się danymi zawartymi w "Karcie ewidencyjnej ds. statystycznych" załączonej do wniosku o pozwolenie na użytkowanie budynku mieszkalnego z częścią gastronomiczną oraz szamba szczelnego, przekazanej przez PINB przy piśmie nr [...] z [...] lipca 2016 r. Z dokumentu tego wynikało, że powierzchnia użytkowa budynku skarżących, przeznaczona na cele mieszkalne wynosiła 223,83 m2, natomiast powierzchnia przeznaczona na działalność gospodarczą usługową 646,17 m2. Wysokość zobowiązania podatkowego została ustalona w oparciu o uchwałę Rady Miasta W. nr [...] z [...] listopada 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2013 w następujący sposób: za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości pow. 2,20 m - stawka zastosowana według stawki dla budynków związanych z działalnością gospodarczą: 646,17 m2 x 22,82 zł x 12 m-cy = 14.745,59 zł; za budynki mieszkalne: 223,83 m2 x 0,73 zł x 12 m-cy = 163,39 zł; za grunty związane z działalnością gospodarczą: 449,00 zł x 0,88 zł x 12 m-cy = 395,12 zł; za grunty pozostałe: 116,00 m2 x 0,46 x 12 m-cy = 52,20 zł. Razem podatek od nieruchomości wyniósł 15.356,00 zł. Podatek leśny: lasy podlegające opodatkowaniu o pow. 0,2415 ha opodatkowane stawką 41,0100 zł. Kwota podatku 9,90 zł. Razem podatek leśny wyniósł 10,00 zł. Kwoty podatków zostały zaokrąglone do pełnych złotych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie przez organ I instancji przepisów proceduralnych. W skardze podniesiono, że organ I instancji postanowieniem z [...] maja 2016 r. wyznaczył 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Po wydaniu postanowienia organ I instancji podejmował dalsze czynności w sprawie. Organ w tym czasie otrzymał od PINB kserokopię Karty ewidencyjnej ds. statystycznych, która stała się podstawą do ustalenia powierzchni budynków związanych z działalnością gospodarczą. W ocenie podatników doszło do naruszenia prawa, które mogło mieć wpływa na wynik sprawy tj. art. 123 § 1 O.p. przez niewykonanie przez organ podatkowy obowiązku z art. 200 § 1 O.p. Strony powołując się na art. 188 O.p. wskazały, że nie miały możliwości przedstawienia swojego stanowiska, czy tez wniosków procesowych (w szczególności dowodowych) już po skompletowaniu przez organ całego materiału dowodowego. Skarżący zarzucili naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 O.p. Skarżący podnieśli, że pomimo niezgodności powierzchni gruntów przyjętych do opodatkowania 565 m2 (winno być zgodnie z wypisem z rejestru gruntów 605 m2) SKO utrzymało decyzję organu I instancji w mocy. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi oraz podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Zgodnie z art. 134 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (§ 1). Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (§ 2). W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego w powiązaniu z przepisami prawa materialnego. Stosownie do art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów ich powierzchnia, zaś dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Skarżący nie kwestionowali przyjętej przez organy stawki podatku, nie zgodziły się natomiast z przyjętą podstawą opodatkowania. Powołując się na opis techniczny projektu zagospodarowania terenu skarżący wskazali, że powierzchnia użytkowa budynku wynosiła 525,95 m2, zaś powierzchnia części mieszkalnej 223,63 m2 i taka właśnie powierzchnia ich zdaniem powinna podlegać opodatkowaniu. Natomiast organ przyjął do opodatkowania powierzchnię nieruchomości wynikającą z danych zawartych w "Karcie ewidencyjnej ds. statystycznych" zgodnie z którą powierzchnia użytkowa mieszkań wynosiła 223,83 m2, natomiast powierzchnia zajęta na działalność gospodarczą w zakresie usług 646,17 m2. Odnosząc się do sposobu obliczenia powierzchni użytkowej budynków znajdujących się na nieruchomości wskazać należy, że co do zasady przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09, publik. ONSAiWSA z 2009 r. Nr 5, poz. 88). W niniejszej sprawie w ewidencji gruntów i budynków brakowało informacji o powierzchni użytkowej budynków znajdujących się na nieruchomości, więc organy podatkowe nie miały możliwości przyjęcia danych zawartych w ewidencji dla celów określenia podatku od nieruchomości. W takiej sytuacji organ podatkowy był zobowiązany do samodzielnego ustalenia podstawy opodatkowania, co w niniejszej sprawie uczynił w sposób prawidłowy Organy podatkowe posłużyły się danymi zawartymi w Karcie ewidencyjnej ds. statystycznych załączonej do wniosku o pozwolenie na użytkowanie budynku mieszkalnego z częścią gastronomiczną oraz szamba szczelnego, a przekazanej przez PINB przy piśmie z 6 lipca 2016 r. Dokument ten został złożony przez skarżących do PINB. Sami skarżący nie wnosili o przeprowadzenie dowodu z oględzin budynku w celu wykazania, że powierzchnie części mieszkalnej i części przeznczonej do działalności gospodarczej są inne niż powierzchnie wskazane w ww. dokumencie. Skarżący kwestionując ustalenia poczynione przez organ powoływali się jedynie na "opisu technicznego projektu zagospodarowania terenu". Należy podkreślić, że dokumentem tym nie dysponował organ I instancji a sami skarżący nie przedłożyli tego dokumentu a także innych dokumentów potwierdzających ich stwierdzenia w zakresie powierzchni poszczególnych części budynku. Skarżący nie wskazali też, gdzie ewentualnie dokumenty takie mogą się znajdować. Stało się tak pomimo tego, że SKO pismem z 20 czerwca 2017 r. w sposób wyraźny wezwało skarżących do przedłożenia w terminie 7 dni dokumentów potwierdzających zasadność twierdzeń skarżących dotyczących powierzchni poszczególnych części budynku. Skarżący mieli możliwość wypowiedzenia się w sprawie oraz przedłożenia dodatkowych dowodów, natomiast z tego prawa nie skorzystały. Należy też podkreślić, że SKO wystąpiło do organu I instancji z zapytaniem czy dysponuje on przedmiotowym dokumentem i uzyskało odpowiedź, że organ podatkowy I instancji dokumentem tym nie dysponuje. Organy podatkowe nie miały więc możliwości odniesienia się do dokumentu, którego nie było w aktach sprawy. Dokument, na który powoływały się strony, nie został również dołączony do skargi, ani przedstawiony na dalszym etapie postępowania sądowoadministracyjnego. Wskazać należy, że jeżeli podatnik usiłuje wykazać korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek przedstawienia dowodów na okoliczność, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09). W tej sytuacji należało stwierdzić, że zarzuty skarżących odnoszące się do przyjęcia przez organ niezgodnych z rzeczywistością powierzchni budynku związanych z działalnością gospodarczą oraz części mieszkalnej są gołosłowne. Nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości, że w organy podatkowe podjęły się ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania, zgodnie z zasadą praworządności jak i zasadą zaufania. Zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ określa, jakie fakty winny być ustalone, za pomocą jakich dowodów, on też przeprowadza te dowody. Zobowiązany jest przy tym przeprowadzić wszelkie możliwe dowody, a następnie wszystkie je rozpatrzyć. Za dowód może być uznane wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.). Stąd mając na uwadze zapisy u.p.o.l. w zakresie obowiązku podatkowego dotyczącego opodatkowania spornego budynku nie sposób zarzucić organom podatkowym niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy lub błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy spełnił powyższe wymagania. Nie tylko ponownie rozpoznał sprawę, ale także dokonał ponownej analizy sprawy, za czym przemawia treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Skarżący zarzucili w skardze również, że organ I instancji postanowieniem z [...] maja 2016 r. wyznaczył 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, natomiast Karta ewidencyjna ds. statystycznych została dołączona do akt już po wydaniu postanowienia, w związku z czym skarżący nie mieli możliwości przedstawienia swojego stanowiska odnośnie tego dokumentu, czy zgłoszenia wniosków dowodowych. Zarzuty strony w tym zakresie Sąd uznał za nieuzasadnione pomimo tego, że wskazane postępowanie organu I instancji stanowiło naruszenie art. 200 § 1 O.p. Ustanowiony tym przepisem obowiązek wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym może być wypełniony jedynie przez wyznaczenie tego terminu po zakończeniu przez organ gromadzenia dowodów w sprawie, gdyż tylko wtedy strona może zapoznać się z całym materiałem dowodowym stanowiącym podstawę wydania decyzji i zgłosić ewentualne zastrzeżenia do tego materiału i wnioski dowodowe. Wyznaczenie terminu, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. i następnie gromadzenie materiału dowodowego po upływie tego terminu stanowi naruszenie powołanego przepisu i art. 123 § 1 O.p. Jednakże w rozpoznanej sprawie organ drugiej instancji wyznaczył skarżącym termin, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. i wezwał ich do przedstawienia dowodów potwierdzających ich twierdzenia dotyczące powierzchni części budynku podlegających opodatkowaniu różnymi stawkami. Oznacza to, że przed wydaniem decyzji w II instancji obowiązek wynikający z art. 200 § 1 O.p. został przez SKO wykonany i przed wydaniem zaskarżonej decyzji skarżący mogli wypowiedzieć się w sprawie zebranych przez organy dowodów i zgłosić wnioski o przeprowadzenie innych dowodów czego nie uczynili. Dlatego Sąd uznał, że występujące w niniejszej sprawie naruszenie przez organ I instancji art. 200 § 1 O.p. nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. podstawą uchylenia zaskarżonego do sądu aktu może być naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd był obowiązany stwierdzić, że naruszenie art. 200 § 1 O.p., które miało miejsce w niniejszej sprawie nie stanowiło podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187 § 1 , art. 188 i art. 200 § 1 O.p. nie okazały się zasadne. Rozpoznając podniesiony w skardze zarzut przyjęcia zaskarżoną decyzją do opodatkowania mniejszej powierzchni gruntów niż powierzchnia wynikająca z ewidencji gruntów, Sąd miał na względzie określony w art. 134 § 2 P.p.s.a. zakaz reformationis in peius, z którego wynika, że sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że Sąd stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W orzecznictwie (por. wyroki NSA z dnia 27 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 980/12 i z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FK 1512/12) przyjmuje się, że orzeczeniem na niekorzyść strony skarżącej w rozumieniu art. 134 § 2 P.p.s.a. będzie każde orzeczenie, które pogarszy sytuację skarżącego w stosunku do tej, jaką miał przed wniesieniem skargi, przy czym pogorszenie to nie musi dotyczyć wyłącznie jego praw czy obowiązków wynikających z prawa materialnego, ale także pewnych uprawnień faktycznych czy procesowych, powstałych w wydaniu zaskarżonego aktu bądź dokonaniu czynności. W niniejszej sprawie uwzględnienie skargi z powodu podnoszonej przez skarżących okoliczności opodatkowania zaskarżoną decyzją mniejszej powierzchni gruntów niż grunty figurujące w ewidencji gruntów, jako grunty będące własnością skarżących prowadziłoby do tego, że Sąd w uzasadnieniu wyroku stosownie do treści art. 153 P.p.s.a. obwiązany byłby stwierdzić, że organy ponownie rozpoznając sprawę miałyby obowiązek ustalić właściwą powierzchnię gruntów i gdyby się okazało, że jest ona większa od przyjętej w decyzji ustalić ponownie podatek od większej powierzchni gruntów. Oznaczałoby to, że wyrok nakazywałby wydanie nowej decyzji, która byłaby niekorzystna w stosunku do decyzji będącej przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie, gdyż ustalałaby wyższe zobowiązanie podatkowe. To pogorszenie sytuacji skarżących wystąpiłoby bezpośrednio w zakresie ich obowiązków o charakterze materialnoprawnym. Jak wynika z dosłownej treści art. 134 § 2 P.p.s.a. zakaz sformułowany w tym przepisie nie dotyczy sytuacji, gdy w sprawie występuje naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W takiej sytuacji Sąd ma obowiązek wyeliminować z obrotu prawnego zaskarżoną decyzję nawet, gdyby miało to prowadzić do wydania nowej decyzji mniej korzystnej dla strony. Zdaniem Sądu w rozpoznanej sprawie brak było podstaw do uznania, że podnoszona przez Skarżących okoliczność ustalenia zobowiązania podatkowego od mniejszej powierzchni gruntów niż powierzchnia wynikająca z ewidencji gruntów, stanowiła naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji. Sami Skarżący nie wskazali w skardze jakie przepisy prawa w wyniku tego uchybienia zostały naruszone i jaki charakter miało to naruszanie. Zdaniem Sądu pominięcie przez organ przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości części gruntu stanowiącego podstawę opodatkowania stanowi na ruszenie art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Jednakże do uznania naruszenia prawa za naruszenie stanowiące przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji konieczne jest wykazanie, że naruszenie to ma charakter rażący, gdyż tylko rażące naruszenie prawa, stosownie do art. 247 § 1 pkt 3 O.p. stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej. Rażące naruszenie może mieć odniesienie zarówno do przepisów prawa materialnego, jak i postępowania, czy też norm konstytucyjnych. O rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej można mówić wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie, a więc gdy na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu. Wady stanowiące podstawę stwierdzenia nieważności decyzji są traktowane jako materialnoprawne, a więc dotykające samej decyzji, jej treści i skutków prawnych. Wady te dotyczą elementów stosunku prawnego tworzonego lub ustalanego przez decyzję, jego strony podmiotowej lub przedmiotowej (por. J. Borkowski w: B. Adamiak i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2017, UNIMEX, Wrocław 2017, s. 1448). W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, według którego postępowania o stwierdzenie nieważności żadną uzasadnioną prawnie miarą nie można, nawet faktycznie, utożsamiać z ponowieniem postępowania w sprawie zakończonej wydaniem decyzji, która stała się ostateczna i prowadzeniem postępowania dowodowego. Możliwość ustalenia innego stanu faktycznego oraz innej jego oceny, aniżeli zostały dokonane i przyjęte w decyzji podatkowej dopuszczalne jest w postępowaniu w przedmiocie ustalenia bądź określenia wysokości zobowiązania podatkowego, którego elementem jest postępowanie przed podatkowym organem odwoławczym. W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji nie odtwarza się i nie weryfikuje stanu faktycznego przyjętego w decyzji objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3109/14 - CBOSA). W szeregu orzeczeń podkreśla się w związku z tym, że nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., gdy nie jest możliwe stwierdzenie naruszenia prawa bez wnikliwej analizy stanu faktycznego sprawy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2899/15; z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1358/15; z dnia 29 marca 2017 r., sygn. akt I GSK 574/15; z dnia 28 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2193/14; z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 3909/14, z dnia 19 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 613/09 oraz z dnia 11 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1362/16). W kontekście powyższych stwierdzeń należało podkreślić, że podnoszone w skardze uchybienie sugerujące naruszenie ww. przepisów u.p.o.l. wymagało poczynienie dodatkowych ustaleń faktycznych w celu ustalenia czy przyjęta przez organ do opodatkowania powierzchnia gruntu jest prawidłowa. Celem tych ustaleń byłoby wykazanie, czy znajdujący się w aktach sprawy wypis z ewidencji gruntów jest aktualny a także czy grunty wskazane w tym wypisie nie obejmują gruntów podlegających wyłączeniu z podstawy opodatkowania np. objętych zwolnieniem podatkowym. Zatem w rozpoznanej sprawie bez prowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego niemożliwe było stwierdzenie, czy wskazane naruszenie prawa w ogóle w rzeczywistości wystąpiło. Oznacza to, że w niniejszej sprawie zestawienie przepisów prawa materialnego z przyjętym w decyzji stanem faktycznym w ogóle nie daje podstaw do stwierdzenia, że wystąpiło jakiekolwiek naruszenie prawa przez przyjęcie przez organ podstawy opodatkowania w zakresie gruntów w wysokości wskazanej w decyzji. Skoro podnoszona przez skarżących okoliczność, bez prowadzenie postępowania wyjaśniającego, nie mogła być uznana z naruszenie prawa w ogóle to tym bardziej nie mogła być uznana za rażące naruszanie prawa. W tej sytuacji brak było podstaw do przyjęcia, że w sprawie występowała przesłanka negatywna zakazu reformationis in peius w postaci rażącego naruszenia prawa powodującego nieważność zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy, mając na względzie zakaz ustanowiony w art. 134 § 2 P.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie mógł uwzględnić podniesionej przez skarżących okoliczności, że w zaskarżonej decyzji, zobowiązanie podatkowe zostało obliczone od mniejszej powierzchni gruntów niż powierzchnia podlegająca opodatkowaniu na podstawie powołanych przepisów u.p.o.l. jako przesłanki uwzględnienia skargi. Należy tez podkreślić, że zakaz reformationis in peius obowiązywał też SKO. Wynika to wprost z art. art. 234 O.p. organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną