III SA/Wa 572/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak - Osetek, Sędziowie sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 lutego 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].12.2015 r. nr [...] zostało utrzymane w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].10.2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym i uznania zarzutów złożonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 z późn. zm., dalej jako "u.p.e.a.") za niedopuszczalne oraz uznania zarzutów złożonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym oraz prawnym. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec O. S.A. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...].12.2014 r. nr [...] wystawionego przez Wójta Gminy P., którym wierzyciel objął należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok w łącznej kwocie należności głównej 31.560,00 zł, a także odsetki liczone od dnia upływu terminu płatności. Celem wyegzekwowania przedmiotowych należności organ egzekucyjny na podstawie zawiadomienia z dnia 22.12.2014 r. nr [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] w W. S.A. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 23.12.2015 r., natomiast Spółce wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego w dniu 24.12.2014 r. W dniu 30.12.2014r. dłużnik zajętej wierzytelności zrealizował w całości dokonane zajęcie. Pismem z dnia 30.12.2014 r. pełnomocnik O. S.A., zgłosił zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 u.p.e.a. Pełnomocnik stwierdził, że przedmiotowa egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. do dnia podjęcia czynności egzekucyjnych (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Również w związku z niedoręczeniem ww. decyzji oraz z uwagi na fakt, iż decyzji pierwszoinstancyjnej Wójta Gminy P. nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązek wynikający ze wskazanego w tytule wykonawczym orzeczenia nie był wymagalny. W związku z tym decyzja Wójta Gminy P. nie jest wykonalna, zaś określony w niej obowiązek jest niewymagalny (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Z uwagi na powyższe, niedopuszczalna jest również egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego ustalonego w decyzji organu pierwszej instancji, która ze względu na brak nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie podlega wykonaniu. Odnośnie zarzutu na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 ustawy egzekucyjnej pełnomocnik uznał, że błędne oznaczenie, iż egzekwowana należność jest wymagalna powoduje, że wymóg określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. nie został zrealizowany. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. przy piśmie z dnia 05.02.2015r. nr [...] przekazał przedmiotowe zarzuty Wierzycielowi - Wójtowi Gminy P., który postanowieniem z dnia [...].02.2015 r. nr [...] zajął stanowisko w sprawie zarzutów zobowiązanego, uznając je za nieuzasadnione. W wyniku wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. postanowieniem z dnia [...].04.2015 r. nr [...] uchyliło ww. postanowienie Wójta Gminy P. i stwierdziło niedopuszczalność zgłoszonych zarzutów. W ocenie Kolegium Odwoławczego w sytuacji, gdy kwestia prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności była badana w postępowaniu podatkowym, to pozostaje poza sferą kompetencji organu egzekucyjnego oraz wierzyciela rozpoznającego zarzuty. Ponadto obliguje wierzyciela do wydania postanowienia o niedopuszczalności zarzutów w trybie art. 34 § 1a ustawy egzekucyjnej, przy czym nie jest istotne jaki jest wynik rozpoznania takiego zarzutu w odrębnym postępowaniu (w tym przypadku stwierdzenie skuteczności doręczenia przez organ pierwszej instancji zarówno decyzji, jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności). Powyższy przepis niejako pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli podniesione okoliczności były już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Pismem z dnia 08.06.2015 r. pełnomocnik Spółki zaskarżył przedmiotowe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...].10.2015 r. nr [...] uznał zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ustawy egzekucyjnej za niedopuszczalne, natomiast złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 i 10 ww. ustawy za nieuzasadnione. W uzasadnieniu tego postanowienia organ egzekucyjny wskazał, iż w orzecznictwie sądowym wskazuje się na ograniczony zakres kognicji organu egzekucyjnego przy rozpatrywaniu zarzutów opartych w szczególności na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wskazując na to, że organ nie będąc jednocześnie wierzycielem co do zasady poprzestaje na ocenie stanowiska wierzyciela w przedmiocie zarzutów. W związku z powyższym stwierdził, że skoro w rozpoznawanej sprawie Wierzyciel uznał zarzuty Spółki zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ustawy egzekucyjnej za niedopuszczalne, to postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie tych zarzutów nie może być inne (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 731/07). Organ egzekucyjny wskazał, że kwestia badania prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności była już badana w postępowaniu podatkowym. Nie ma zatem uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących istnienia obowiązku czy wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, do którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Powołując się na stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L., organ egzekucyjny stwierdził, że zarzuty dotyczące nieistnienia obowiązku i braku wymagalności należności objętych tytułem wykonawczym nr [...] są niedopuszczalne. Odnośnie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, iż wnosząc zarzut w ww. trybie podstawą jego zgłoszenia może być niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W przedmiotowej zaś sprawie obowiązek objęty ww. tytułami wykonawczymi podlega egzekucji. Wskazał, iż zarzut oparty na ww. podstawie mógłby być uzasadniony, gdyby np.: właściwa była egzekucja sądowa, a nie administracyjna, bądź dłużnik korzystał z immunitetu. O tym czy egzekucja jest dopuszczalna - w przedstawionym wyżej znaczeniu – rozstrzyga zdaniem organu przepis prawa materialnego, a nie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. określający jedynie jedną z podstaw zarzutów, a stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22.09.20lOr. sygn. akt II OSK 1473/09. Organ egzekucyjny podkreślił również, iż badanie dopuszczalności egzekucji jak i ocena, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny następuje w pierwszym stadium postępowania egzekucyjnego - stadium poprzedzającym wszczęcie egzekucji administracyjnej. W przypadku stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy nie podlega egzekucji lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wykonawczy. W sytuacji, gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że egzekucja jest dopuszczalna i tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi, nadaje mu klauzulę i doręcza jego odpis zobowiązanemu. Wobec powyższego zarzut dotyczący niedopuszczalności egzekucji administracyjnej nie zasługiwał zdaniem organu na uwzględnienie. Odnośnie zarzutu zgłoszonego w trybie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny wyjaśnił, że tytuł wykonawczy jest dokumentem urzędowym, niezbędnym do wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Powinien on zawierać treść określoną w art. 27 ww. ustawy, a przy wniesieniu zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W związku z tym uznał również zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 za niezasadny. Pismem z dnia 16.11.2015 r. pełnomocnik Spółki złożył zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., wnosząc o jego uchylenie i uwzględnienie zarzutów podniesionych w stanowisku Spółki z dnia 30.12.2014 r. Pełnomocnik wskazał, że w zakresie zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 oraz pkt 2 u.p.e.a., postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...].04.2015 r. nr [...], zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w związku z czym rozpatrzenie przez organ egzekucyjny zgłoszonych zarzutów było przedwczesne. Niezależnie od powyższego, w ocenie pełnomocnika zasadne były podniesione w piśmie z dnia 30.12.2014 r. zarzuty, których podstawę stanowiły art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. Decyzja, która stanowiła podstawę egzekucji nie została bowiem doręczona do dnia podjęcia egzekucji. Powyższe naruszenia prawa dotyczą także kwestii nienadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto, nie było podstaw do uznania podniesionych zarzutów za niedopuszczalne, gdyż podniesione w zarzutach kwestie pozostają poza zakresem rozstrzygnięcia w innym postępowaniu sądowym, administracyjnym lub podatkowym. Również kwestia niedoręczenia postanowienia o nadaniu rygoru, co skutkuje brakiem wymagalności oraz niedopuszczalnością egzekucji, dotyczą ściśle egzekucji; choćby z tego powodu, że brak rygoru czyni decyzję nieostateczną niewykonalną, a więc niepodlegającą egzekucji administracyjnej. Pełnomocnik podkreślił przy tym, że żaden z zarzutów nie dotyczy określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Odnośnie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w ocenie Spółki Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie uwzględnił, że niedopuszczalne jest egzekwowanie obowiązku określonego w decyzji nieostatecznej, której ani nie doręczono, ani nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności, a taka właśnie sytuacja w przedmiotowej sprawie miała miejsce, w związku z czym zasadny jest zarzut zgłoszony w ww. trybie. Zdaniem Spółki zarzut podniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. nie został w istocie rozpatrzony, gdyż w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, oprócz ogólnych uwag dot. formalnych elementów tytułu wykonawczego, brak jest wyjaśnienia dlaczego konkretny tytuł wykonawczy w przedmiotowej sprawie spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Po rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał postanowienie z dnia [...].12.2015 r. nr [...], którym utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w W. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].12.2015 r. nr [...] i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].10.2015 r. nr [...] oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu Spółka ponownie podniosła zarzut, iż organ egzekucyjny wydał postanowienie w sprawie zarzutów, choć stanowisko wierzyciela - jakkolwiek ostateczne w administracyjnym toku instancji - nie miało przymiotu prawomocności. Nie uwzględniono bowiem, że postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...].04.2015r. nr [...] zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zatem nie można było przyjąć, że ostateczne stanowisko wierzyciela w sprawie zarzutów nie ulegnie już zmianie, bowiem może ono zostać uchylone. Ponowiła także zarzut z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.. W ocenie Spółki niedopuszczalna jest egzekucja obowiązku określonego w decyzji niedoręczonej do momentu wszczęcia egzekucji. Ponadto, niedopuszczalna jest egzekucja obowiązku określonego w decyzji nieostatecznej, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności bowiem zgodnie z art, 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skoro przedmiotowa egzekucja była prowadzona przed doręczeniem postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, to również z tego powodu była ona niedopuszczalna. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Powyższa ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Natomiast zgodnie z art. 134 p.p.s.a. Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa. Na wstępie wyjaśnienia wymaga, iż wbrew zarzutom skargi zgodnie z art.34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela. Przepis ten stawia więc warunek, aby postanowienie to było ostateczne, a nie ostateczne i prawomocne. W świetle art. 16 k.p.a. ostatecznymi rozstrzygnięciami są te, od których nie służy odwołanie(zażalenie) w administracyjnym toku instancji. Wydanie więc przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., postanowienia w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego, bez oczekiwania na rozpatrzenie przez Sąd złożonej przez Spółkę skargi było zgodne z prawem. Konsekwencją powyższego jest uznanie zarzutu naruszenia art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1, 2 i 3 u.p.e.a., za niezasadny, ponieważ organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia przysługującym zobowiązanemu. Rola zarzutu sprowadza się przede wszystkim do jednego ze sposobów weryfikacji czynności organów egzekucyjnych mających służyć ochronie adresata czynności, który może być wykorzystany wyłącznie na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. Konieczność wskazania podstawy prawnej zarzutów spoczywa na zobowiązanym. Konsekwentnie stanowisko wyrażane przez wierzyciela (na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a.) może odnosić się wyłącznie do zarzutów podniesionych przez zobowiązanego. Dodatkowo z art. 34 § 1a u.p.e.a. wynika, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Podkreślić trzeba, iż Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z 4 czerwca 2014 r., II FSK 1535/12 wskazał, że celem (ratio legis) tego przepisu nie jest ograniczenie zakresu merytorycznych kompetencji organów występujących w podwójnej roli, ale usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Artykuł 34 § 1a u.p.e.a. pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. W rozpatrywanej sprawie skarżąca Spółka zgłosiła pięć zarzutów dotyczących następujących okoliczności: (-) egzekucja została podjęta w zakresie obowiązku już wykonanego; (-) egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 - art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.; (-) obowiązek będący przedmiotem egzekucji był niewymagalny ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszo instancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności - art. 33 §1 pkt 2 u.p.e.a.; (-) egzekucja należności jest niedopuszczalna w sytuacji, gdy organ nie doręczył decyzji pierwszo instancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności - art. 33 §1 pkt 6 u.p.e.a.; (-) egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a - art. 33 §1 pkt 10 u.p.e.a. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że zarzut podjęcia egzekucji wobec nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009, nie może być przedmiotem oceny w ramach postępowania prowadzonego przez wierzyciela. Z tych względów zgłoszony przez skarżącą Spółkę zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku nie mógł być przedmiotem badania wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym. Prawidłowo zatem SKO w L. zaskarżonym postanowieniem uchyliło postanowienie Wójta Gminy P. z dnia [...].02.2015 r. i stosownie do art. 34 § 1a u.p.e.a. uznało ww. zarzut za niedopuszczalny. Odnosząc się do zarzutu, że egzekwowany obowiązek jest niewymagalny należy stwierdzić, że rozpatrując w postępowaniu egzekucyjnym, zarzut oparty na podstawie "braku wymagalności obowiązku" w rozumieniu art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny, jak i wierzyciel nie są uprawnieni do badania prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z unormowania tego wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Przez "wymagalność" decyzji rozumieć należy możliwość jej wykonania, tj. egzekwowania. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. zarówno z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji wymiarowej, jak i postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności. Analizowanie prawidłowości doręczenia tych aktów, oznacza w konsekwencji badanie, czy zobowiązanie w kwocie określonej taką decyzją stało się wymagalne. Tego zaś zabrania organowi egzekucyjnemu przywołany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. (por. wyroki NSA z: dnia 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/2008, z dnia 24 września 2013 r., II FSK 2505/11. Konsekwentnie także wierzyciel nie może uznać zasadności takiego zarzutu. W zakresie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej trzeba zauważyć, że przepis art. 33 pkt 6 u.p.e.a. stanowi swoistą uzupełniającą klauzulę generalną, obejmującą wszystkie przypadki niewymienione w art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a. Jak stwierdził WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 22 maja 2013 r., I SA/Gd 348/13 (LEX nr 1368487), w przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Nie może być zatem uwzględniony zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej uzasadniany przez skarżącą Spółkę przyczynami określonymi w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. (brakiem doręczenia decyzji wymiarowej oraz brakiem nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności). Zarzut niespełnienia wymogów art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., skarżąca Spółka uzasadnia tym, że w tytule wykonawczym bezpodstawnie stwierdzono, że dotyczy on należności wymagalnej. Zarzut ten jest niezasadny. Na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2015 r., III SA/Wa 1609/14, LEX nr 1746090). W szczególności wskazuje się, że w sytuacji, kiedy tytuł wykonawczy w ogóle nie zawiera danych, o których mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., to adekwatny zarzut podlegałby kwalifikacji z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., zaś w sytuacji, kiedy tytuł zawiera co prawda te dane, ale w ocenie zobowiązanego są one nieprawidłowe, co otwiera merytoryczny spór o tę prawidłowość, to tak sformułowany, adekwatny zarzut podlega kwalifikacji z punktu 1 § 1 art. 33 u.p.e.a. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2015 r., III SA/Wa 2006/14, LEX nr 1747013). Wierzyciel w ramach rozpatrywania zarzutu opartego na art. 33 pkt 10 u.p.e.a. nie może zatem oceniać, czy treść tytułu wykonawczego jest zgodna ze stanem rzeczywistym, w tym przypadku czy należność jest wymagalna. Z uwagi na treść skargi podkreślić jednak jeszcze raz należy, wskazując także na ugruntowane orzecznictwo co do wykładni art. 34 § 1 u.p.e.a., z którego wprost wynika, że stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Organ egzekucyjny nie jest zatem uprawniony do prowadzenia odrębnego postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie podstaw do uwzględnienia zarzutów i do podważenia w tym trybie stanowiska wierzyciela. Związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych na podstawie art.33 §1 pkt 1-5 oraz 7 u.p.e.a. w postępowaniu oznacza, że przed organem egzekucyjnym nie bada się ponownie zasadności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2013 r., w sprawie II FSK 359/12, publ. LEX nr 1327886). Stanowisko to podzielane jest także w literaturze przedmiotu (por.t. 3.3. w C. Kulesza, Komentarz do art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, publ. LEX/el). Sąd nie miał też podstaw do przyjęcia, iż zarzut wykonania przez Spółkę egzekwowanego obowiązku jest zasadny. W aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dowodu na to, że spółka wykonała zobowiązanie określone w deklaracji podatkowej na dzień wszczęcia egzekucji. Wskazać również trzeba, iż zarzut niedoręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. podnosiła Spółka w ramach zarzutów określonych w art.33 ust.1 u.p.e.a., a więc obowiązkiem organów wierzycielskich, egzekucyjnych i Sądu było zajęcie wobec nich stanowiska co do istoty. Tylko z tych względów kwestia ta była przedmiotem rozważań w sprawie przez organy egzekucyjne i sądy, bowiem w zakresie zarzutu wskazanego w art.33 §1 pkt 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny związany jest stanowiskiem wierzyciela, o czym była już mowa wyżej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.