III SA/Wa 702/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, asesor WSA Marta Sarnowiec - Cisłak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (poprzedni organ egzekucyjny) tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014 r., w łącznej kwocie głównej 309.742 zł plus odsetki w wysokości 38.664,10 zł., prowadził do majątku Q. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") postępowanie egzekucyjne. Ww. tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r. Pismem z 22 czerwca 2016 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. wraz z wnioskiem o wstrzymanie jej wykonania. Postanowieniem z [...] lipca 2016 r., wydanym w trybie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 z pźn. zm.) - dalej jako u.p.e.a. - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. zawiesił prowadzone do majątku Spółki m.in. na podstawie ww. tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia wniosku w przedmiocie wstrzymania wykonania ww. decyzji wymiarowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 7 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2276/16 odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r., następnie na skutek wniesionego zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 uchylił powyższe rozstrzygnięcie w całości i wstrzymał wykonanie ww. decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2276/16 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r., następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 23 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 384/18 oddalił wniesioną przez Skarżącą skargę kasacyjną. W dniu 1 stycznia 2021 r. nastąpiła zmiana organu egzekucyjnego z Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. na Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. [...] Urząd Skarbowy w R. (działając jako wierzyciel) pismem z 4 sierpnia 2023 r. wystąpił do [...] Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o wszczęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. Postanowieniem z [...] października 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. podjął postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Zawiadomieniem z 11 października 2023 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. Zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono Spółce 16 października 2023 r., natomiast Bank otrzymał je 11 października 2023 r. Pismem z 20 października 2023 r., Spółka wniosła skargę na ww. czynność egzekucyjną, której zarzuciła naruszenie: art. 80 w zw. z art. 59 § 1 pkt 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2505) - dalej jako "u.p.e.a." - poprzez bezzasadne wydanie zawiadomienia, w okresie kiedy postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone; art. 80 u.p.e.a. w zw. z art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - dalej "u.k.s.", oraz art. 54 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (tj. Dz. U z 2022 r. poz. 2651) - dalej jako "O.p.", poprzez nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, a w konsekwencji zawyżenie ich kwoty; art. 80 u.p.e.a., poprzez błędne określenie w zawiadomieniu kwoty należności głównej; art. 8 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 775) - dalej jako "k.p.a.", w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów egzekucyjnych. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone w trybie art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a., tj. z uwagi na brak jego podjęcia przed upływem 12 miesięcy od dnia wystąpienia wierzyciela z wnioskiem ozawieszenie. Skarżąca podkreśliła, że żądanie wierzyciela w przedmiocie zawieszenia zostało zgłoszone 8 lipca 2016 r., natomiast organ egzekucyjny podjął je dopiero w 2023 r. Postanowieniem z [...] listopada 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. oddalił wniesioną pismem z 20 października 2023 r. skargę na czynność egzekucyjną. W uzasadnieniu stwierdził, że dokonując zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego nie naruszył art. 80 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu dokonania zajęcia w postępowaniu, które powinno być umorzone wyjaśnił, że postanowienie z 8 lipca 2016 r.o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego wygasło przed upływem 12 miesięcy na skutek wstrzymania przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 wykonania decyzji wymiarowej, będącej podstawą prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Pismem z 27 listopada 2023 r. Spółka wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu I instancji, podnosząc zarzuty takie, jak w skardze z 20 października 2023 r. Jednocześnie skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 54 § 5 u.p.e.a. w zw. z art. 107 § 3 w zw. z art. 140 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez brak prawidłowego odniesienia się przez organ egzekucyjny do zarzutów zawartych w skardze, w tym przede wszystkim poprzez brak ustosunkowania się do zarzutu nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, a konsekwentnie zawyżenia ich kwoty w zawiadomieniu. Skarżąca wniosła o orzeczenie co do istoty sprawy i uznanie dokonanej zawiadomieniem z 11 października 2023 r. czynności egzekucyjnej za niebyłą i bezskuteczną - w szczególności w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy") postanowieniem z [...] stycznia 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnienie stwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] listopada 2023 r. prawidłowo oddalił skargę na czynność egzekucyjną dokonaną zawiadomieniem z 11 października 2023 r. w [...] S.A. Zastosowany środek egzekucyjny został wymieniony w katalogu środków określonych w art. 1a pkt 12 lit a tiret 4, tj. zajęcie z rachunków bankowych. W ocenie DIAS wszystkie wymogi formalne wymienione w art. 80 u.p.e.a., zostały przez organ egzekucyjny spełnione. Odnosząc się do zastrzeżeń dotyczących błędnego określenia w kwestionowanym zawiadomieniu o zajęciu kwoty należności głównej DIAS wyjaśnił, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na zlecenie wierzyciela, który jest jego dysponentem. Wnioskiem z 4 sierpnia 2023 r. Wierzyciel wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o wszczęcie do majątku Skarżącej postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W przedmiotowym wniosku wskazał, że obecnie zaległości Spółki (w kwocie należności głównej) z tytułu nieuiszczonego podatku VAT wynoszą: za wrzesień 2014 r. - 39.280 zł i za październik 2014 r. - 91.222 zł. Następnie pismem z 28 sierpnia 2023 r. Wierzyciel zaktualizował wysokość zaległości za wrzesień 2014 r. do kwoty 38.977,37 zł. Organ egzekucyjny prawidłowo w zawiadomieniu z 11 października 2023 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A. w pozycji nr 1, wpisał kwotę - 91.222 zł, jako wysokość dochodzonej za październik 2014 r. należności głównej, natomiast w poz. nr 2, podał kwotę - 38.977,37 zł, jako wysokość zaległości za wrzesień 2014 r. Były to bowiem kwoty wskazane przez Wierzyciela w wystosowanych do organu egzekucyjnego pismach. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek DIAS wyjaśnił, że nie może być on przedmiotem badania w postępowaniu wszczętym w trybie skargi na czynności egzekucyjne, ponieważ wykracza poza ramy niniejszego postępowania. Powinien być natomiast przedmiotem odrębnego postępowania np. w trybie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 u.p.e.a. W trybie skargi na czynności egzekucyjne nie podlegają bowiem rozpatrzeniu kwestie materialno - prawne stanowiące podstawę uruchomienia odrębnego postępowania administracyjnego. Niezależnie od powyższego DIAS podkreślił, że Skarżąca skorzystała z przysługującego środka zaskarżenia i pismem z 18 października 2023 r. wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. postępowania egzekucyjnego. W powyższych zarzutach Skarżąca wskazała argumentację podobną do podniesionej w skardze z 20 października 2023 r. W ocenie DIAS niezasadny jest również zarzut dotyczący zastosowania środka egzekucyjnego w okresie, kiedy postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone, z uwagi na brak jego podjęcia prze upływem 12 miesięcy od dnia wystąpienia Wierzyciela z wnioskiem o zawieszenie. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] lipca 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Skarżącej m.in. na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. Ww. rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie art 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (wniosek Wierzyciela) i zawierało określony moment do którego będzie obowiązywać, tj. do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny złożonego wniosku w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r. Zatem z chwilą wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowienia z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 wstrzymującego wykonanie ww. decyzji wymiarowej, spełniła i się przesłanka wskazana przez organ egzekucyjny w treści postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto postanowienie NSA z 8 czerwca 2017 r. zapadło przed upływem 12 miesięcy od momentu w którym Naczelnik- [...] Urzędu Skarbowego w R., zgłosił żądanie zawieszenia postępowania egzekucyjnego (8 lipca 2016 r.). Po ustaniu przyczyny zawieszenia (rozstrzygnięcie przez NSA wyrokiem z 23 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 384/18, wniesionej skargi kasacyjnej), postanowieniem z 10 października 2023 r. organ egzekucyjny podjął postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. i wszczął egzekucję administracyjną. Pismem z 28 lutego 2024 r. Skarżąca wniosła skargę na ww. postanowienie zarzucając mu naruszenie: art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) w zw. z art. 80 § 1 u.p.e.a. poprzez podjęcie czynności zajęcia egzekucyjnego skierowanego do wierzytelności z rachunku bankowego Spółki podczas, gdy przedmiotowa czynność egzekucyjna została dokonana w ramach postępowania egzekucyjnego, które powinno zostać umorzone; art. 54 § 5 u.p.e.a. wzw. z art. 107 § 3 wzw. z art. 140 k.p.a. wzw. z art. 18 u.p.e.a poprzez akceptację ze strony DIAS braku prawidłowego odniesienia się przez organ egzekucyjny do zarzutów zawartych w skardze na czynności egzekucyjne, w tym przede wszystkim poprzez brak ustosunkowania się do zarzutu nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, a konsekwentnie zawyżenia ich kwoty w zawiadomieniu; art. 80 u.p.e.a. w zw. z art. 24 ust. 5 u.k.s. oraz art. 54 §1 O.p. poprzez nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, a konsekwentnie zawyżenie ich kwoty; art. 80 u.p.e.a. w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. poprzez błędne określenie w zawiadomieniu kwoty należności głównej i niewyjaśnienie wskazywanych przez Skarżącą rozbieżności w dochodzonych kwotach; art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady zaufania do organu poprzez dokonanie czynności egzekucyjnej pomimo, że przedmiotowe postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone; art. 6 k.p.a. poprzez naruszenie zasady w nim wyrażonej. Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia w całości oraz poprzedzającego go postanowienia oraz orzeczenie co do istoty sprawy i zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, zgodnie z właściwymi przepisami W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Zgłoszone przez Skarżącą zarzuty dotyczą nieprawidłowo - zdaniem Strony - zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, z uwagi na dokonanie czynności zajęcia w postępowaniu, które powinno być umorzone; dotyczą także kwestii zastrzeżonych dla innego środka prawnego, jakim są zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie prowadzone jest na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych 5 lipca 2016 r. Jak wynika z akt sprawy, postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przed 30 lipca 2020 r., tj. przed wejściem w życie nowelizacji m.in. art. 54 u.p.e.a. dokonanej ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 2070) - dalej "ustawa zmieniająca". Natomiast zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zostało dokonane zawiadomieniem z 11 października 2023 r. (doręczone Skarżącej wraz z odpisami tytułów wykonawczych 16 października 2023 r., Bank natomiast otrzymał je 11 października 2023 r.). Skarga na ww. czynność egzekucyjną została wniesiona pismem z 20 października 2023 r. Tymczasem zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 (u.p.e.a.) i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe (§ 1). Z § 2 ustawy zmieniającej wynika zaś, że do egzekucji z: 1) pieniędzy, 2) rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego oraz rachunku prowadzonego przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, 3) wierzytelności z tytułu nadpłaty lub zwrotu podatku, praw z instrumentów finansowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innych rachunkach oraz wierzytelności z rachunków pieniężnych, 5) ruchomości - wszczętych po wejściu w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z kolei do skargi na czynność egzekucyjną dokonaną w egzekucji, o której mowa w ust. 2, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (§ 5). Skoro zatem postępowanie egzekucyjne zawieszone zostało na wniosek wierzyciela postanowieniem z 8 lipca 2016 r. tym samym do postępowania egzekucyjnego zastosowanie znajdą przepisy dotychczasowe, natomiast do skargi na czynności egzekucyjne znajdą zastosowanie przepisy wprowadzone ustawą zmieniającą. Podstawę prawną postanowienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej u.p.e.a.), w brzmieniu obowiązującym po 30 lipca 2020 r. (ustawa zmieniająca - Dz.U. z 2019, poz. 2070), a w szczególności jej art. 54 § 1, zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Przepisy te stanowią o wyłącznych podstawach skargi, która powinna określać zaskarżoną czynność, zakres żądania i jego uzasadnienie (art. 54 § 2 u.p.e.a.). Czynność egzekucyjna to, jak wynika z art. la pkt 2 u.p.e.a., wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Należy wyjaśnić, że dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy może polegać na zastosowaniu niedopuszczalnego środka egzekucyjnego. Środek egzekucyjny jest niedopuszczalny, jeżeli nie został przewidziany w ustawie, a ponadto jeżeli wprawdzie został przewidziany w ustawie, ale do egzekucji obowiązków innego rodzaju. Niedopuszczalne jest również stosowanie środków egzekucyjnych wobec osoby niepodlegającej jurysdykcji polskich organów administracyjnych, zwłaszcza korzystających z immunitetu dyplomatycznego lub konsularnego. Stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy (art. 7 § 3 u.p.e.a.). W ocenie Sądu DIAS prawidłowo ocenił działanie organu egzekucyjnego, jako zgodne z prawem. Sposób dokonania czynności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, a równocześnie prawidłowość jej przeprowadzenia, należy rozpatrywać na podstawie regulacji zawartych w przepisie art. 80 u.p.e.a. W myśl art. 80 § 2 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego, jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Z kolei postępując zgodnie z § 3 tego artykułu, jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa powyżej, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonano zgodnie z art. 80 § 1 ww. ustawy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. doręczył 11 października 2023 r. do [...] S.A. zawiadomienie z 11 października 2023 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Jednocześnie z przesłaniem ww. zawiadomienia do Banku organ egzekucyjny poinformował o dokonaniu ww. zajęcia. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych Skarżąca otrzymała 16 października 2023 r. Do zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wykorzystano druk, który zawiera elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a., z uwzględnieniem art. 67 § 2a u.p.e.a. W tej sytuacji Sąd uznał, że czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego została dokonana z zachowaniem reguł określonych w przepisie art. 80 § 1 i § 3 u.p.e.a. Należy wskazać, że dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy może też polegać na zastosowaniu dopuszczalnego środka egzekucyjnego, ale w sposób naruszający ustawę (tak trafnie P. M. Przybysz (w:) Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz , wyd. IX, Warszawa 2021, art. 54). W takim też kontekście Sąd ocenił zasadność zarzutu zastosowania środka egzekucyjnego w okresie, kiedy - zdaniem Strony - postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone, z uwagi na brak jego podjęcia przed upływem 12 miesięcy od dnia wystąpienia Wierzyciela z wnioskiem o jego zawieszenie. . Otóż zgodnie z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub części na żądanie wierzyciela. Zgodnie zaś z art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) postępowanie egzekucyjne umarza się w całości lub w części w przypadku, gdy postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania. W niniejszej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] lipca 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki m.in. na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016r. Ww. rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., to jest na podstawie wniosku wierzyciela, w związku wniesieniem skargi na decyzję wymiarową Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2016r., wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W postanowieniu o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w sposób jednoznaczny, zgodnie z wnioskiem wierzyciela, określono ramy czasowe tego zawieszenia tj. do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie wniosku Spółki o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r.( karta 44 akt administracyjnych). Zatem z chwilą wydania przez Naczelny Sądu Administracyjny postanowienia z 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I FZ 110/17 wstrzymującego wykonanie ww. decyzji wymiarowej spełniła się przesłanka wskazana przez organ egzekucyjny w treści postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego i Wierzyciel nie miał obowiązku występować do organu egzekucyjnego z wnioskiem o jego podjęcie. Podkreślić przy tym należy, że postanowienie NSA zapadto przed upływem 12 miesięcy od momentu, w którym Wierzyciel wystąpił z wnioskiem o zawieszenia postępowania egzekucyjnego (8 lipca 2016 - karta 42 akt administracyjnych).W tej sytuacji zarzut naruszenia przepis art. 56 §1 pkt 8 u.p.a.a. ocenić należy jako niemający wpływu na wynik sprawy. Ponowne zawieszenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło na skutek wstrzymania postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2017 wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] maja 2016 r. Słusznie uznał Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, że zawieszenie postępowania nastąpiło z mocy prawa - w myśl bowiem art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub w części w razie wstrzymania wykonania, odroczenia terminu wykonania obowiązku albo rozłożenia na raty spłat należności pieniężnej, zaś wydanie zgodnie z § 3 tego przepisu postanowienia w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego ma charakter jedynie deklaratoryjny. (P.Pietrasz [w:j Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 56; wyrok NSA z 5 maja 2021 r. sygn. akt III FSK 417/2). Skutki zawieszenia postępowania powstały zatem z mocy prawa, z momentem wejścia do obrotu prawnego ww. postanowienia NSA o wstrzymaniu wykonania decyzji. Wprawdzie organ powinien na podstawie art. 56 § 3 u.p.e.a. wydać postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego, jednak zdaniem Sądu, jego brak nie ma wpływu na wynik sprawy, bowiem postanowienie takie miałoby charakter deklaratoryjny, co oznacza, że jedynie potwierdzałoby wcześniejsze zawieszenie postępowania, które nastąpiło z mocy prawa. Do zawieszenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a, nie ma zastosowania art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) gdyż odnosi się on wyłącznie do postępowania egzekucyjnego,które zostało zawieszone na wniosek wierzyciela. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, trafnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uznał za niezasadny zarzut zastosowania środka egzekucyjnego w okresie, kiedy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone. W rozpoznanej sprawie, w skardze na czynność egzekucyjną Skarżąca zarzuciła również nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, a także błędne określenie w Zawiadomieniu należności głównej. Kwestie te znajdują się poza zakresem instytucji uregulowanej w art. 54 § 1 u.p.e.a. Na tle art. 54 u.p.e.a. wyjaśnić należy, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym co do zasady nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13). Nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 749/13, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2023 r. sygn. akt I GSK 1053/20). Skarga na czynności egzekucyjne nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji, albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego - w stosunku do wskazanych wyżej - środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane - tak jak tego oczekiwała Skarżąca - w szczególności zarzuty związane z nieuwzględnieniem przerw w naliczaniu odsetek i w konsekwencji zawyżenia ich kwoty w Zawiadomieniu, czy też błędne określenie w zawiadomieniu kwoty należności głównej. W odniesieniu do zarzutu Skarżącej dotyczącego nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, jak trafnie wskazały organy, zarzut ten nie może być przedmiotem badania w postępowaniu wszczętym w trybie skargi na czynności egzekucyjne, bowiem wykracza poza ramy tego postępowania. Może on być on przedmiotem odrębnego postępowania, prowadzonego w trybie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 u.p.e.a. Jak wynika z akt sprawy Skarżąca skorzystała z tego środka zaskarżenia i pismem z 18 października 2023 r. wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 5 lipca 2016 r. postępowania egzekucyjnego. W piśmie tym Skarżąca wskazała podobną argumentację, a mianowicie wniosła zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku w zakresie kwoty odsetek obliczonych bez uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek spowodowanych przewlekłością postępowania i nieuwzględnienia w kwocie odsetek wskazanej w tytule wykonawczym okresów naliczania odsetek od zaległości podatkowych. Podobnie, kwestia błędnego określenia w Zawiadomieniu kwoty należności głównej i niewyjaśnienie rozbieżności w dochodzonych kwotach również była podnoszona przez Skarżącą w ramach zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji - w tym zakresie sformułowano zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z wydanej decyzji. Wobec tego kwestia ta nie może być ona badana w postępowaniu zainicjowanym skargą na czynności egzekucyjne. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r.poz. 1634 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji. ----------------------- Sygn. akt III SA/Wa 702/24 Sygn. akt III SA/Wa 702/24