III SAB/Wa 29/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Tomasz Sałek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 lipca 2018 r. sprawy ze skargi Q. sp. z o.o. z siedzibą w P. na przewlekłość Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w przedmiocie prowadzenia postępowania podatkowego dotyczącego rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 2014 r. oddala skargę W dniu 30 czerwca 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ("Naczelnik") wszczął wobec spółki K. ("Spółka", "Skarżąca") kontrolę podatkową dotyczącą zasadności zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług za okres maj 2014r. Dnia 11 lipca 2014r. został doręczony Spółce protokół ww. kontroli. W protokole kontrolujący nie zidentyfikowali żadnych nieprawidłowości, w tym w szczególności uzasadniających odmowę zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym lub wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego Spółki. Dokumentacja zbadana przez kontrolujących w szczególności potwierdziła prawidłowość dokonania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ("WDT") oraz potwierdziła brak nieprawidłowości w zakresie wykazanego i rozliczonego podatku należnego i naliczonego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] października 2014r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 2014r. w związku z ustaleniami kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach od 30 czerwca do 11 lipca 2014r. Zdaniem organu informacje przekazane w dniu 18 sierpnia 2014r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P., uzasadniały wszczęcie postępowania podatkowego u Skarżącej, bowiem stanowiły odpowiedź na skierowany w toku kontroli podatkowej wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 8 lipca 2014r. o przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta Skarżącej - w firmie A. sp. z o.o. W dniu 12 sierpnia 2014r. tj. po zakończeniu kontroli podatkowej otrzymano pismo od Naczelnika Urzędu Skarbowego P., w którym zawarto informację, że A. sp. z o.o., (dostawca polietylenu dla Skarżącej) nie figuruje jako zarejestrowany i czynny podatnik VAT, siedziba tej spółki to tzw. wirtualne biuro, w związku z czym niemożliwe jest przeprowadzenie wnioskowanych czynności sprawdzających. Ponadto organ zwrócił się również o przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta Skarżącej, w firmie T. sp. z o.o. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014r. organ działając na podstawie art. art. 140 § 1 w związku z art. 216 § 1 i art. 217 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwaną dalej "O.p."). przedłużył termin zakończenia postępowania podatkowego u Skarżącej do dnia 15 stycznia 2015r. motywując to okolicznością gromadzenia materiału dowodowego w sprawie. Następnie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015r. ten sam organ przedłużył termin zakończenia ww. postępowania do dnia 16 marca 2015r. z uwagi na "toczące się postępowanie wyjaśniające". Jednocześnie w dniu 19 marca 2015r. zwrócono się z zapytaniem do Dyrektora urzędu Kontroli Skarbowej w P., czy znane są już wyniki kontroli skarbowej przeprowadzonej w firmie A. sp. z o.o., który poinformował w dniu 7 kwietnia 2015r., że ze względu na gromadzenie materiału dowodowego nie może wskazać terminu zakończenia kontroli skarbowej w spółce A.. Również w dniach 3 listopada 2014r. i 12 marca 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., zwracał się z zapytaniem do powyższego organu o ustalenie, czy przeprowadzone zostały wnioskowane czynności sprawdzające. W dniu 28 lipca 2015r. wystąpiono ponownie do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o wyniki czynności sprawdzających w firmie T. sp. z o.o., Dyrektora UKS w P. oraz samej spółki T. o opisanie przebiegu transakcji z firmą K.. Z kolei postanowieniem z dnia [...] marca 2015r. organ ponownie przedłużył term zakończenia ww. postępowania do dnia 18 maja 2015r. z uwagi na zaplanowane przesłuchanie Strony (prezesa K. M.). Skarżąca w dniu 15 kwietnia 2015r. (uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2015r.) złożyła wniosek o umorzenie postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość wynikającą z braku podstawy prawnej do jego wszczęcia W uzasadnieniu wniosku wskazała, iż przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji za maja 2014r. nie wykazała żadnych nieprawidłowości, które uzasadniałyby odmowę zwrotu nadwyżki za ww. okres. Zdaniem Skarżącej, w sytuacji braku ujawnienia nieprawidłowości w toku kontroli nie ma przesłanek do wszczynania postępowania w trybie art. 165b O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] maja 2015r. odmówił umorzenia postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 2014r., wykazując, że podstawą prawną wszczęcia postępowania podatkowego był art. 165 O.p. W dniu 30 lipca 2015r. do organu wpłynęła odpowiedź na wcześniej kierowane zapytania, w której Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował, że nie przeprowadzono wnioskowanych czynności sprawdzających Jednocześnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował, że w spółce T. sp. z o.o. za maj 2014r. prowadzona jest kontrola skarbowa przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., spółka T. została z urzędu wykreślona z rejestru podatników VAT czynnych na podstawie art. 96 ust. 6 i 8 oraz art. 97 ust. 16 ustawy z dnia 11 marca 2014r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r. nr 177 poz. 1054 ze zm., zwaną dalej "ustawą o VAT") ze względu na nieskładanie deklaracji VAT-7 oraz wątpliwe istnienie. Skarżąca w dniu 1 czerwca 2015 r. złożyła ponaglenie na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 O.p. na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego w związku z niezakończeniem postępowania w ustawowym terminie i nieuzasadnionym przedłużaniem terminu jego zakończenia, a także jego niezakończeniem w kolejnych wyznaczonych okresach. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowienia z dnia [...] czerwca 2015r. uznał powyższe ponaglenie za bezzasadne. Równolegle Skarżąca w dniu 3 czerwca 2015r. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa dokonanego wydaniem postanowienia z dnia [...] maja 2015r., odmawiającego umorzenia postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia podatku VAT za maj 2014r. na podstawie art. 165b O.p. - wnosząc jednocześnie o umorzenie tegoż postępowania podatkowego stosownie do treści art. 208 § 1 O.p. Na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy w piśmie z dnia 1 lipca 2015r. stwierdził brak naruszenia prawa oraz podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Następnie w dniu 29 lipca 2015r. przekazał do Izby Skarbowej w W. wniosek SCAC celem ustalenia przebiegu transakcji gospodarczych spółki K. z kontrahentem czeskim - firmą C. s.r.o. Ponadto w dniu 16 lipca 2015r. przesłuchano w charakterze świadków krajowych odbiorców polietylenu od spółki K. tj. K. S. i P. S. oraz w dniu 17 lipca 2015r., jako dowód włączono kopię protokołu przesłuchania w charakterze świadka B. B. - pracownika spółki K.. Skarżąca pismem z dnia 10 lipca 2015r. złożyła skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego w sprawie, zarzucając naruszenie: - art. 125 w zw. z art. 139 O.p. przez niezakończenie prowadzonego postępowania w ustawowym terminie dwóch miesięcy, nieuzasadnione przedłużanie terminu jego zakończenia, a także niezakończenie go w kolejnych wyznaczanych przez organ terminach, pomimo nieskomplikowanego charakteru sprawy i dysponowania kompletnym materiałem dowodowym w sprawie, a zatem prowadzenia Postępowania w sposób przewlekły, nieefektywny i sprzeczny z zasadą szybkości postępowania; - art. 165b § 1 w zw. z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 125 § 1 i 2 O.p. przez wszczynanie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej protokołem kontroli podatkowej niestwierdzającym żadnych nieprawidłowości i powtarzaniem przez organ czynności kontrolnych w toku postępowania podatkowego, co zdaniem Skarżącej skutkowało jego przewlekłym prowadzeniem. W ocenie Skarżącej organ już w momencie wszczęcia postępowania posiadał pełną wiedzę i kompletną dokumentację co do rozliczeń Spółki za analizowany okres. Skarżąca podniosła, iż prowadzone postępowanie powinno zostać zakończone niezwłocznie, nie później niż w ciągu 1 - 2 miesięcy. Organ tego terminu nie dotrzymał. Ponadto zaznaczyła, iż z punktu widzenia uzasadnienia przedłużenia czasu postępowania, bez znaczenia jest, że organ rzekomo oczekuje na informacje w sprawie kontroli skarbowej prowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wobec spółki A. sp. z o.o. (tj. przez inny organ w innej sprawie). Rozliczenia podatkowe innego podmiotu nie mają bowiem związku z prowadzonym postępowaniem. Nie mogły wpłynąć również na rozliczenie podatku VAT przez Spółkę w maju 2014r., którego prawidłowość została już potwierdzona w toku kontroli u Skarżącej za ten okres. Dodatkowo podkreśliła, iż całe postępowanie prowadzone przez organ jest bezprzedmiotowe i powinno zostać niezwłocznie umorzone na podstawie art. 208 § 1 O.p. Końcowo stwierdziła, iż czynności podejmowane przez organ pozornie zmierzają do dokładnego wyjaśnienia sprawy, a w rzeczywistości mają na celu bezzasadne przedłużanie postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wskazał, iż wykazana do zwrotu kwota podatku od towarów i usług w wysokości 466.508 zł, wynikająca z deklaracji VAT-7 za maj 2014r. została zwrócona Skarżącej w dniu 8 lipca 2014r. Ponadto argumentował o zasadności - w jego ocenie - prowadzenia postępowania wobec Skarżącej. W piśmie procesowym z dnia 16 grudnia 2015r. Skarżąca podtrzymała zarzuty skargi. Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2016r., sygn. akt III SAB/Wa 52/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził przewlekłość postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w przedmiocie rozliczenia Skarżącej podatku od towarów i usług za maj 2014 r. oraz uznał, że przewlekłość ta nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa i zobowiązał organ do wydania rozstrzygnięcia w sprawie w terminie 1 miesiąca od dnia zwrotu organowi akt podatkowych z odpisem prawomocnego wyroku i zasądził od organu na rzecz spółki zwrot kosztów postępowania sądowego. W wyniku skargi kasacyjnej organu Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2018r., sygn. akt I FSK 1382/16 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając sprawę ponownie zważył, co następuje. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zgodnie którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma fakt, że niniejsza sprawa została przekazana do rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie mocą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2018r., sygn. akt I FSK 1382/16, wydanego na skutek skargi kasacyjnej organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2016r., sygn. akt III SAB/Wa 52/15. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając sprawę ponownie pragnie zaznaczyć, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Sąd ten jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie dokonaną przez ten Sąd wykładnią ma szeroki zasięg, nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozP. sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i procesowe. Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku uznał za zasadny zarzut naruszenia przez tut. Sąd art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku niejasnych, ogólnych i momentami sprzecznych ze sobą ocen, co w istocie uniemożliwia prześledzenie toku rozumowania sądu administracyjnego i tym samym kontrolę instancyjną orzeczenia w zakresie prawidłowości stwierdzenia przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego. Zdaniem NSA, sąd I instancji nie rozważył należycie przesłanek stwierdzenia przewlekłości postępowania, nie łącząc ich w sposób wystarczająco precyzyjny ze stanem faktycznym rozpatrywanej sprawy. Sąd drugiej instancji uznał w szczególności za niewystarczające stwierdzenie przez WSA przewlekłości postępowania na tej głównie podstawie, że "trwa ono już ponad rok", zaś organ pięciokrotnie przedłużał termin załatwienia sprawy, a także ze względu na "szczególne znaczenie wyników kontroli podatkowej", przy jednoczesnym pominięciu przez WSA charakteru tego postępowania. Z uzasadnienia nie sposób wywnioskować, w oparciu o jakie konkretnie argumenty sąd wyraża pogląd, że jedynie powielono dowody z postępowania kontrolnego, zaś organ prowadzący postępowanie uchylił się od obowiązku dokonania samodzielnej oceny materiału dowodowego i poczynienia ustaleń w odniesieniu do podmiotu kontrolowanego. Z uzasadnienia wyroku nie wynika też, z jakich względów, uznając postępowanie za prowadzone przewlekle, sąd nie odniósł się do przepisu art. 139 § 4 O.p. ani do konieczności zapewnienia wnikliwości postępowania i poszanowania zasady prawdy materialnej. W tym zakresie sformułowania sądu mają charakter zbyt ogólnikowy, nie zawierają odniesienia do konkretnych dowodów i okoliczności, przez co nie wyjaśniają przebiegu rozumowania sądu. W opinii NSA przesłanki stwierdzenia przewlekłości powinny być poddane pogłębionej analizie i ponownie rozważone przez sąd I instancji. Równocześnie NSA podkreślił, że przedmiotowym wyrokiem nie przesądza samej kwestii tego, czy Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postępowanie podatkowe dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 2014 r. prowadził w sposób przewlekły, czy też nie, a jedynie za uzasadnione uznaje wątpliwości kasatora co do sposobu sporządzenia uzasadnienia pierwszoinstancyjnego. Przechodząc zatem do ponownego rozpoznania niniejszej sprawy w pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżąca wyczerpała tryb, o którym mowa w art. 52 § 1 p.p.s.a., tj. wyczerpała środki zaskarżenia przysługujące w trakcie trwającego postępowania przed organami administracji podatkowej. W tym zakresie podmiotowi niezadowolonemu ze sposobu prowadzenia przez taki organ postępowania podatkowego przysługuje w myśl art. 141 § 1 pkt 1 O.p. ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia. W przypadku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. takim organem jest Dyrektor Izby Skarbowej. Złożenie takiego ponaglenia jest uprawnieniem strony, ale jednocześnie warunkiem otwierającym prawo do złożenia skargi do sądu administracyjnego na bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie sprawy. Bez złożenia takiego ponaglenia skarga jako złożona przedwcześnie, a tym samym jako niedopuszczalna podlegałaby odrzuceniu. Skarżąca, wypełniając dyspozycję powyższego przepisu, w dniu 1 czerwca 2015r. złożyła ponaglenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., który postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015r. uznał je za bezzasadne . A zatem, po wykorzystaniu trybu administracyjnego podatnik miał prawo złożyć skargę na przewlekłe prowadzenie sprawy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.. Skarga, zdaniem Sądu, jest niezasadna, albowiem nie można zarzucić organowi przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego, ani w zakresie rodzaju podjętych czynności w trakcie tego postępowania, ani też odnośnie sprawności jego prowadzenia. Przez stan przewlekłości sprawy należy rozumieć taki stan, w którym postępowanie w sprawie trwa dłużej, niż to konieczne dla wyjaśnienia tych okoliczności faktycznych i prawnych, które są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy co do istoty lub przed organem współdziałającym, albo dłużej niż to konieczne do załatwienia sprawy egzekucyjnej lub innej dotyczącej wykonania orzeczenia sądowego. Prowadzący postępowanie organ nie pozostaje w bezczynności, czyli nie upłynął jeszcze okres, w którym powinno zostać podjęte rozstrzygnięcie sprawy (np.: z uwagi na jego przedłużenie), jednak postępowanie nie jest prowadzone prawidłowo z tego względu, że podejmowane czynności nie mieszczą się w toku danego postępowania, czyli są dla niego zbędne i ich przeprowadzenie nie ma znaczenia dla wydania rozstrzygnięcia, lub też czynności prowadzone są w taki sposób, że nie dochodzi do rozstrzygnięcia sprawy w tzw. rozsądnym terminie, czyli takim, który przy właściwym, sprawnym i bezzwłocznym ich podejmowaniu, umożliwiałby zakończenie sprawy. W tym drugim przypadku organ działa w sposób opieszały. Podejmuje, co prawda czynności dla postępowania istotne, jednak nie koncentruje w sposób właściwy ich przeprowadzenia, pomiędzy poszczególnymi czynnościami występują nieuzasadnione przerwy. W konsekwencji, w tym przypadku przedmiotem skargi jest sposób prowadzenia postępowania przez organ administracyjny, na skutek którego zostało naruszone prawo strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki (w rozsądnym terminie), ponieważ to postępowanie trwa dłużej, niż to konieczne dla wyjaśnienia tych okoliczności faktycznych i prawnych. Zarzut przewlekłości prowadzenia postępowania oceniany musi być więc pod kątem prawidłowości czynności, terminowości czynności, charakteru sprawy oraz stopnia faktycznej i prawnej zawiłości sprawy. Dokonując oceny postępowania organu podatkowego z uwzględnieniem tych kryteriów należy wskazać, że jak wynika z akt sprawy w dniu 30 czerwca 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową dotyczącą zasadności zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego za maj 2014r. Dnia 11 lipca 2014r. został doręczony Spółce protokół ww. kontroli, z którego wynikało, że dokumentacja zbadana przez kontrolujących, w szczególności potwierdziła prawidłowość dokonania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz potwierdziła brak nieprawidłowości w zakresie wykazanego i rozliczonego podatku należnego i naliczonego. Jednak ten sam organ postanowieniem z dnia 13 października 2014r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 2014r. w związku z ustaleniami kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach od 30 czerwca do 11 lipca 2014r. Zdaniem Skarżącej już ta okoliczność powoduje zasadność jej skargi. Zdaniem Strony skoro organ stwierdził brak nieprawidłowości i dysponował przy tym pełnym materiałem dowodowym, to dalsze działania tego organu są pozorne i nieefektywne, a postępowanie bezprzedmiotowe. Sąd nie podziela tego poglądu. Zdaniem Sądu informacje przekazane w dniu 18 sierpnia 2014 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P., uzasadniały wszczęcie postępowania podatkowego u Skarżącej, bowiem stanowiły odpowiedź na skierowany w toku kontroli podatkowej wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 8 lipca 2014 r. o przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta Skarżącej - w firmie A. sp. z o.o. Jak wynika z opisu czynności podejmowanych w niniejszej sprawie przez Naczelnika organ ten w dniu 12 sierpnia 2014 r., tj. po zakończeniu kontroli podatkowej, otrzymał pismo od Naczelnika Urzędu Skarbowego P., w którym zawarto informację, że A. sp. z o.o. (dostawca polietylenu dla Skarżącej) nie figuruje jako zarejestrowany i czynny podatnik VAT, siedziba tej spółki to tzw. wirtualne biuro, w związku z czym niemożliwe jest przeprowadzenie wnioskowanych czynności sprawdzających. Jednocześnie Naczelnik uzyskał informację, że organem właściwym dla weryfikacji działalności spółki A. jest Urząd Kontroli Skarbowej w P.. W związku z tym Naczelnik w dniu 19 marca 2015r. zwrócił się do UKS w P. z zapytaniem czy znane są wyniki kontroli skarbowej przeprowadzonej w tej spółce. Dnia 7 kwietnia 2015r. wpłynęła odpowiedź, że ze względu na gromadzenie materiału dowodowego UKS w P. nie może wskazać terminu zakończenia kontroli skarbowej w spółce A.. Ponadto Naczelnik podjął czynności mające na celu weryfikację pozostałych dostaw polietylenu dla Spółki. W dniu 8 lipca 2014r. organ zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta Skarżącej, w firmie T. sp. z o.o. Również w dniach 3 listopada 2014 r. i 12 marca 2015 r. Naczelnik zwracał się z zapytaniem do powyższego organu o ustalenie, czy przeprowadzone zostały wnioskowane czynności sprawdzające. W dniu 28 lipca 2015 r. wystąpiono ponownie do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o wyniki czynności sprawdzających w firmie T. sp. z o.o., Dyrektora UKS w P. oraz samej spółki T. o opisanie przebiegu transakcji z firmą K.. W dniu 30 lipca 2015 r. do organu wpłynęła odpowiedź na wcześniej kierowane zapytania, w której Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował, że nie przeprowadzono wnioskowanych czynności sprawdzających. Jednocześnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował, że w spółce T. sp. z o.o. za maj 2014 r. prowadzona jest kontrola skarbowa przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., a spółka ta została z urzędu wykreślona z rejestru podatników VAT czynnych na podstawie art. 96 ust. 6 i 8 oraz art. 97 ust. 16 ustawy o VAT ze względu na nieskładanie deklaracji VAT-7 oraz wątpliwe istnienie. Naczelnik uznał, że w oparciu o dotychczasowe ustalenia kluczowe stało się ustalenie przebiegu transakcji zakupu przez Skarżącą polietylenu, co pozwoli na weryfikację poprawności wykazanych przez Stronę wewnątrzwspólnotowych dostaw. W związku z tym dniu 29.07.2015 r. przekazano do Izby Skarbowej w W. wniosek SCAC celem ustalenia przebiegu transakcji gospodarczych spółki K. z kontrahentem czeskim - firmą C. s.r.o. Zgodnie z pozyskanymi w toku kontroli podatkowej informacjami spółka K. była dostawcą polietylenu dla spółki C. s.r.o. Ponadto w toku prowadzonego postępowania podatkowego podjęto szereg czynności zmierzających do weryfikacji prowadzonej przez K. działalności gospodarczej: w dniu 27.11.2014r. uzyskano dane z systemu viaTOLL odnośnie realizowanych przez K. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów; w dniu 16.07.2015r. przesłuchano w charakterze świadków krajowych odbiorców polietylenu od spółki K. tj. K. S. i P. S. (k. 615-621); w dniu 17.07.2015 r., jako dowód włączono kopię protokołu przesłuchania w charakterze świadka B. B. - pracownika spółki K.. Ponadto istotne dla oceny zarzutu przewlekłości prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania są działania samej Skarżącej. Jak wynika z opisu przebiegu postępowania zawartego w odpowiedzi na skargę Strona składała szereg pism w toku prowadzonego postępowania (ok. 11 w okresie nieco ponad półrocznym), na które organ był zobowiązany udzielić odpowiedzi i wyjaśnień. A zatem, zdaniem Sądu, rację należy przyznać organowi, który wyjaśnił w odpowiedzi na skargę, że już samo rozpatrywanie kolejnych pism procesowych Skarżącej wskazuje na niezasadność zarzutu o przewlekłości prowadzonego postępowania. Mając zatem na uwadze poczynione wyżej uwagi oraz opisane szczegółowo w odpowiedzi na skargę czynności podjęte w ramach prowadzonego postępowania, w ocenie Sądu, prowadzenie tak szerokiego postępowania w niniejszej sprawie nie stanowi jedynie szykany wobec podatnika. Jak wynika z dotychczasowych ustaleń organu prowadzącego postępowanie, istnieją uzasadnione podstawy do stwierdzenia, że w zakresie łańcucha krajowych nabyć towarów uczestniczyły podmioty nierzetelne. Kwestii tej podobnie zresztą jak wiedzy podatnika co do tego faktu, na obecnym etapie postępowania przesądzić nie można, jednak działania organu co do ich zakresu nie są niezasadne. Uzyskane już informacje wskazują, że na jednym z etapów obrotu mogło dojść do nieprawidłowości, a nieprawidłowości te w efekcie (czego Sąd absolutnie nie przesądza) mogą ewentualnie w konsekwencji stanowić przesłankę dla wydania rozstrzygnięcia co do prawidłowości złożonej przez podatnika deklaracji VAT. Prawidłowość zakresu podjętego postępowania podatkowego wątpliwości więc nie budzi. Zakończenie przedmiotowej sprawy uzależnione jest od działań innych organów podatkowych, które podejmując niezwłoczne działania napotykają na trudności związane z brakiem kontaktu z kontrahentami Skarżącej czy ilością dokumentów. Ponadto niesporne jest, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie Skarżąca była powiadamiana postanowieniami o przedłużeniu postępowania. Przy czym, zgodnie z wyrażoną już wyżej oceną, wskazane w tych postanowieniach przyczyny niedotrzymania terminu załatwienia sprawy były istotne dla jej rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu ilość i częstotliwość czynności podejmowanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. jest dowodem na prowadzenie postępowania w zgodzie z zasadą szybkości (art. 125 O.p.) oraz zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) nakazującej organowi podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ od wszczęcia postępowania, tj. od 13 października 2014r. podjął szereg czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego, z akt sprawy wynika, że w innych organach toczą się postępowania wobec firm uczestniczących w łańcuchu dostaw na wcześniejszych etapach. Regularność działań organu wskazuje, że materiał dowodowy jest nieustannie gromadzony, na bieżąco weryfikowany i analizowany, co potwierdza opis kolejnych czynności podjętych przez organ przedstawiony w odpowiedzi na skargę. Należy mieć również na względzie, że na długi okres trwania postępowania podatkowego mają wpływ okoliczności niezależne od organu, m.in. usytuowanie terytorialne podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw (na terytorium innych państw członkowskich, ale też na terytorium kraju we właściwości różnych organów podatkowych), ilość tych podmiotów, rozmiar dokonywanych transakcji i trudności w weryfikowaniu działalności podatników działających jedynie w oparciu o tzw. "wirtualne biura". Jednocześnie sam charakter łańcucha dostaw powoduje, że czynności wobec poszczególnych jego uczestników mogą być przeprowadzone dopiero po uzyskaniu informacji o kolejnych dostawcach. Powyższe powoduje, iż zebranie pełnego materiału dowodowego jest czasochłonne. Tym bardziej, że sukcesywnie analizowany i weryfikowany materiał dowodowy dostarcza nowych wątków, wymagających podjęcia kolejnych, dodatkowych czynności weryfikacyjnych. W związku z tym w ocenie Sądu postępowania tego nie można uznać za przewlekłe. W związku z powyższym należy podkreślić, że w sprawach, w których konieczne jest zgromadzenie wielu dowodów, a ich pozyskanie, przeprowadzenie, czy analiza okażą się czasochłonne, nie można od organu wymagać, aby naczelną dyrektywą postępowania była szybkość postępowania. W sprawach skomplikowanych pod względem dowodowym, sam czas trwania postępowania nie może świadczyć o jego przewlekłości (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23 kwietnia 2015r. sygn. akt I SAB/Ol 5/15). Poza tym istotną okolicznością jest również fakt, iż wykazana do zwrotu kwota podatku od towarów i usług w wysokości 466.508 zł, wynikająca z deklaracji VAT-7 za maj 2014r., została zwrócona Skarżącej w dniu 8 lipca 2014r. A zatem prowadzone postępowanie nie może mieć wpływu na zdolności płatnicze Skarżącej. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia art. 165b § 1 O.p. wskazać należy, że zgodnie z art. 165b § 3 pkt 1 i 2 O.p., postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli wystąpi jedna z dwóch przesłanek. Pierwsza z nich wiąże się przede wszystkim z instytucją samoobliczenia podatku. Jest to dokonanie przez podatnika ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej. Z drugą przesłanką, mamy do czynienia w sytuacji, gdy organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub od innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego. Ocena, czy informacje te uzasadniają wszczęcie postępowania podatkowego, należy do organu podatkowego. Informacje te mogą odnosić się zarówno do sfery faktycznej, jak i prawnej. Podkreślić jednak należy, że powinny to być informacje, których kontrolujący nie ujęli uprzednio w protokole kontroli, a zatem informacje nieznane dotąd kontrolującym. Sąd zauważa, że w realiach rozpoznawanej sprawy, organ prowadząc postępowanie podatkowe, powołał się właśnie na drugą z przesłanek komentowanego przepisu, tj. fakt, iż w dniu 12 sierpnia 2014r., po zakończeniu kontroli podatkowej, otrzymał pismo od Naczelnika US P., w którym zawarto informację, że kontrahent Skarżącej, spółka A. (dostawca polietynu dla Skarżącej) nie figuruje jako zarejestrowany podatnik VAT. W tym stanie rzeczy uznać należy, że organ miał podstawę prawną i faktyczną do wszczęcia postępowania podatkowego i to pomimo tego, że postępowanie kontrolne wobec Spółki w zakresie zwrotu podatku VAT za maj 2014r. zostało wobec Skarżącej zakończone protokołem kontroli podatkowej, niestwierdzającym żadnych nieprawidłowości. W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.