III SAB/Wa 36/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi J. sp. j. z siedzibą w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r. oddala skargę 1. Jak wynika z akt sprawy dnia w dniu 1 października 2015 r. J. S.J. (dalej: "Skarżąca") złożyła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Organ") podatkowego deklarację VAT-7 za wrzesień 2015 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym (dale: "podatek VAT") do zwrotu w terminie 25 na rachunek bankowy. Powyższy zwrot podatku VAT był pierwszym zwrotem podatku VAT, wykazanym w pierwszej deklaracji VAT, po upływie niespełna miesiąca od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej przez Skarżącego. W związku z powyższym Organ, działając na podstawie upoważnienia z 13 października 2015 r., wszczął kontrolę podatkową w zakresie podatku VAT za wrzesień 2015 r., wskazując jako termin jej zakończenia 16 listopada 2015 r. Zawiadomieniem z dnia 16 listopada 2015 r. przedłużono termin zakończenia kontroli do dnia 31 marca 2016 r., natomiast zawiadomieniem z dnia 24 marca 2016 r. Organ przedłużył termin zakończenia kontroli do dnia 30 czerwca 2016 r. Termin zwrotu podatku VAT został w trakcie kontroli przedłużony postanowieniem z dnia 21 października 2015 r. do czasu zakończeniu weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. W toku kontroli ustalono, iż Skarżąca została zawiązana w dniu 5 września 2015 r. Przedmiotem działalności Skarżącego jest wyłącznie działalność agencyjna w zakresie sprzedaży towarów różnego rodzaju. Skarżąca posiada siedzibę w wirtualnym biurze w W. W dniu 29 września 2015 r. zawarta umowę o współpracy handlowej pomiędzy Skarżącą ("Sprzedający") a S. s.r.o. ("Kupujący"), której przedmiotem było określenie zasad współpracy w zakresie sprzedaży produktów spożywczych znajdujących się w ofercie Sprzedającego, w tym szczególności zgodnie z oświadczeniem Kupującego zawartym w § 2 tej umowy, że zakupiony towar w żadnej formie nie będzie reeksportowany do Polski, że zakupiony towar jest przeznaczony do obrotu na terenie Republiki Czeskiej lub innych krajów Unii Europejskiej. Organ ustalił, iż S. s.r.o., zgodnie czeskim rejestrem handlowym, jest spółką prawa czeskiego prowadzącą działalność gospodarczą w szczególności w zakresie obróbki i produkcji metalu, usług kurierskich, reklamowych i marketingowych, wynajmu rzeczy ruchomych i transportu drogowego oraz zakupu towaru w celu jego sprzedaży konsumentowi końcowemu (bez recepty). Następnie w dniu 29 września 2015 r. Skarżąca wystawiła fakturę na rzecz S., s.r.o., dotyczącą sprzedaży kawy [...] w ilości 43200 szt. S. s.r.o. dokonał płatności ww. faktury przelewem w dniu 30 września 2015 r. W zakresie transportu został wystawiony list przewozowy z dnia 29 września 2015 oraz faktura VAT z dnia 30 września 2015 r. wystawiona przez F. tytułem usługi transportowej na terenie UE. Skarżąca, jako źródło pochodzenia towaru będącego przedmiotem ww. sprzedaży, wskazała zakup od N. Skarżąca dokonała płatności za zakupiony towar na rzecz N. w dniu 30 września 2015 r. Organ pismem z 19 października 2015 r. zwrócił się do N. o przedłożenie m.in. dokumentów potwierdzających źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem sprzedaży. Organ przedłużył termin zakończenia kontroli do dnia 31 marca 2016 r. Organ zawiadomieniem z dnia 16 listopada 2015 r. przedłużył również termin zwrotu podatku VAT Skarżącej, wskazując na podejrzenie udziału Skarżącej w transakcjach o charakterze karuzeli podatkowej. Następnie pismem z dnia 17 listopada 2015 r., w celu sprawdzenia rzetelności transakcji Skarżącego ze S., s.r.o., przesłał do Izby Skarbowe| w W. wniosek o udzielenie informacji skierowany do czeskiej administracji podatkowej na podstawie art. 7 Rozporządzenia 904/2010/UE. Z kolei pismem z dnia 19 listopada 2015 r. Organ zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli w N. N. w dniu 3 grudnia 2015 r. dostarczył fakturę VAT zakupu wystawioną przez E., dotyczące sprzedaży kawy [...] w ilości 43200 szt. oraz umowę z dnia 1 czerwca 2015 r. zawartą pomiędzy N. i E.. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. pismem z dnia 10 grudnia 2015 r. poinformował Organ, że w dniu 23 października 2015r. został skierowany do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wniosek o przeprowadzenie kontroli skarbowej za okres od stycznia do sierpnia 2015 r., z związku z czym wniosek Organu nie może zostać zrealizowany. W dniach 18 grudnia 2015 r. oraz 27 stycznia 2016 r. Organ zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. o udzielenie informacji dotyczących transakcji zawartych we wrześniu 2015 r. pomiędzy N. i E. Pismem z dnia 19 stycznia 2016 r. Izba Skarbowa w W. przekazała odpowiedź czeskiej administracji podatkowej w której poinformowano, że spółka S. s.r.o towar zakupiony od J. S.J odsprzedała T. Sp. z o. o. Organ pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. zwrócił się do T. Sp. z o. o. o przedłożenie m. in. faktury zakupu kawy [...] w ilości 43200 szt. wystawionej przez S. s.r.o. w terminie 5 dni od dnia otrzymania pisma. Odpowiedzi nie uzyskano. Pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. Skarżąca złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. ponaglenie na niezałatwienie przez Organ sprawy we właściwym terminie. Postanowieniem z dnia 2 marca 2016 r. ww. ponaglenie zostało uznane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. za bezzasadne. Pismem z dnia 29 lutego 2016 r. Organ wezwał w charakterze świadka P.V. - Prezesa Zarządu T. Sp. z o.o. - do przesłania za pośrednictwem poczty, w terminie siedmiu dni od dnia otrzymania wezwania szeregu dokumentów dot. przedmiotowej transakcji, przechowywania oraz sposobu dostawy towaru będącego przedmiotem transakcji, m. in. kopii faktury sprzedaży, kopii dokumentów potwierdzających źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem sprzedaży, a także do złożenia wyjaśnień w przedmiotowym zakresie. Nie uzyskano odpowiedzi w tym zakresie. Następnie organ pismem z dnia 29 lutego 2016 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli w T. Sp. z o. o. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. pismem z dnia 11 marca 2016 r. poinformował, że wobec E. toczy się kontrola podatkowa w zakresie rozliczenia z budżetem z tytułu podatku VAT , za okres: II i III kwartał 2015 r. Wraz z ww. pismem przesłano m.in. protokół przesłuchania S.A. oraz kserokopie faktury zakupu z której wynika, że S.A. kupił kawę [...] w ilości 43200 od Spółki C. Sp. z o.o. Organ pismem z dnia 22 marca 2016 r. ponownie zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. o udzielenie informacji dotyczących E., w której prowadzona jest kontrola. Zawiadomieniem z dnia 24 marca 2016 r. przedłużono termin zakończenia kontroli podatkowej do dnia 30 czerwca 2016 r. Organ pismem z dnia 30 marca 2016 r., wezwał w charakterze świadka K.P., Prezesa Zarządu C. Sp. z o.o., do przesłania za pośrednictwem poczty, w terminie siedmiu dni od dnia otrzymania wezwania szeregu dokumentów dot. przedmiotowej transakcji, przechowywania oraz sposobu dostawy towaru będącego przedmiotem transakcji, m. in. kopii faktury sprzedaży, kopii dokumentów potwierdzających źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem sprzedaży, a także do złożenia wyjaśnień w przedmiotowym zakresie. W dniu 28 kwietnia 2016 r. wpłynęła odpowiedź na powyższe wezwanie wraz z częścią żądanych dokumentów. W związku z brakiem części żądanych dokumentów Organ pismem z dnia 10 maja 2016 r. ponownie wezwał Pana K.P. - Prezesa Zarządu C. Sp. z o.o. - do przesłania za pośrednictwem poczty, w terminie siedmiu dni od dnia otrzymania wezwania, stosownych, brakujących dokumentów. Z kolei Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 23 maja 2016 r. poinformował, że odstępuje od przeprowadzenia kontroli podatkowej w Spółce T. Sp. z o. z uwagi na fakt, iż ww. spółka została wytypowana do przeprowadzenia kontroli skarbowej w zakresie ustalenia stanu faktycznego oraz prawidłowości i rzetelności rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług za 2015 r. W toku postępowania, w dniach 24 listopada 2015 r. i 4 stycznia 2016 r. do Organu wpłynęły pisma Skarżącej do których dołączyła m.in. kserokopie dokumentów dotyczących N.S., dowodu tożsamości, zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości z dnia 26.06.2015 r. oraz z dnia 28.10.2015 r., VAT-5UE, wydruk z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz korespondencję mailową (prowadzoną przez J. S.J. z dostawcą i odbiorcą w dniach 28 - 30.09.2015 r. oraz materiał filmowy oraz zdjęciowy. 2. Skarżąca pismem z dnia 29 kwietnia 2016 r. wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie przedmiotowego postępowania, podnosząc zarzuty: - naruszenia art. 125 §1 w zw. z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., nr 137, poz. 926 ze zm., dalej jako: "O.p.") przez niezakończenie weryfikacji zasadności zwrotu podatku w ramach kontroli podatkowej mimo zgromadzenia dowodów potwierdzających prawidłowe wywiązanie się przez Skarżącego z obowiązków podatkowych oraz bierne oczekiwanie na informacje od innych organów podatkowych, które w świetle zgromadzonego w toku kontroli podatkowej materiału dowodowego jest nieuzasadnione. - naruszenie art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 nr 54 poz. 535 ze zm., dalej jako: "ustawa o VAT") przez niezakończenie weryfikacji zasadności zwrotu podatku pomimo zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego w ramach kontroli podatkowej, niezwrócenie kwoty podatku w ustawowym terminie pomimo, że przeprowadzona u Skarżącej kontrola nie dała podstaw do wstrzymania zwrotu a także przez bezpodstawne dalsze weryfikowanie zasadności zwrotu podatku z uwagi na zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego, potwierdzającego zasadność zwrotu podatku oraz wywiązywanie się przez Skarżącą z obowiązków podatkowych. W związku z powyższym wniesiono o zobowiązanie organu do zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu podatku w terminie 14 dniu od dnia uprawomocnienia się orzeczenia, jak również o stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu podatku oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Skarżąca w uzasadnieniu podniosła, że ze specyfiki prowadzonej działalności, polegającej na nabyciu towaru w Polsce i odsprzedaży na rzecz unijnych kontrahentów, wynika ciągłe występowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zaznaczyła, iż nie otrzymawszy zwrotu podatku w typowym terminie, traci płynność finansową. Zarzut naruszenia art. 125 § 1 w zw. z art. 292 O.p. Skarżąca uzasadniła niezakończeniem kontroli i weryfikacji zasadności zwrotu podatku bez zbędnej zwłoki pomimo zgromadzenia przez organ wystarczającej ilości dowodów. Na poparcie tej tezy w skardze powołała orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Odnośnie naruszenia art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 ustawy o VAT Skarżąca wskazała, że w przedmiotowym postępowaniu weryfikacja zasadności zwrotu powinna dotyczyć ustalenia faktycznego nabycia na terytorium Polski towarów, ustalenia istnienia podstaw do zastosowania zerowej stawki podatkowej w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów a także ustalenia, czy do transakcji w ogóle doszło. Zdaniem Skarżącej fakty te znajdują potwierdzenie w dotychczas zgromadzonym materiale dowodowym. W związku z powyższym dalsze prowadzenie postępowania w przedmiotowej sprawie nie znajduje, w jej ocenie uzasadnienia. 3. W odpowiedzi z 3 czerwca 2016 r. na powyższą skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wniósł o odrzucenie skargi w całości ewentualnie o jej oddalenie w całości. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż toku postepowania ustalono, że ten sam towar w tej samej ilości był przedmiotem wielokrotnego obrotu, w tzw. łańcuchu dostaw, generującym rozliczenia i zwroty podatku VAT. Uzasadniało to podejrzenie uczestniczenia przez Skarżącą w grupie podmiotów dokonujących oszustw podatkowych polegających na wielokrotnym obrocie tym samym przedmiotem transakcji w celu uzyskania korzyści podatkowych. Postępowanie dowodowe w sprawie nie zostało jeszcze zakończone, a zgromadzone dotychczas dowody nie pozwalają na rozstrzygnięcie o zasadności bądź niezasadności spornego zwrotu podatku VAT, w związku z czym w celu realizacji zasady prawdy materialnej, dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz wydania trafnego orzeczenia niezbędne było przedłużenie postępowania. W uwagi na powyższe Organ uznaje swoje działania za całkowicie zasadne i uważa, że powyższego postepowania nie prowadzono w sposób przewlekły. Zdaniem Organu bezzasadny jest też zarzut art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 ustawy o VAT. Według Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego W. skoro w przedmiotowej sprawie poddano w wątpliwość rozliczenia przez Skarżącej podatku VAT za wrzesień 2015 r. w zakresie ich prawidłowości i rzetelności oraz pojawiło się podejrzenie uczestnictwa Skarżącej w grupie podmiotów dokonujących oszustw podatkowych polegających na wielokrotnym obrocie tym samym towarem (kawa [...] w ilości 43200 szt.) w celu uzyskania korzyści podatkowych, to tym samym miał ustawowe prawo do przedłużenia terminu zwrotu Skarżącej podatku VAT za wrzesień 2015 r. Powyższe uprawnienie wynika wprost z przepisu art. 87 ust. 2 ustawy VAT. Wobec powyższych okoliczności, według Organu, skorzystanie przez Organ z prawa zawartego w ww. przepisach ustawy o VAT nie może być uznane za naruszenie prawa przez przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz.U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola działalności organów administracyjnych, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 powołanego przepisu). W myśl art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej "P.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania organu administracji publicznej w granicach, w jakich przysługuje skarga do sądu administracyjnego na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.). W tak zakreślonej kognicji sąd administracyjny, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy administracji publicznej w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a p.p.s.a., zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku, wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1 p.p.s.a.). W przeciwnym razie Sąd skargę oddala, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd administracyjny rozpoznając sprawę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ obowiązany jest zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy sprawa, w której została wniesiona skarga, była sprawą określoną w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. Następnie winien rozważyć, czy dopuszczalność skargi uwarunkowana jest zachowaniem określonego trybu przeciwdziałania bezczynności oraz czy taki tryb przed wniesieniem skargi został wyczerpany. W dalszej kolejności, o ile wynik badania dwóch pierwszych kwestii będzie pozytywny, sąd musi ustalić, czy organowi administracji można przypisać bezczynność lub przewlekłość postępowania (por. wyrok NSA z 18 maja 2010 r., II GSK 381/10, Lex nr 596787). W rozpoznanej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prowadził kontrole podatkowe w celu zweryfikowania zasadności zwrotu na rzecz Skarżącej podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r. Weryfikacja zasadności zwrotu prowadzona jest celu ustalenia czy podatnikowi przysługuje prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 2 dalej powoływanej, jako ustawa o VAT. W przypadku stwierdzenie, że podatnik zasadnie wykazał zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nadwyżka ta jest mu zwracana bez wydawania decyzji. W przypadku wykazania przez podatnika w deklaracji niezasadnego zwrotu, który był niezgodny z przepisami ustawy o VAT organ na podstawie art. 21 § 3a O.p. wydaje decyzję, w której określa prawidłową kwotę do zwrotu. Taką kwotą jest też kwota do zwrotu w wysokości 0, w przypadku, gdy zwrot w całości okazał się niezasadny. Zwrot nadwyżki podatku naliczonego należy traktować, jako inną czynność z zakresu administracji dotyczącą uprawnień, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a. przedmiotem skargi do sądu administracyjnego może być bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. W rozpoznanej sprawie Skarżąca przed wniesieniem skargi wystąpiła z ponagleniem, które zostało rozpatrzone przez Dyrektora Izby Skarbowej. Zatem w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki zaskarżenie przewlekłego prowadzenia postępowania w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zdaniem Sądu przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się niezbędną koncentracją. Zatem przewlekłość w prowadzeniu postępowania można organowi skutecznie zarzucić, gdy nie dochowa należytej staranności w zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie przeprowadzania czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Wyklucza natomiast możliwość przypisania organowi przewlekłości postępowania podejmowanie wszelkich możliwych, a koniecznych dla zakończenia postępowania działań, które jednakże z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku, w postaci zakończenia postępowania administracyjnego (korzystanie z pomocy prawnej innych organów krajowych i zagranicznych). Tylko nieuzasadniona zwłoka może być przyczyną stwierdzenia przewlekłości, co wymaga analizy charakteru dokonywanych czynności, jak i stanu faktycznego sprawy. Nie ulega wątpliwości, że z przepisu art. 125 § 1 O.p. wynika, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Z drugiej strony zauważyć jednak trzeba, że obowiązek szybkiego działania skorelowany jest z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo. Inaczej mówiąc, z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Rozstrzygnięcie zarzutu przewlekłości organu kontroli skarbowej wymaga rozważenia, którym konkurującym ze sobą zasadom prawa podatkowego należy w tej sprawie przyznać prymat i w takim kontekście oceniać przedmiotowe postępowanie podatkowe. W rozpoznawanej sprawie powyższe zasady procesowe znajdują - zdaniem Sądu - dodatkowe uzasadnienie w przepisach prawa materialnego. Z uwagi na istotę i sposób rozliczania podatku od towarów i usług, w przypadku wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku organ w istocie jest zobowiązany zbadać zwrot podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika – w tym także dokonywanego w ramach postępowania kontrolnego. Wbrew zarzutom skargi, Sąd w działaniach organu podatkowego w prowadzonym postępowaniu, nie dopatrzył się przewlekłości. Należy zgodzić się z organem, ze weryfikacja rzetelności rozliczeń podatku VAT za okres objęty kontrolą uzależniona jest nie tylko od poprawności dokumentacji podatnika ale wymaga też pozytywnego zweryfikowania transakcji u jego kontrahentów i to zarówno dostawców jak i odbiorców. Dotyczy to również podmiotów uczestniczących w całym łańcuszku transakcji. Celem postępowania prowadzonego jest ustalenie rzeczywistego obrotu towarowego. Bez ustaleń w tym zakresie, nie jest możliwe prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Powiązanie sprzedaży z zakupem i ustalenie łańcucha dostaw jest kluczowe w postępowaniach kontrolnych prowadzonych w podmiotach zajmujących się hurtowym handlem, gdyż tylko w ten sposób możliwe jest odtworzenie rzeczywistego obrotu. W rozpoznanej sprawie organ podatkowy podejmował działania w celu ustalenia przebiegu transakcji z udziałem towarów, które miała wyeksportować Skarżąca. Działania organu miały na celu ustalenie przebiegu transakcji z udziałem N., E. oraz T. sp. z o.o. które obracały towarami, które wyeksportować miała Skarżąca, na wcześniejszych etapach sprzedaży. Działania podejmowane w tym celu, w ocenie Sądu nie naruszają zasad ogólnych określonych w art. 120 - 129 O.p., w tym w szczególności zasady praworządności (art. 120 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę skuteczności i współmierności (art. 125 § 1 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Nie było też powodów do podważania wskazywanych w skardze czynności organu podejmowanych w ramach postępowania kontrolnego, skoro zmierzały one do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a kontrolowany został poinformowany o podstawach prawnych tych czynności. Przeprowadzenie kontroli podatkowej nie jest obowiązkiem organu kontroli skarbowej, a w związku z tym organ ten może przeprowadzić postępowanie kontrolne bez konieczności wszczynania kontroli podatkowej. Oceniając działanie organu, Sąd nie dopatrzył się przewlekłości postępowania o której stanowi art. 149 § 1 P.p.s.a. Organ niezwłocznie podjął działania dla zweryfikowania prawidłowości rozliczenia przez podatnika podatku VAT. Wszystkie podejmowane przez organy działania miały umocowanie w obowiązujących procedurach i zmierzały wprost do skontrolowania rzetelności rozliczeń podatnika. W ocenie Sądu nie można uznać w przedmiotowej sprawie aby postępowanie kontrolne prowadzone było w sposób przewlekły to jest, że podejmowane czynności procesowe nie charakteryzowały się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 § 1 O.p., względnie miały charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Wynikały one z kolejności i logiki zdarzeń oraz pozyskiwanych materiałów dowodowych i konieczności dalszej ich weryfikacji. Zaistniała w sprawie okoliczność, iż załatwienie sprawy nastąpiło z przekroczeniem terminów określonych w art. 139 § 1 O.p. nie oznacza, iż postępowanie to było prowadzone w sposób przewlekły. Dla oceny czy wystąpiło takie uchybienie organu podatkowego decydujące znaczenie ma bowiem to czy podejmowane przez organ czynności były zasadne (istotne) dla załatwienia sprawy, a zatem czy nie były to czynności pozorujące działanie organu. Należy także mieć na uwadze, iż ustawodawca w art. 140 O.p. przewidział sytuacje, w których organ podatkowy nie załatwia spraw we właściwym terminie i to zarówno z przyczyn zależnych jak i niezależnych od organu. W takich sytuacjach organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. W przedmiotowej sprawie, co wynika z akt sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. obowiązku tego dopełnił. Powiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie doręczając postanowienia o przedłużeniu postępowania, podpisane przez upoważnione do tego osoby, a wskazane przyczyny niedotrzymania terminu były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, co potwierdził również w odpowiedzi na ponaglenie Dyrektor Izby Skarbowej w W. Odnosząc się do art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wypada jedynie zauważyć, że nie można kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu u podatnika oraz kontrolowania jego kontrahentów. Jest to prawo organu wynikające m.in. z ww. przepisu i w sytuacji, gdy dotyczy to wysokich kwot zwrotu lub podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem, organ ma nie tylko prawo ale przede wszystkim obowiązek zweryfikować zasadność zwrotu. Ustosunkowując się do zarzutów skargi, odwołujących się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności podatku VAT, zauważyć należy, że możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku VAT znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Szczególne umocowanie wynika z art. 273 Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L 2006 Nr 347 s.1 ze zm.), który stanowi, że "państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych pomiędzy państwami członkowskimi przez podatników [...]". Przepis ten potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywania nadużyć przy rozliczaniu podatku VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym. W wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, Trybunał Konstytucyjny mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo TSUE wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". Z opisanej na wstępie wyroku chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi wynika, że organ prowadził postępowanie podejmując szereg czynności prowadzących do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował napływające do niego informacje. W ocenie Sądu, można zaakceptować kilkukrotne przedłużanie przez organ terminów do zakończenia sprawy w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie w ramach przysługujących mu kompetencji, podejmując niezbędne czynności służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. To, że postępowanie toczy się od 2015 r nie wynikało z winy organu. Czas trwania postępowania wynikał z obszernego materiały, który należało zbadać oraz z tego, że organy do których zwracał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. o podjęcie działań w celu zebrania potrzebnych w sprawie informacji nie zawsze chciały podejmować te działania. Czas postępowania w niniejszej sprawie wynikał też z tego, że organ zwracał się do wielu organów z całego kraju o zebranie materiału dowodowego. Z powyższych względów, uznając zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa, skargę jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.