V SA/Wa 1253/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Izabella Janson (spr.), Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 18 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi P.H. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Przedmiotem skargi P. H. K. (dalej: "Strona", "Skarżący", "podatnik) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "organ II instancji", "Dyrektor Izby") z dnia (...)maja 2018 r., nr (...), odmawiające przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (...) (dalej: "organ I instancji", "Naczelnik Urzędu") z dnia (...)października 2017 r., nr (...) W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: Postanowieniem z dnia (...)sierpnia 2017 r., nr (...) Naczelnik Urzędu wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec Skarżącego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu marki M. (...). Przedmiotowe postanowienie, na podstawie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz.U. z 2018 r. poz. 800 (dalej: "O.p"), zostało uznane za doręczone Stronie w dniu 30 sierpnia 2017 r. Decyzją z dnia (...)października 2017 r., nr (...), Naczelnik Urzędu określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 23.918,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M. (...). Przedmiotowa decyzja została uznana za doręczoną (w trybie art. 150 O.p.) w dniu 21 listopada 2017 r. Pismem z dnia 31 stycznia 2018 r. Strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Rozpoznając przedmiotowy wniosek, Naczelnik Urzędu nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania stosownie do art. 226 O.p. i przekazał do Izby Administracji Skarbowej w Warszawie ww. odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Postanowieniem z dnia (...)maja 2018 r. (nr (...)) Dyrektor Izby odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu z dnia (...)października 2017 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. Nie zgadzając się z powyższym, w dniu 9 lipca 2018 r. (data stempla pocztowego) Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę. Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuciła naruszenie: 1. art. 162 § 1 O. p. w związku z art. 228 § 1 pkt 1 O. p., art. 145 § 1 O. p. oraz art. 212 O. p.; gdyby Dyrektor Izby dokonał prawidłowej wykładni art. 145 § 1 O. p. oraz art. 212 O. p., to uznałby, że decyzja nigdy nie została doręczona (nie weszła do obiegu prawnego); w konsekwencji Dyrektor Izby powinien - na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O. p. - stwierdzić niedopuszczalność odwołania od decyzji (ponieważ nie można złożyć odwołania od decyzji, która nie została doręczona), dalsza konsekwencją powinno być uznanie, że złożony wraz z odwołaniem od decyzji wniosek o przywrócenie terminu jest bezprzedmiotowy; oznacza to, ze Dyrektor Izby powinien umorzyć postępowanie o przywrócenie terminu stwierdzając brak doręczenia decyzji; błąd Dyrektora Izby polegał na bezpodstawnym uznaniu, że decyzja została wprowadzona do obrotu prawnego, a podatnik wniósł odwołanie po terminie; 2. art. 217 § 2 O. p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu postanowienia, czy przyczyną niekorzystnego dla podatnika rozstrzygnięcia było to, że złożył on wniosek o przywrócenie terminu po 19 stycznia 2018 r., czy też to, że zdaniem Dyrektora postanowienie było doręczone na prawidłowy (czyli ustalony zgodnie z art. 148 § 1 O.p.) adres; prawidłowe uzasadnienie postanowienia powinno wskazywać, z jakiej przyczyny wniosek nie został uwzględniony; wskazane błędy w uzasadnieniu znacząco utrudniają poznanie motywów rozstrzygnięcia; mogą one zatem mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia; 3. art. 148 § 1 O. p. poprzez uznanie, że organ podatkowy może pominąć przy doręczeniach pism prawidłowo (zgodnie z obowiązującą procedurą) zgłoszony przez podatnika adres zamieszkania i twierdzić, że jeśli w innych dokumentach (niedotyczących zobowiązań podatkowych) pojawia się także inny adres, to doręczenie pod ten inny adres decyzji podatkowej jest skuteczne; 4. art. 162 § 2 O.p. poprzez uznanie, że 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu rozpoczyna bieg od momentu doręczenia tytułu wykonawczego (z którego wynika tylko i wyłącznie kwota oraz numer decyzji podatkowej – tytuł wykonawczy nie wskazuje natomiast, z jakiego tytułu powstało zobowiązanie); prawidłowa wykładnia i zastosowanie art. 162 § 2 O.p. powinno polegać na przyjęciu, że 7 – dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu rozpoczyna bieg od momentu zapoznania się przez podatnika albo jego pełnomocnika z treścią decyzji (o ile to zapoznanie nastąpiło niezwłocznie); oznacza to, że termin ten zaczął swój bieg 24 stycznia 2018 r. (wtedy pełnomocnik podatnika zapoznał się z treścią decyzji), a nie 12 stycznia 2018 r. (kiedy to podatnik uzyskał informację, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonuje jakiejś egzekucji zobowiązania podatkowego, czyli doręczono tytuł wykonawczy, który nie zawierał informacji umożliwiających sporządzenie odwołania); 5. art. 150 § 1 pkt 1 O. p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu; niewłaściwe zastosowanie polegało na zastosowaniu dyspozycji tego przepisu (nieprawidłowym, awizo pozostawiono pod adresem, który nie był adresem zamieszkania podatnika), mimo że nie zostały spełnione warunki przewidziane w jego hipotezie (nie podjęto próby doręczenia pod zgłoszony zgodnie z przepisami adres zamieszkania podatnika); konsekwencją było błędne stwierdzenie, że doszło tzw. zastępczego doręczenie decyzji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia albo o umorzenie postępowania ze względu na brak doręczenia decyzji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu Strona wskazała, że decyzja nie została prawidłowo doręczona, gdyż została wysłana na inny adres niż zgłoszony władzom podatkowym, co oznacza, że art. 150 O.p. został niewłaściwie zastosowany. W ocenie Strony doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego powinno nastąpić zgodnie z regułami określonymi w art. 144 – 154c O.p. Zdaniem skarżącego będąca przedmiotem niniejszego postepowania decyzja nie została wprowadzona do obiegu prawnego, a zatem nie rozpoczął się bieg terminu na wniesienie od niej odwołania. Strona podkreśliła, że za doręczenie nie można również uznać zapoznania się z aktami pełnomocnika w dniu 24 stycznia 2018 r. – skoro organ podatkowy do chwili doręczenia Stronie lub ogłoszenia decyzji nie jest nią związany, to oznacza, że do tego momentu sporządzona już decyzja ,może zostać jeszcze zmieniona. Ponadto strona skarżąca podniosła, że postanowienie powinno wskazywać, z jakiej przyczyny wniosek nie został uwzględniony, natomiast wskazane błędy w uzasadnieniu znacząco utrudniają poznania motywów rozstrzygnięcia. Zdaniem Strony prawidłowe uzasadnienie powinno rozpocząć się od szczegółowej analizy, czy decyzja w ogóle została doręczona. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby podtrzymał dotychczasowe stanowisko wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka nie zachodzi. Przedmiotem skargi Strony jest postanowienie Dyrektor Izby z dnia (...)maja 2018 r., nr (...), odmawiające przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu z dnia (...)października 2017 r., nr (...). Decyzja z dnia (...)października 2017 r. zawierająca pouczenie o sposobie i terminie wniesienia środka zaskarżenia została uznana za doręczoną Skarżącemu w trybie zastępczym w dniu 21 listopada 2017 r., na podstawie art. 150 O.p. Zgodnie zaś z art. 223 § 2 O.p. odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie, a gdy decyzja została ogłoszona ustnie - od dnia jej ogłoszenia stronie. Mając na uwadze powyższą regulacją wskazać należy, że skoro decyzja I instancji została uznana za doręczoną stronie w dniu 21 listopada 2017 r. w trybie art. 150 O.p. to czternastodniowy termin do złożenia odwołania zaczął biec od następnego dnia, tj. od 22 listopada 2017 r. Zgodnie z tym stanem rzeczy termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 5 grudnia 2018 r. Strona skarżąca odwołanie wniosła dopiero w dniu 31 stycznia 2018 r., a więc po upływie ustawowego terminu. W świetle postanowień zawartych w art. 162 O.p. uchybiony termin można przywrócić, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki: 1) zainteresowany wystąpi z wnioskiem o przywrócenie terminu; 2) wniosek ten zostanie wniesiony w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu; 3) jednocześnie z wniesieniem wniosku zostanie dopełniona czynność, dla której określony był termin 4) we wniosku zostaną uprawdopodobnione okoliczności wskazujące na brak winy w uchybieniu terminu. Niespełnienie którejkolwiek z wymienionych powyżej przesłanek spowoduje, że organ zobowiązany będzie odmówić przywrócenia terminu do dopełnienia czynności, dla której wyznaczony został termin procesowy. W niniejszej sprawie Strona reprezentowana przez pełnomocnika podniosła, że dopiero w dniu 24 stycznia 2018 r. pełnomocnik dowiedział się o toczącym się przed Naczelnikiem Urzędu postępowaniu, zatem termin do złożenia wniosku upływał w dniu 31 stycznia 2018 r., którego to terminu Skarżący dochował. Natomiast Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie po przeprowadzeniu postępowania ustalił, iż w dniu 12 stycznia 2018 r. został doręczony Stronie tytuł wykonawczy oraz zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, w związku z czym organ II instancji uznał, iż termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 19 stycznia 2018 r. W kontekście powyższego, Sąd wskazuje, że za dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7 – dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p., należy uznać dzień powzięcia przez Stronę informacji o wydaniu aktu. To właśnie w tym dniu ustaje przyczyna uchybienia terminowi, jaką jest brak wiadomości o wydaniu decyzji. Nie może to być data, w której Skarżący (czy też jego pełnomocnik) zapoznał się z treścią decyzji. Wynika to z tego, iż o dacie, od której należy liczyć termin z art. 162 § 2 O.p. decyduje przepis prawa, a nie strona postępowania (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1473/15; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 5 czerwca 2018 r., sygn. akt. I SA/Bd 268/18; wyrok WSA w Łodzi z dnia 112 stycznia 2018 r., sygn. akt 993/17). Zdaniem Sądu organ trafnie ustalił dzień, w którym Skarżący dowiedział się o wydanej w jego sprawie decyzji (dzień doręczenia tytułu wykonawczego), tj. 12 stycznia 2018 r. Od tej daty rozpoczął swój bieg terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Tymczasem Strona, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, przedmiotowy wniosek wniosła w dniu 31 stycznia 2018 r., a wiec z przekroczeniem 7 – dniowego terminu, który upłynął bezskutecznie w dniu 19 stycznia 2018 r. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że składając wniosek o przywrócenie terminu Strona dopełniła czynności, dla której był określony przywracany termin, tj. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu złożyła odwołanie. Z uwagi na to, że kwestia uchybienia terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie nasuwa wątpliwości, bezprzedmiotowa jest ocena argumentów Strony, koncentrujących się na kwestii braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania gdyż bez znaczenia w takiej sytuacji pozostaje fakt, czy Strona ponosi, czy też nie ponosi winy za uchybienie tego terminu. (Por. wyrok NSA z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I GSK 1778/15). Zatem wniosek strony skarżącej nie zasługiwał na uwzględnienie gdyż nie została spełniona przesłanka z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. Podatnik nie dochował bowiem siedmiodniowego, nieprzywracalnego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Biorąc więc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 151 w związku z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę oddalił.