V SA/Wa 1294/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Mirosława Pindelska Sędziowie sędzia WSA Jadwiga Smołucha asesor WSA Aleksandra Młyńska (spr.) Protokolant st. specjalista Anna Wiśniewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi E. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia (...) maja 2019 r. nr (...) w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rzecz skarżącego E. S.A. z siedzibą w W. kwotę 1359,87 zł (słownie: tysiąc trzysta pięćdziesiąt dziewięć złotych osiemdziesiąt siedem groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Do orzeczenia zgłoszono zdanie odrębne Zaskarżoną decyzją z dnia (...)maja 2019 r. nr (...), Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych – po rozpatrzeniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy wniesionego przez E. S.A. z siedzibą w W. od decyzji tego organu z dnia (...) marca 2019 r. nr (...) nakazującej zwrot środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. w kwocie 45.329,02 zł (słownie: czterdzieści pięć tysięcy trzysta dwadzieścia dziewięć złotych dwa grosze) wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia 3 września 2015 r. do dnia wpłaty na rachunek Funduszu – utrzymał w mocy własną decyzję. Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096; dalej "k.p.a."), w związku z art. 45 ust. 3a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 511 ze zm.; dalej "ustawa o rehabilitacji"). Stan sprawy przedstawia się w sposób następujący. Organ uzyskał informację z Najwyższej Izby Kontroli Delegatura w (...), iż strona - E. S.A. nie opłaciła składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne oraz FP i FGŚP w terminie wynikającym z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1778 ze zm.; dalej "u.s.u.s.") za okres rozliczeniowy sierpień 2015 r. W celu weryfikacji spełniania przez ww. płatnika przesłanek do otrzymywania dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych w okresie rozliczeniowym w ZUS sierpień 2015 r., Fundusz pismem z dnia 22 sierpnia 2018 r. znak (...)zwrócił się do właściwego oddziału ZUS o udzielenie informacji, czy strona opłaciła terminowo i w całości obowiązkowe składki na FUS, FUZ oraz FP i FGŚP za wskazany powyżej okres rozliczeniowy. W dniu 2 października 2018 r. do Funduszu wpłynęła odpowiedź udzielona przez Oddział ZUS w G. z dnia (...) września 2018 r. znak (...), z której wynika, iż składki za okres rozliczeniowy sierpień 2015 r.: FUS - zostały ostatecznie opłacone po terminie, w dniu 12 października 2015 r., FUZ - zostały ostatecznie opłacone po terminie, w dniu 12 października 2015 r., FP i FGŚP - zostały opłacone po terminie, w dniu 12 października 2015 r., a obowiązującym płatnika terminem płatności składek według deklaracji i stosownie do art. 47 ust. 1 u.s.u.s. jest termin do 15-go dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły. Na podstawie złożonych załączników INF-D-P do wniosku o dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, organ stwierdził, że wnioskowi Wn-D za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. odpowiada deklaracja rozliczeniowa w ZUS za sierpień 2015 r., gdyż strona dokonywała wypłaty wynagrodzenia na rzecz pracowników niepełnosprawnych w miesiącu następującym po miesiącu, za który pracownik pobierał wynagrodzenie. Zastosowanie mają w tym przypadku przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361; dalej "p.d.o.f."). Zgodnie z art. 11 ust. 1 p.d.o.f. przychodami (także ze stosunku pracy) są otrzymane bądź pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Podstawę naliczenia składek ZUS stanowi przychód w rozumieniu p.d.o.f. z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. W związku z powyższym obowiązek zapłaty składek powstaje z chwilą wypłaty wynagrodzenia. Mając na uwadze powyższe, strona pismem z dnia 9 października 2018 r. znak (...)została wezwana do zwrotu środków Funduszu wypłaconych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. Pismo zostało odebrane w dniu 12 października 2018 r. W wezwaniu wyznaczono 3-miesięczny termin na dokonanie wpłaty, pod rygorem wszczęcia postępowania administracyjnego w zakresie zwrotu nienależnie uzyskanych środków z tytułu dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych. Wyznaczony termin upłynął w dniu 14 stycznia 2019 r. i do tego dnia nie nastąpiła wpłata środków wskazanych w wezwaniu. Fundusz pismem z dnia 16 stycznia 2019 r. znak (...) zawiadomił stronę o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w przedmiocie zwrotu nienależnie pobranego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. Po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia (...) marca 2019 r. nr (...) Prezes Zarządu PFRON nakazał stronie zwrot środków Funduszu przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy w PFRON lipiec 2015 r. w kwocie 45.329,02 zł (słownie: czterdzieści pięć tysięcy trzysta dwadzieścia dziewięć złotych dwa grosze) wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia 3 września 2015 r. do dnia wpłaty na rachunek Funduszu. Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 45 ust. 3a, art. 26a ust.1a1 pkt 3 i ust. 1a2, art. 26a ust. 4 oraz art. 26a ust. 11 pkt 1, art. 49e ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 511 ze zm.). Od powyższej decyzji spółka złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Podniosła, że organ pominął kwestie terminowego poniesienia przez spółkę kosztów płacy w części dotyczącej zatrudnionych osób niepełnosprawnych, do wynagrodzenia których pracodawca wnioskował o dofinansowanie. Strona wskazała, iż przepisy art. 26a ust. 1 i ust. 1a1 ustawy o rehabilitacji ustanawiają ogólne uprawnienie pracodawcy zatrudniającego osoby niepełnosprawne do ubiegania się o dofinansowanie do wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych oraz określają przesłankę, gdy dofinansowanie to pracodawcy nie przysługuje. Treść art. 26a ust. 1 ustawy o rehabilitacji, ustanawiającego uprawnienie pracodawcy do ubiegania się o dofinansowanie, posługuje się pojęciem miesięcznego dofinansowania do "wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego". Oznacza to, że dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, chociaż wypłacane jest przez PFRON na podstawie jednego wniosku pracodawcy obejmującego zbiorczą kwotę dofinansowania za dany miesiąc, faktycznie ustalane jest odrębnie za każdego pracownika niepełnosprawnego. Spółka zauważyła, iż rozporządzenie wykonawcze do ustawy, tj. rozporządzenie Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 22 czerwca 2016 r. w sprawie miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, określa formularz INF-D-P "Miesięczna informacja o wynagrodzeniach, zatrudnieniu, stopniach i rodzaju niepełnosprawności pracowników niepełnosprawnych", na podstawie którego ustalana jest kwota dofinansowania odrębnie w odniesieniu do każdego z pracowników niepełnosprawnych, do wynagrodzenia których pracodawca ubiega się o dofinansowanie. Zdaniem strony, przesłanka terminowości poniesienia kosztów płacy powinna być badana odrębnie do każdego z pracowników niepełnosprawnych, jak również tylko w odniesieniu do tych pracowników niepełnosprawnych, do wynagrodzenia których pracodawca ubiega się o dofinansowanie. Strona wskazała, iż przepis art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji dotyczy braku uprawnienia do miesięcznego dofinansowania jedynie w przypadku, gdy koszty płacy zostały poniesione przez pracodawcę z uchybieniem terminów, wynikających z odrębnych przepisów, przekraczającym 14 dni, a jego przedmiotowy zakres odnosi się do sytuacji, gdy uchybiono w zakresie terminowości poniesienia kosztów płacy zatrudnionych osób niepełnosprawnych, do wynagrodzenia których pracodawca ubiega się o dofinansowanie. Miesięczne dofinansowanie dotyczyć może jedynie zatrudnionych osób niepełnosprawnych, co oznacza, że Fundusz powinien zbadać terminowość poniesienia kosztów płacy w przypadku pracowników niepełnosprawnych, do wynagrodzenia których pracodawca ubiegał się o dofinansowanie. Strona wskazała, iż na kwotę kosztów płacy składa się wynagrodzenie brutto pracownika oraz finansowane przez pracodawcę obowiązkowe składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe naliczone od tego wynagrodzenia i obowiązkowe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Ponieważ pracodawca terminowo regulował wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych, w związku z tym kwota kosztów płacy poniesiona przez pracodawcę faktycznie i terminowo znacząco przewyższa kwotę dofinansowania, której zwrotu domaga się PFRON w decyzji. Decyzją z dnia (...) maja 2019 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych utrzymał w mocy własną decyzję z dnia (...) marca 2019 r. nakazującą zwrot środków przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. W uzasadnieniu wskazał, że art. 26a ust. 11 ustawy o rehabilitacji stanowi, iż w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w wyniku kontroli Prezes Zarządu PFRON wydaje decyzję nakazującą zwrot wypłaconego dofinansowania w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości. Natomiast zgodnie z art. 49e ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji środki Funduszu podlegają zwrotowi w kwocie wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej w nadmiernej wysokości lub ustalonej w wyniku kontroli w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości, określonej w drodze decyzji nakazującej zwrot wypłaconych środków wraz z odsetkami naliczonymi od tej kwoty, od dnia jej otrzymania, w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Zwrotu środków dokonuje się w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wezwania do zapłaty lub ujawnienia okoliczności powodujących obowiązek zwrotu. Organ wskazał, że miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków PFRON przysługuje pracodawcy po spełnieniu warunków określonych w art. 26a-26c ustawy o rehabilitacji. Zgodnie z art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2012 r., miesięczne dofinansowanie nie przysługuje jeżeli miesięczne koszty płacy zostały poniesione przez pracodawcę z uchybieniem terminów, wynikających z odrębnych przepisów, przekraczającym 14 dni. Jednocześnie, zgodnie z art. 26a ust. 1a2 tej ustawy (obowiązującym za okresy w PFRON od grudnia 2012 r.), kwota miesięcznych należnych składek, opłaconych z uchybieniem terminu, o którym mowa w ust. 1a1 pkt 3, nie może przekroczyć wysokości 2% składek należnych za dany miesiąc. Z kolei koszty płacy zgodnie art. 2 ust. 4a ustawy o rehabilitacji oznaczają wynagrodzenie brutto oraz finansowane przez pracodawcę obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Na podstawie złożonych załączników INF-D-P do wniosku o dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, organ stwierdził, że wnioskowi Wn-D za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. odpowiada deklaracja rozliczeniowa w ZUS za sierpień 2015 r., gdyż strona dokonywała wypłaty wynagrodzenia na rzecz pracowników niepełnosprawnych w miesiącu następującym po miesiącu, za który pracownik pobierał wynagrodzenie. Zgodnie z art. 11 ust. 1 p.d.o.f. przychodami (także ze stosunku pracy) są otrzymane bądź pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Podstawę naliczenia składek ZUS stanowi przychód w rozumieniu p.d.o.f. z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. W związku z powyższym obowiązek zapłaty składek powstaje z chwilą wypłaty wynagrodzenia. Organ wskazał, że zgodnie z art. 34 ust. 1 i ust. 2 u.s.u.s. Zakład zapewnia rzetelność i kompletność informacji gromadzonych na kontach ubezpieczonych i na kontach płatników składek w sposób uregulowany ustawą. Informacje zawarte na koncie ubezpieczonego i koncie płatnika składek prowadzonych w formie elektronicznej, które przekazane zostały w postaci dokumentu pisemnego albo elektronicznego, są środkiem dowodowym w postępowaniu administracyjnym i sądowym. Na podstawie informacji uzyskanej z ZUS (pismo z dnia (...) września 2018 r. znak (...)) organ ustalił, w jakich dniach pracodawca opłacił składki za miesiąc 08/2015, co przedstawił w formie tabeli. Z pisma wynika, że za okres w ZUS 08/2015 (dotyczy okresu sprawozdawczego w PFRON 07/2015) część składek na FUS, FUZ i FPG została pokryta z wpłat z dnia 12 października 2015 r. Organ zauważył, że stronę obowiązywał termin wskazany w art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s., tj. w przypadku okresu rozliczeniowego w ZUS 08/2015 był to termin do 15 września 2015 r. Stwierdził, że zasadą jest, iż wpłaty należnych składek dokonuje się w łącznej kwocie za wszystkich ubezpieczonych, odrębnie na poszczególne fundusze, tj. Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Kolejność zaliczania wpłat składek na poszczególne fundusze oraz innych należności, do których poboru jest zobowiązany ZUS, jeżeli płatnik składek opłaca je i przekazuje niezgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, określało za okres objęty postępowaniem rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru jest zobowiązany ZUS (Dz. U. z 2008 r. Nr 78, poz. 465 ze zm.). Zarówno w u.s.u.s. jak i ww. rozporządzeniu brak jest norm prawnych do przyznania pierwszeństwa w rozliczaniu składek na ubezpieczenia społeczne dla osób niepełnosprawnych, a potem na pozostałych zatrudnionych. Zdaniem organu, z treści przepisów § 12 i § 14 ww. rozporządzenia wynika, że skoro na koncie płatnika E. S.A. za okres objęty postępowaniem zaewidencjonowano wpłaty, które zostały dokonane z uchybieniem terminów, wynikających z odrębnych przepisów, przekraczającym 14 dni, informację tę należy utożsamić ze stanem widniejącym na koncie każdego ubezpieczonego zgłoszonego w danym okresie, w tym również ze stanem widniejącym na koncie ubezpieczonych posiadających orzeczenie o stopniu niepełnosprawności. Organ stwierdził, że pismo z ZUS Oddział w G. z dnia (...) września 2018 r. znak (...) znajdujące się w aktach sprawy jest dokumentem urzędowym, wobec czego stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. W ocenie organu, analizując definicję kosztów płacy w kontekście art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji należy stwierdzić, że uzyskanie dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych nie jest możliwe m.in., gdy nie zostały opłacone opisane powyżej składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe naliczone od tego wynagrodzenia i obowiązkowe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Przepis art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawiera zapis, z którego wynika, że miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego nie będzie przysługiwało, jeśli miesięczne koszty płacy zostały poniesione przez pracodawcę z uchybieniem terminów, przekraczającym 14 dni. W związku z powyższym nie budzi wątpliwości organu, że w stosunku do strony zachodzi przesłanka z art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, która uniemożliwia wypłatę miesięcznego dofinansowania. Organ wskazał, że zebrał materiał dowodowy sprawy, z którego wynika, iż w przypadku strony przekroczony został 14-dniowy termin na poniesienie przez pracodawcę kosztów płacy. Zauważył, że późniejsze uregulowanie należności wobec ZUS z tytułu opłacania składek, niepełne opłacenie lub brak opłacenia tych składek nie skutkuje możliwością ubiegania się o dofinansowanie. Organ dodał, że ustalił wysokość składek, które powinna opłacić strona za okres składkowy w ZUS 08/2015 z podziałem na poszczególne fundusze i wyliczył kwotę 2% składek, które pracodawca mógłby opłacić z uchybieniem terminu wskazanego w art. 26 ust. 1a1 pkt 3. Z wyliczeń wynika, że kwota składek opłacona z uchybieniem terminu za okres składkowy w ZUS (dotyczy okresu sprawozdawczego w PFRON 07/2015) wynosi powyżej 2% składek należnych za te miesiące, zatem fakt ten stanowi podstawę do żądania zwrotu dofinansowania za ww. okres. Organ wskazał, iż wpłaty należnych składek dokonuje się w łącznej kwocie za wszystkich ubezpieczonych, odrębnie na poszczególne fundusze. Płatnik składek przesyła w tym samym terminie deklarację rozliczeniową, imienne raporty miesięczne oraz opłaca składki za dany miesiąc nie później niż do 15-go dnia następnego miesiąca dla pozostałych płatników, czyli innych niż osoby fizyczne opłacające składki wyłącznie za siebie oraz jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe. Zgodnie zaś z § 12 ust. 5 rozporządzenia, kwoty składek na ubezpieczenia społeczne rozliczane na fundusz emerytalny, fundusz rentowy, fundusz chorobowy i fundusz wypadkowy podlegają w odniesieniu do każdego ubezpieczonego rozliczeniu, proporcjonalnie do kwoty należnych składek na dany fundusz dotyczących ubezpieczonego, do łącznej kwoty należnych składek na dany fundusz, wynikającej z rozliczenia dokonanego w deklaracji za dany miesiąc kalendarzowy. Zgodnie z § 12 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli wpłata składek na ubezpieczenia społeczne jest niższa od kwoty należnych składek rozliczonych w deklaracji za dany miesiąc kalendarzowy, zgodnie z zasadami określonymi w § 6 ust. 1 pkt 1, w pierwszej kolejności rozlicza się ją na pokrycie należnych składek na fundusz emerytalny i na otwarte fundusze emerytalne. Przepisy te określają, iż składki na ubezpieczenia społeczne są rozliczane proporcjonalnie na każdego ubezpieczonego, bez wskazania czy wpłacona kwota w pierwszej kolejności pokrywa składki na ubezpieczenia społeczne pracowników niepełnosprawnych. Ponadto ani przepis ustawy, ani przepisy wykonawcze nie przewidują możliwości składania odrębnych deklaracji na osoby niepełnosprawne, wobec czego niemożliwym jest uznanie, że strona terminowo poniosła część kosztów płacy w postaci składek ZUS. Organ podkreślił, że strona nie przedstawiła dokumentów potwierdzających terminowe opłacenie składek. W trakcie postępowania nie przedstawiła dowodów w postaci deklaracji ZUS P DRA, ZUS P RCA za pracowników niepełnosprawnych, wobec których ubiegała się o dofinasowanie, z których wynikałaby całkowita kwota obowiązkowych składek za okres składkowy w ZUS sierpień 2015 r. Wpłaty dokonane przez stronę w dniu 12 października 2015 r. zostały rozksięgowane przez ZUS zgodnie z zasadami na wszystkich zatrudnionych pracowników uwzględnionych w deklaracji ZUS DRA, wobec powyższego twierdzenie, iż wpłaty te pokryły składki za osoby niepełnosprawne w terminie wynikającym z art. 26a ust. 1a1 pkt 3, zdaniem organu jest niezasadne. Obowiązkowe składki za pracowników spółki, w tym za pracowników niepełnosprawnych, zostały opłacone ostatecznie w dniu 12 października 2015 r. Organ wskazał, iż ustawa o rehabilitacji nie zawiera przepisu, który pozwalałby na uznanie częściowego poniesienia kosztów płacy za koszty poniesione w całości. Wobec argumentów strony, iż kwoty dofinansowania nie przekroczyły 75% faktycznie i terminowo poniesionych kosztów płacy, organ podkreślił, że system wsparcia zatrudnienia osób niepełnosprawnych w formie dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych uznaje koszty płacy jako całość i nie ma możliwości wnioskowania o dofinansowanie jedynie do części tych kosztów . Organ stwierdził, że w sprawie istotna jest terminowość opłacenia składek, natomiast pismo z ZUS z dnia (...) września 2018 r. określa terminy wpłat składek do ZUS dokonane przez stronę za okres rozliczeniowy w ZUS sierpień 2015 r. (czyli okres sprawozdawczy w PFRON lipiec 2015 r.). Wskazał ponadto, że z przepisów ustawy o rehabilitacji wynika, iż funkcjonujący system wsparcia zatrudnienia osób niepełnosprawnych w formie dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych uznaje koszty płacy jako całość i nie ma możliwości wnioskowania o dofinansowanie jedynie do części tych kosztów. Zdaniem organu, strona nienależnie pobrała środki PFRON wypłacone tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy w PFRON lipiec 2015 r. w kwocie 45.329,02 zł. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła E. S.A. z siedzibą w W.. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - przepisu art. 26a ust. 4 ustawy o rehabilitacji, poprzez jego niezastosowanie i żądanie zwrotu dofinansowania w części dotyczącej 75% kosztów płacy poniesionych przez pracodawcę faktycznie i terminowo, - przepisów art. 7, 7a, 8, 77 § 1, 80 oraz 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez dokonanie oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób dowolny, jednostronny i błędny z całkowitym pominięciem dowodów przedstawianych przez skarżącego oraz rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści normy prawnej na niekorzyść strony. W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezesa Zarządu PFRON z dnia (...)marca 2019 r. oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka podniosła, że rozstrzygnięcie organu jest błędne i pomija kwestię terminowego poniesienia przez stronę kosztów płacy w części dotyczącej wynagrodzenia osób niepełnosprawnych, objętych wnioskiem o dofinansowanie. Stwierdziła, że w miesiącu objętym postępowaniem pracodawca terminowo uregulował wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych, stanowiące przedmiot wniosków o dofinansowanie, dlatego kwota kosztów płacy poniesiona przez pracodawcę faktycznie i w terminach określonych w odrębnych przepisach przewyższa kwotę dofinansowania, o które ubiegała się skarżąca. Skarżąca podniosła, że ustalenie kwoty miesięcznego dofinansowania może odnosić się do tych kosztów płacy, które pracodawca rzeczywiście poniósł. Zdaniem skarżącej, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ wadliwie, wyłącznie w oparciu o pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, bez próby weryfikacji tych danych z informacjami strony dotyczącymi wysokości poniesionych terminowo kosztów płacy. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, badając prawidłowość zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafność ich wykładni. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego lub istotnych, mających wpływ na wynik sprawy, wad w postępowaniu, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), przy czym na podstawie art. 134 § 1 cytowanej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a ww. ustawy. W rozpoznawanej sprawie wystąpiły tego rodzaju wady i uchybienia, które skutkowały uchyleniem zaskarżonej decyzji. Kontroli Sądu podlegała decyzja Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia (...)maja 2019 r., utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia (...) marca 2019 r., nakazującą zwrot środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres sprawozdawczy lipiec 2015 r. w kwocie 45.329,02 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Materialnoprawną podstawę decyzji stanowią przepisy art. 26a ust. 1a1 pkt 3 i ust. 1a2, art. 26a ust. 11 pkt 1, art. 49e ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 511 ze zm.). Miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przysługuje pracodawcy po spełnieniu warunków określonych w art. 26a-26c ustawy o rehabilitacji. Stosownie do art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ww. ustawy, miesięczne dofinansowanie nie przysługuje, jeżeli miesięczne koszty płacy zostały poniesione przez pracodawcę z uchybieniem terminów, wynikających z odrębnych przepisów, przekraczającym 14 dni, z zastrzeżeniem ust. 1a2. Na podstawie art. 26a ust. 1a2 kwota miesięcznych należnych składek, o których mowa w art. 2 pkt 4a, opłaconych z uchybieniem terminu, o którym mowa w ust. 1a1 pkt 3, nie może przekroczyć wysokości 2% składek należnych za dany miesiąc. Jak stanowi art. 26a ust. 11 pkt 1 ustawy o rehabilitacji, w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w wyniku kontroli albo analizy dokumentów zgromadzonych przez Fundusz lub danych, o których mowa w art. 49c, Prezes Zarządu Funduszu wydaje decyzję nakazującą zwrot wypłaconego dofinansowania w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości. Zgodnie z art. 49e ust. 1 ustawy o rehabilitacji, środki Funduszu podlegają zwrotowi w kwocie wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej w nadmiernej wysokości lub ustalonej w wyniku kontroli w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości, określonej w drodze decyzji nakazującej zwrot wypłaconych środków wraz z odsetkami naliczonymi od tej kwoty, od dnia jej otrzymania, w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Stosownie do art. 49e ust. 2 ww. ustawy, zwrotu, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wezwania do zapłaty lub ujawnienia okoliczności powodujących obowiązek zwrotu. Wskazać należy, że koszty płacy oznaczają, zgodnie z art. 2 pkt 4a ustawy o rehabilitacji, wynagrodzenie brutto oraz finansowane przez pracodawcę obowiązkowe składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe naliczone od tego wynagrodzenia i obowiązkowe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Za terminowo poniesione koszty płacy uznaje się te, które zostały poniesione w terminach wynikających odpowiednio z przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (wynagrodzenie), z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (należności składkowe) oraz z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń). W niniejszej sprawie kwestią sporną jest terminowość opłacenia należności składkowych. Wskazać zatem trzeba, że zgodnie z art. 47 ust. 1 u.s.u.s., płatnik składek przesyła w tym samym terminie deklarację rozliczeniową, imienne raporty miesięczne oraz opłaca składki za dany miesiąc, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2a i 2b, nie później niż: 1) do 10 dnia następnego miesiąca – dla osób fizycznych opłacających składkę wyłącznie za siebie; 2) do 5 dnia następnego miesiąca – dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych; 3) do 15 dnia następnego miesiąca – dla pozostałych płatników. Stronę obowiązywał zatem przy opłacaniu należności składkowych termin wskazany w art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. Szczegółowe zasady i tryb postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych określa w niniejszej sprawie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 78, poz. 465), mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie na mocy przepisu § 32 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1831) – zgodnie z którym do wpłat dokonanych przed dniem wejścia w życie rozporządzenia, a więc przed dniem 1 stycznia 2018 r., stosuje się przepisy dotychczasowe. Należy mieć na uwadze, iż zgodnie z § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r., Zakład dokonuje rozliczenia dokonanej przez płatnika składek wpłaty na koncie płatnika i zaewidencjonowania danych na koncie ubezpieczonego za dany miesiąc kalendarzowy na podstawie deklaracji oraz raportów lub deklaracji korygującej i raportów korygujących, zgodnie z oznaczeniem dokonanym przez płatnika składek na dokumencie płatniczym, o którym mowa w art. 47 ust. 4a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, z uwzględnieniem § 3 ust. 4 i § 25. Przy wykładni przepisów krajowych, w tym powołanego art. 2 pkt 4a ustawy o rehabilitacji, należy uwzględnić treść przepisów unijnych, zezwalających na udzielanie tego rodzaju pomocy przepisami krajowymi. Zauważyć trzeba, że art. 33 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187/1) – wskazuje, że za koszty kwalifikowalne uznaje się koszty płacy w danym okresie zatrudnienia pracownika niepełnosprawnego. Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy, stwierdzić trzeba, że wbrew stanowisku Prezesa PFRON, przepisy dotyczące dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych jednoznacznie wiążą koszty płacy z zatrudnieniem konkretnego pracownika niepełnosprawnego, a nie wszystkich pracowników, w tym pracowników pełnosprawnych. Organ dokonał błędnej wykładni przepisu art. 26a ust. 1a1 pkt 3 w związku z art. 2 pkt 4a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych – przyjmując, że skoro na koncie płatnika za okres objęty postępowaniem ustalono wpłaty dokonane z uchybieniem terminów, wynikających z przepisów odrębnych, przekraczającym 14 dni, to informację taką należy utożsamić ze stanem widniejącym na koncie każdego ubezpieczonego zgłoszonego w danym okresie, w tym również ze stanem widniejącym na koncie ubezpieczonych posiadających orzeczenie o stopniu niepełnosprawności. Nieterminowe ponoszenie przez pracodawcę miesięcznych kosztów płacy, o którym mowa w art. 26a ust. 1 a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, odnosi się wyłącznie do kosztów płacy pracowników niepełnosprawnych, a nie pracowników ogółem (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: z dnia 4 lipca 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 74/19, z dnia 7 czerwca 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 85/19, z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 1511/18). Tymczasem w znajdujących się w aktach sprawy pismach ZUS wskazujących sposób rozliczenia składek, przyjętych przez organ jako materiał dowodowy w sprawie, brak jest informacji, których osób dotyczą poszczególne wpłaty. Zasadnie zatem skarżąca spółka podniosła, że organ nie otrzymał od ZUS informacji, za których ubezpieczonych składki zostały opłacone po terminie i z tego względu nieprawidłowo uznał, że koszty płacy zostały poniesione nieterminowo w odniesieniu do wszystkich osób niepełnosprawnych, objętych wnioskiem o dofinansowanie. Reasumując, postępowanie poprzedzające wydanie kontrolowanej decyzji zostało przeprowadzone bez dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, a zatem z naruszeniem art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. W niniejszej sprawie zabrakło w materiale dowodowym danych odnoszących się do konkretnych pracowników niepełnosprawnych, którym według organu pracodawca nie pokrył kosztów płacy (należności składkowych) we wskazanym w przepisach terminie. Organ winien zatem uzyskać dowód oraz odnieść się do niego w decyzji na okoliczność, że koszty płacy za osoby niepełnosprawne zostały poniesione po wymaganym terminie. Dowodem takim powinna być informacja o niedopłacie za sporne miesiące na indywidualnym koncie ZUS każdej z osób niepełnosprawnych, objętych wnioskiem o dofinansowanie. Ponownie rozpoznając sprawę organ zbada przesłankę terminowości poniesienia kosztów płacy odrębnie wobec każdego z pracowników niepełnosprawnych, do których wynagrodzenia pracodawca ubiegał się o dofinansowanie. Skoro bowiem pracodawca uzyskuje dofinansowanie do wynagrodzenia konkretnego pracownika niepełnosprawnego, to w decyzji organ winien odnosić wszelkie nieprawidłowości, które ustalił, do konkretnego pracownika niepełnosprawnego, a nie do wszystkich pracowników. Z tych przyczyn, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania sądowego, obejmujących kwotę uiszczoną z tytułu wpisu sądowego od skargi, orzeczono w pkt 2 sentencji wyroku na podstawie art. 200 i art. 210 § 1 cytowanej ustawy.