V SA/Wa 1493/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska (spr.), Sędzia WSA - Sławomir Kozik, Protokolant specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi S. E. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz S. E. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 757 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną przez [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej jako Skarżąca) decyzją z dnia ... kwietnia 2013 r. nr ... Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego ... w [...] z ... maja 2012 r. nr ... wydaną w przedmiocie odmowy zmiany klasyfikacji taryfowej. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym: W dniu ... listopada 2011 r. A. działając jako przedstawiciel bezpośredni Spółki dokumentem administracyjnym ... nr ... zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar określony jako “dekodery telewizji satelitarnej – cyfrowe typ [...]". Towar ten został zaklasyfikowany do kodu TARIC 8528 71 19 00 z preferencyjną stawką celną w wysokości 9,8 % i stawką podatku VAT 23%. Przedmiotowe zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r., str. 1, ze zm.); dalej: "WKC", zostało przyjęte, a towar objęto procedurą dopuszczenia do obrotu według kodu TARIC zadeklarowanego przez zgłaszającego. Następnie wnioskiem z ... listopada 2011 r. Spółka zwróciła się o zmianę klasyfikacji taryfowej w odniesieniu do towaru w postaci dekoderów telewizji satelitarnej-cyfrowe typ [...] i zastosowanie jako prawidłowego kodu 8528 71 15 00 z 0% stawką celną. Na poparcie swojego żądania przedłożyła WIT – [...] z dnia [...] listopada 2011 r. wydany na identyczny towar jak objęty przedmiotowym wnioskiem z przypisanym kodem TARIC 8528 71 15. Decyzją z ... maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego ... w .... po analizie zebranego materiału dowodowego stwierdził, iż kwota długu celnego została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w kwocie prawnie należnej i brak jest podstaw do jej korygowania. Mając na uwadze brzmienie kodu CN 8528 71 15 zawarte w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 284 z 31.10.2010) organ I instancji orzekł, że dekodery telewizji satelitarnej-cyfrowe typ [...] importowane przez Spółkę, składające się z mikroprocesora, tunera wideo, nie posiadające modemu wbudowanego wewnątrz urządzenia, a wykorzystujące zewnętrzny modem dostępu do Internetu, zostały prawidłowo zaklasyfikowane do kodu CN 8528 71 19 00 Wspólnej Taryfy Celnej. Pismem z ... czerwca 2012 r. Spółka wniosła odwołanie od ww. decyzji domagając się uchylenia jej w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby zaskarżoną decyzją z ... kwietnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego ... w W. z ... maja 2012. W uzasadnieniu organ II instancji przyznał, iż celem Porozumienia ITA jest umożliwienie dokonywania obrotu produktami technologii informatycznej bez stosowania obciążeń wiążących się z cłami i innymi opłatami. Jednocześnie zaznaczył jednak, że błędne jest stanowisko Spółki jakoby ustalenia zawarte w raporcie zespołu orzekającego Światowej Organizacji Handlu (WTO), przyjętym w następstwie skargi wniesionej przez niektóre kraje do WTO przez Organ Rozstrzygania Sporów WTO (DSB - Dispute Settlement Body) w dniu [...] września 2010r. ([...], [...], [...]), odnośnie zawężającego definiowania w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej i rozumienia pojęcia "modem" (uznania za modem wyłącznie modemu telefonicznego), winny mieć swoje przełożenie na szersze traktowanie tego terminu, tj. jako technologię umożliwiająca wymianę informacji z Internetem. Następnie Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż zalecenia zawarte w decyzjach wydawanych przez DSB mogły mieć wyłącznie skutek przyszły bowiem ich wprowadzenie wymagało dostosowania obowiązujących przepisów wspólnotowych do zobowiązań międzynarodowych Unii Europejskiej wynikających z układu GATT z 1994r. Słuszność powyższego potwierdza sam fakt wydania, dopiero w 2011 r., rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) Nr 620/2011 z dnia 24 czerwca 2011 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 166 z 25.06.2011 r.) i dokonania przez Komisję Europejską korekt zapisów w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, polegającej na skreśleniu Not wyjaśniających dla kodów CN 8528 71 13, 8528 71 19 oraz 8528 71 90 (Dz. Urz. UE C 185 z 25.06.2011 r.), wprowadzonych do ww. publikacji przez ogłoszenie ich treści w Dz. Urz. UE C 112 z 07.05.2008 r. Organ odwoławczy podkreślił, że zmiany wprowadzone ww. rozporządzeniem wykonawczym weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r. i nie obowiązują z mocą wsteczną ani nie stanowią wytycznych interpretacyjnych z mocą wsteczną. Opierając się na powyższych wyjaśnieniach należało w ocenie organu odwoławczego uznać, iż klasyfikacja spornych set-top boksów winna być przeprowadzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zgłoszenia towarów do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu, czyli w dniu 3 listopada 2011 r. Za podstawę rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy należało zatem przyjąć rozporządzenie Komisji (WE) Nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Dokonując oceny prawidłowości klasyfikacji towarów importowanych przez Spółkę organ odwoławczy wskazał, iż kwestią sporną jest uznanie, czy dekoder o kodzie producenta [...] zawierający tuner wideo oraz mikroprocesor, nie posiadający modemu telefonicznego ale wykorzystujący technologię Ethernet umożliwiającą dostęp do sieci Internet oraz posiadający funkcjonalność dwukierunkowej wymiany informacji, winien być klasyfikowany do kodu: - TARIC 8528 71 15 00 obejmującego aparaturę odbiorczą dla telewizji, nawet zawierającą aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku lub obrazu, nieprzeznaczoną do włączania wyświetlacza lub ekranu wideo, zawierającą tuner wideo i wyposażoną w urządzenia oparte na mikroprocesorach, zawierającą modem dostępu do Internetu i posiadającą funkcję wymiany interaktywnej, nadającą się do odbioru sygnałów telewizyjnych ("set-top boksy z funkcją komunikacyjną") – stanowisko Spółki prezentowane w odwołaniu, czy też do kodu - TARIC 8528 71 19 00 właściwego dla pozostałej (czyli innej niż wcześniej wymienionej w podpozycji 8528 71) aparatury odbiorczej dla telewizji, nawet zawierającej aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku lub obrazu, nieprzeznaczonej do włączania wyświetlacza lub ekranu wideo, zawierającej tuner wideo – stanowisko organu celnego I instancji. Organ – mając na uwadze, iż spór dotyczy klasyfikacji towaru do właściwego kodu: CN tej samej podpozycji 8528 71 (kod CN 8528 71 15 albo kod CN 8528 71 19) – uznał, że klasyfikacja winna być przeprowadzona z zastosowaniem reguły 6 ORINS. Sporna jest natomiast kwestia spełnienia przez importowany towar kryterium występowania w tym urządzeniu modemu dostępu do Internetu. Z uwagi na brak w Taryfie celnej definicji pojęć “modem" oraz “modem dostępu do Internetu" organ II instancji oparł się na publikacji ... - Ilustrowany leksykon teleinformatyka, IDG Warszawa, 2001. s. 70 i s. 135 i wskazał, iż nie może być mowy o jednoznaczności czy porównywalności ich zakresów (modem - urządzenie do konwersji sygnałów, Ethernet - technologia przekazu sygnałów). Wobec tego w interpretacji zapisu dotyczącego kodu CN 8528 71 13 w brzmieniu "modem dostępu do Internetu" należy korzystać z jego wykładni językowej. Organ zaznaczył przy tym, iż powyższa teza znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki: WSA we Wrocławiu z 4 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wr 27/11 oraz WSA w Gdańsku z 22.12.2011 r., sygn. akt III SA/Gd 453/11. Tym samym w ocenie organu II instancji nie można było uznać za słuszne stanowiska Spółki, iż technologia Ethernet jest uznana za równoważną modemowi. Następnie organ II instancji odwołując się do dowodów zgromadzonych w sprawie wskazał, że zarówno dane techniczne ujęte w specyfikacji dekodera [...] (m.in. port Ethernet, umożliwiający dostęp do Internetu), opisy gniazd podane w przewodniku użytkownika i instrukcji instalacji (gniazdo Ethernet - do podłączenia modemu zewnętrznego Livebox tp) oraz wyjaśnienia Spółki (technologia Ethernet umożliwia, dzięki swojej funkcjonalności, dostęp do sieci Internet) jednoznacznie potwierdzają, że przedmiotowy towar nie został wyposażony w modem (urządzenie/części realizujące funkcję konwersji sygnałów). Wyposażenie urządzenia w gniazdo Ethernet nie oznacza bowiem, że dekoder ten realizuje funkcję modulowania sygnału internetowego (funkcję tę spełnia modem zewnętrzny - Livebox tp, przyłączany do spornego dekodera za pomocą przewodu Ethernet, znajdującego się na jego wyposażeniu). Kryterium dotyczące występowania modemu w przedmiotowym towarze, decydujące o możliwości jego zaklasyfikowania do kodu CN 8525 71 15, nie zostało więc spełnione. Podsumowując organ II instancji wskazał zatem, że analiza materiału dowodowego przeprowadzona pod kątem ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru w oparciu o zasady określone regułą 1 i 6 ORINS dała podstawę do wykluczenia dekodera [...] z kodu CN 8528 71 15. Sporny towar winien być klasyfikowany w kolejnej najbardziej charakterystycznej podpozycji, czyli do kodu CN 8528 71 19. W skardze – skierowanej w dniu ... kwietnia 2013 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie - Skarżąca wniosła o uchylenie ww. decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych i połączenie spraw wymienionych w skardze w celu ich łącznego rozpoznania. Skarżąca podniosła zarzuty naruszenia następujących przepisów: - podpozycji 8528 71 15 Taryfy celnej oraz reguł 1 i 6 ORiNS poprzez błędną klasyfikację taryfową importowanych set-top boksów wynikającą z błędnej wykładni przepisów Taryfy celnej, a w konsekwencji określenie należności celnych w nieprawidłowej wysokości; - art. 236 oraz 78 ust. 3 WKC oraz art. 67 ust. 1 Prawa celnego poprzez odmowę zwrotu nienależnie wpłaconych należności celnych oraz wypłaty odsetek od tych należności w sytuacji, gdy nienależna wpłata wynikała z błędnej praktyki organów celnych, z powodu której Skarżąca klasyfikowała dekodery do nieprawidłowego kodu CN Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 listopada 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 1246/13, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia ... maja 2012 r. oraz orzekł o kosztach sądowych. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że w rozpoznawanej sprawie sporne jest, czy dla uznania, że spełniona została cecha "zawierania modemu dostępu do Internetu, warunkująca zaklasyfikowanie towaru do kodu 8528 71 15 00 Wspólnej Taryfy Celnej, rozstrzygające znaczenie stanowi sama tylko możliwość dostępu do Internetu i zapewnienie interaktywności lub dwustronnej wymiany informacji – jeśli w tym przypadku cel umożliwienia dostępu do Internetu ma znaczenie dla klasyfikacji, czy też kluczowa jest zastosowana w tym celu technologia, sprowadzająca się do wbudowania w urządzenie modemu telefonicznego – jeżeli względy techniczne mają znaczenie dla klasyfikacji. W ocenie WSA, kwestię kluczową w sprawie stanowi stan prawny obowiązujący w trakcie rozpoznawania sprawy. Skarżąca zasadnie powoływała się bowiem na zmianę stanu prawnego w stosunku do wcześniej wydawanych przez organ rozstrzygnięć w innych postępowaniach dotyczących zmiany klasyfikacji taryfowej tożsamego towaru. W niniejszej sprawie zastosowanie miało rozporządzenie Komisji (WE) nr 620/2011 z dnia 24 czerwca 2011 r. zmieniające załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE Nr L 166 z dnia 25 czerwca 2011 r., str. 16; dalej: Rozporządzenie Nr 620/2011). W świetle nowej regulacji prawnej dotychczas obowiązujący kod taryfy celnej 8528 71 13 zastąpiono kodem [...], obejmującym aparaturę z urządzeniami opartymi na mikroprocesorach, zawierającą modem dostępu do Internetu i posiadającą funkcje interaktywnej wymiany informacji, nadającą się do odbioru sygnałów telewizyjnych (tzw. set-top boksy z funkcją komunikacyjną, w tym zawierające urządzenie wykonujące funkcję zapisu lub odtwarzania, pod warunkiem, że zachowają zasadniczy charakter set-top boksów z funkcją komunikacyjną). Sąd podniósł, że Rozporządzenie wykonawcze Nr 620/2011 nie tyle dokonywało zamiany dotychczasowego wąskiego rozumienia pojęcia "modem", ile doprecyzowało wprost jak należy interpretować to pojęcie przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej. Sąd I instancji wskazał na mający, w jego ocenie, znaczenie dla sprawy wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych [...], [...], [...] i [...], w którym stwierdzono, że Nomenklatura Scalona znajdująca się w załączniku I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE Nr L 256 z dnia 7 września 1987 r., str. 1; dalej: Rozporządzenie Nr 2658/87), zmieniana kolejnymi rozporządzeniami, nie definiuje pojęcia "modem" i "dostęp do Internetu". Sąd stwierdził, że rozstrzygnięcie to odnosi się wprawdzie do stanu faktycznego dotyczącego spraw badanych wg stanu prawnego przed wejściem w życie wskazanej zmiany Taryfy celnej, jednakże w kontekście tożsamości sprowadzanego towaru prezentowana w tym orzeczeniu wykładnia uprzedniego kodu [...] również potwierdza stanowisko strony skarżącej. Trybunał wyjaśnił, iż Uwagi (noty) wyjaśniające z dnia 7 maja 2008 r., obowiązujące w chwili dokonania przywozu spornego w postępowaniu głównym, zawierają wyjaśnienia co do rodzajów urządzeń, które mogą zostać uznane za modemy w rozumieniu podpozycji 8528 71 13, oraz co do cech charakterystycznych, jakie powinny posiadać te urządzenia, aby można było uznać, że umożliwiają one dostęp do Internetu i interaktywną wymianę informacji. Przyczyniają się zatem w znaczący sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji, nie posiadając przy tym wiążącej mocy prawnej. Jeżeli zaś okaże się, iż uwagi te są sprzeczne z brzmieniem pozycji CN i uwag do sekcji lub działów, powinny zostać pominięte. Trybunał uznał, że powołane uwagi wyjaśniające prowadzą do zbyt zawężającej wykładni pojęcia "modem" w rozumieniu pozycji 8528 71 13 CN. Sąd I instancji podniósł, że Trybunał w powołanym wyroku stwierdził, iż CN powinna być interpretowana w ten sposób, że zaklasyfikowanie danego towaru do podpozycji 8528 71 13 modem dostępu do Internetu oznacza, iż jest to urządzenie, które jest w stanie samodzielnie, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu, umożliwić dostęp do Internetu i zapewnić interaktywność i dwukierunkowość. Zatem już tylko możliwość dostępu do Internetu, a nie zastosowana w tym celu technika, ma znaczenie dla celów klasyfikacji do rzeczonej podpozycji. W związku z powyższym za zasadne WSA uznał stanowisko skarżącej, że skoro w ocenie TS tożsame urządzenia importowane przed 1 lipca 2011 r. należało zakwalifikować do kodu 8528 71 13, to tym bardziej uznać należy, iż po zmianie Taryfy celnej mającej na celu zwolnienie od cła tychże towarów kodem Taryfy celnej dla set – top boksów z funkcją komunikacyjną jest kod 8528 71 15. Odnosząc się do Wiążącej Informacji Taryfowej z dnia [...] listopada 2011 r. o numerze [...] Taryfy Celnej, zgodnie z którą dekodery należy klasyfikować do kodu 8528 71 15 Taryfy celnej WSA wyjaśnił, że informacja ta nie jest wiążąca w przedmiotowej sprawie. Dokument ten nie może być bowiem uznany za dowód w sprawie, ponieważ stosownie do przepisów art. 12 ust. 2 WKC wiążąca informacja taryfowa zobowiązuje organy celne jedynie w odniesieniu do towarów, dla których formalności zostały dokonane po dniu, w którym informacja została przez nie wydana. Za zasadne zatem uznano stanowisko organu, iż spółka nie może wywodzić korzystnych dla siebie skutków prawnych w związku z uzyskaniem WIT z [...] listopada 2011 r., w stosunku do zgłoszeń celnych, które dokonane zostały przed datą wydania tej decyzji. Sąd I instancji stwierdził, że organy obu instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjęły nieaktualne Rozporządzenie wykonawcze Nr 861/2010, co stanowiło istotne naruszenie prawa, skutkujące nieprawidłową oceną wniosku dotyczącego zmiany klasyfikacji taryfowej importowanych set-top-boksów. Nowelizacja Rozporządzenia wykonawczego Nr 620/2011 weszła w życie z dniem 1 lipca 2011 r., zatem dokonując oceny wniosku skarżącej organy winny przyjąć szerszą definicję "modemu". Sąd wskazał ponadto, że organy nie wyjaśniły w zasadzie czego dotyczył wniosek skarżącej inicjujący postępowanie w sprawie. Organ orzekał w zakresie zmiany klasyfikacji taryfowej towaru, jednakże jego ocenie umknęło, iż w toku postępowania skarżąca zgłaszała również żądania w zakresie ewentualnego zwrotu nadpłaconych należności celnych. Okoliczność ta znajdowała wprawdzie odzwierciedlenie w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, jednakże ewentualne rozstrzygnięcie w tym przedmiocie nie stanowiło części decyzji. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożył Dyrektor Izby Celnej w [...] zaskarżając powyższe orzeczenie w całości oraz domagając się jego uchylenia w całości i oddalenia skargi, ewentualnie uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 grudnia 2014r. sygn. akt I GSK 351/14 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie. W uzasadnieniu swojego wyroku NSA wskazał - odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. - że trafnie podniesiono w skardze kasacyjnej, iż w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji nie wskazał, z naruszeniem których przepisów postępowania administracyjnego doszło do wydania kontrolowanej decyzji. W odniesieniu natomiast do zarzuconego naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd I instancji jednoznacznie stwierdził, że organy za podstawę prawną rozstrzygnięcia przyjęły nieaktualne Rozporządzenie Nr 861/2010, co - w ocenie tego Sądu - stanowi istotne naruszenie prawa, skutkujące nieprawidłową oceną wniosku o zmianę klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z tym stanowiskiem, podnosząc, że - zgodnie z art. 12 ust. 1 Rozporządzenia Nr 2658/87 - Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz ze stawkami celnymi zgodnie z art. 1 jako wynik środków przyjętych przez Radę lub Komisję. Wspomniane rozporządzenie jest publikowane nie później niż dnia 31 października w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się je od dnia 1 stycznia roku następnego. Przyjęte na mocy ww. przepisu Rozporządzenie Nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniające załącznik I do Rozporządzenia Nr 2658/87 weszło w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W zmienionym załączniku pod kodem CN 8528 71 13 wyszczególniono: "aparatura z urządzeniami opartymi na mikroprocesorach, zawierająca modem dostępu do Internetu i posiadająca funkcję wymiany interaktywnej, nadająca się do odbioru sygnałów telewizyjnych (set-top boksy z funkcja komunikacyjną". Niewątpliwie załącznik I do Rozporządzenia Nr 2658/87 - przyjęty powołanym Rozporządzeniem Nr 861/2010 - został zmieniony Rozporządzeniem wykonawczym Nr 620/2011 z dnia 24 czerwca 2011 r., które weszło w życie z dniem 1 lipca 2011 r. (art. 2). Akt ten nie uchylał jednak rozporządzenia wydanego na podstawie art. 12 Rozporządzenia Nr 2658/87, a jedynie zmieniał załącznik I do tego Rozporządzenia w części drugiej sekcji XVI. I tak, w dziale 85 skreślono wiersz dla kodu CN 8528 71 13 a dodano wiersz dla kodu CN 8528 71 15 w brzmieniu: "aparatura z urządzeniami opartymi na mikroprocesorach, zawierająca modem dostępu do Internetu i posiadająca funkcje interaktywnej wymiany informacji, nadająca się do odbioru sygnałów telewizyjnych (tak zwane "set-top boxy z funkcja komunikacyjną", w tym zawierające urządzenia wykonujące funkcje zapisu lub odtwarzania, pod warunkiem, że zachowują zasadniczy charakter set-top boxu z funkcją komunikacyjną)". Poza sporem w dacie zgłoszenia celnego ([...] listopada 2011 r.) obowiązywał załącznik I do Rozporządzenia Nr 2658/87, przyjęty od dnia 1 stycznia 2011 r. Rozporządzeniem Nr 861/2010 - zmieniony z dniem 1 lipca 2011 r. Rozporządzeniem wykonawczym Nr 620/11. Wprawdzie w podstawie prawnej zaskarżonej do Sądu I instancji decyzji organ powołał jedynie Rozporządzenie Nr 861/2010, jednakże w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano na zmianę dokonaną Rozporządzeniem wykonawczym Nr 620/11. Ponadto nie budzi wątpliwości, że przedmiotem rozważań organu była taryfikacja do kodu CN 8528 71 15, w brzmieniu nadanym wprowadzoną zmianą. Tak więc - jak trafnie podniósł autor skargi kasacyjnej - nie można zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że w sprawie organ zastosował nieobowiązujący stan prawny. W konsekwencji stwierdzenia, że to wadliwie przyjęty stan prawny sprawy skutkował nieprawidłową oceną wniosku o zmianę klasyfikacji taryfowej importowanego towaru - zdaniem NSA - Sąd I instancji w istocie nie dokonał oceny zasadności odmowy taryfikacji importowanego towaru do kodu CN 8528 71 15. Tymczasem - skoro organy zastosowały właściwe przepisy – należało ocenić merytorycznie rozstrzygnięcie administracyjne. Tym samym – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - zarzut naruszenia prawa materialnego - sformułowany w pkt II petitum skargi kasacyjnej - przez błędną klasyfikację taryfową towaru - jako przedwczesny - jest nietrafny. NSA wskazał przy tym, że poza sporem między stronami pozostaje, że w kwestii wykładni pojęcia "modem dostępu do Internetu" - mimo skreślenia kodu CN 8528 71 13 i dodania kodu CN 8528 71 15 - aktualność zachowuje stanowisko wyrażone przez TSUE w powoływanym wyroku z dnia 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych [...], [...], [...], [...]. Przypomnieć należy, że Trybunał Sprawiedliwości przesądził, że modem dostępu do Internetu oznacza urządzenie, które jest w stanie samodzielnie, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu, umożliwić dostęp do Internetu i zapewnić interaktywność i dwukierunkowość i sama tylko możliwość dostępu do Internetu, a nie zastosowana w tym celu technika, ma znaczenie dla celów klasyfikacji. Naczelny Sąd Administracyjny konkludując wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd I instancji rozważy, czy poczyniono ustalenia faktyczne w zakresie wystarczającym do rozstrzygnięcia kwestii taryfikacji do kodu CN 8528 71 15 bądź CN 8528 71 19 - z uwzględnieniem przedstawionego znaczenia modemu dostępu do Internetu. Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie wskazać należy, że Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę miał na uwadze, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 19 grudnia 2014 r., sygn. akt I GSK 351/14 uchylił wyrok tut. Sądu z 13 listopada 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 1246/13 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Sąd rozpoznając ponownie niniejszą sprawę na podstawie art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) pozostawał związany oceną prawną oraz wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w powyżej opisanym wyroku NSA. Podkreślić należy, że wykładnia prawa i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie nie tylko sąd, lecz także organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także strony postępowania. Art. 190 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić wykładni prawa dokonanej przez NSA w jego wcześniejszym orzeczeniu, gdyż są nimi związane. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziło do niespójności działania systemu władzy publicznej. Związanie oceną prawną wyrażoną w wyroku (uzasadnieniu orzeczenia) NSA oraz wynikającymi z niej wskazaniami co do dalszego postępowania oznacza, że organ nie może formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz obowiązany jest do podporządkowania się jemu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (patrz: wyrok NSA z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 451/08, LEX nr 526493; z dnia 23 września 2009 r., sygn. akt I FSK 494/09, LEX nr 594010). Mając na uwadze powyższe Sąd zobligowany był do przyjęcia i zastosowania wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym już wyroku z 19 grudnia 2014 r. o sygn. akt I GSK 351/14. NSA uwzględniając skargę kasacyjną wskazał, że Sąd I instancji - z uwagi na wadliwie przyjęty stan prawny sprawy - w istocie nie dokonał oceny zasadności odmowy taryfikacji importowanego towaru do kodu CN 8528 71 15, podczas gdy - skoro organy zastosowały właściwe przepisy - należało zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne ocenić merytorycznie. NSA wskazał przy tym, że poza sporem między stronami pozostaje, że w kwestii wykładni pojęcia "modem dostępu do Internetu" - mimo skreślenia kodu CN 8528 71 13 i dodania kodu CN 8528 71 15 - aktualność zachowuje stanowisko wyrażone przez TSUE w powoływanym wyroku z dnia 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych [...], [...], [...], [...]. NSA przypomniał przy tym, że Trybunał Sprawiedliwości przesądził, że modem dostępu do Internetu oznacza urządzenie, które jest w stanie samodzielnie, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu, umożliwić dostęp do Internetu i zapewnić interaktywność i dwukierunkowość, a tym samym sama tylko możliwość dostępu do Internetu, a nie zastosowana w tym celu technika, ma znaczenie dla celów klasyfikacji. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2004 r. stwierdził, że Sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę rozważy, czy poczyniono ustalenia faktyczne w zakresie wystarczającym do rozstrzygnięcia kwestii taryfikacji do kodu CN 8528 71 15 bądź CN 8528 71 19 - z uwzględnieniem przedstawionego znaczenia modemu dostępu do Internetu. Sąd ponownie rozpoznając sprawę, dokonując analizy akt administracyjnych, uwzględniając przy tym wskazaną wyżej wykładnię dokonaną przez NSA, dokonał analizy zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] pod kątem wskazanym w wyroku NSA z dnia 19 grudnia 2014r. Tut. Sąd miał również na uwadze wyroki, jakie zapadły przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w analogicznych sprawach, wskazując np. na wyroki sygn. akt I GSK 109/14, I GSK 271/14 oraz I GSK 455/14 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - www.orzeczenia.nsa.gov.pl), które stanowiły podstawę do ponownego orzekania w sprawach rozpoznawanych w dniu 14 stycznia 2016 r. (odpowiednio o sygn. akt V SA/Wa 524/15, V SA/Wa 1288/15, V SA/Wa 621/15), czy też w sprawach sygn. akt I GSK 1717/13, I GSK 1715/13, I GSK 1512/13 (dostępne tamże) itd. – w wyniku których rozpoznawano sprawy w dniu 11 stycznia 2016 r. Z urzędu tut. Sądowi znana jest też treść decyzji, jaką wydał Dyrektor Izby Celnej w [...] a która została dołączona do akt sprawy V SA/Wa 3286/14 na rozprawie w dniu 11 stycznia 2016 r., gdzie w analogicznej sprawie Dyrektor Izby Celnej dopuścił dowód z opinii biegłego, a nadto strona złożyła własną opinię, której wnioski końcowe były zbieżne z opinią biegłego. Powyższe spowodowało, że w sprawie zapadła decyzja uwzględniająca wniosek o zwrot należności celnych. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem postępowania przed organami celnymi był wnioskowany przez spółkę zwrot należności celnych wraz z odsetkami z tytułu importu dekoderów [...], które według spółki powinny były być zaklasyfikowane do kodu TARIC 8528 71 15 00 (z zerową stawką celną), a nie jak wskazała w zgłoszeniu celnym – do kodu TARIC 8528 71 19 00 (z preferencyjną stawką celną w wysokości 9,8%). Wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby, stan faktyczny ustalony w postępowaniu celno-podatkowym został ustalony w sposób niepełny. Strony postępowania są zgodne, że przedmiotem importu był dekoder [...], zawierający tuner wideo oraz mikroprocesor, nieposiadający modemu telefonicznego ale wykorzystujący technologię Ethernet umożliwiającą dostęp do sieci Internet oraz posiadający funkcjonalność dwukierunkowej wymiany informacji. Wskazując na powyższe elementy tego urządzenia nadal sporne pozostaje ustalenie jego właściwości. Sąd mianowicie zauważa, że każda ze stron postępowania wskazuje na inne cechy i właściwości tego urządzenia. Organ podaje, że nie kwestionuje, iż podłączane do telewizora urządzenie [...] umożliwia odtwarzanie wideo i dźwięku oraz przeglądanie stron internetowych wykorzystując do tego celu gniazdo Ethernet. Jednakże stwierdza, że realizacja tych zadań jest możliwa włącznie wtedy, gdy do urządzenia zostanie podłączony Livebox tp za pomocą przewodu Ethernet znajdującego się na wyposażeniu (zaskarżona decyzja) lub zainstaluje się kartę sieciową zapewniająca łączność z medium transmisyjnym (skarga kasacyjna). Innymi słowy Dyrektor Izby stwierdza, że platforma sprzętowa i oprogramowanie, opisane w specyfikacji technicznej urządzenia [...] potwierdza, że urządzenie to nie zawiera układu, który byłby zdolny tak przekształcić sygnał dostarczony przez dostawcę usługi "Internet" czy "wideo na żądanie", aby urządzenie mogło spełnić funkcje, do których zostało skonstruowane. Powyższe oznacza, że sporne urządzenie nie zawiera w sobie ani modemu, ani innego podzespołu, który zapewniałby bezpośredni dostęp do Internetu. Zatem nie zostało spełnione zarówno kryterium dotyczące występowania modemu w przedmiotowym urządzeniu, jak również kryterium możliwości dostępu do Internetu. Natomiast Skarżąca wskazuje, że przedmiotowe dekodery są urządzeniami przeznaczonymi do dekodowania sygnałów telewizyjnych (telewizji naziemnej cyfrowej lub satelitarnej) oraz umożliwiają użytkownikowi dostęp do sieci Internet poprzez zastosowaną technologię Ethernet. Stwierdziła także, że technologia Ethernet umożliwia, dzięki swojej funkcjonalności, dostęp do sieci Internet, jak również zapewnia dwukierunkową wymianę danych. Dyrektor Izby wskazał, iż w przypadku sieci Ethernet karta sieciowa umożliwia połączenie do sieci i zapewnia pośrednictwo pomiędzy komputerem a fizycznym medium transmisyjnym. Natomiast na podstawie dostępnych informacji stwierdził, że urządzenie to nie zawiera układu, który byłby zdolny tak przekształcić sygnał dostarczony przez dostawcę usługi "Internet" czy "wideo na żądanie", aby mogło spełnić funkcje, do której zostało skonstruowane. Mając powyższe na względzie trzeba wskazać, że wyjaśnienie tzw. "spornej kwestii" wymaga odpowiedzi na pytanie czy przedmiotowe urządzenia zawierały tzw. "modem dostępu do Internetu", w znaczeniu nadanym przez wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych [...], [...], [...] i [...]. W wyroku tym, będącym odpowiedzią na zadane pytania prejudycjalne dotyczące podobnego problemu, TS wyraził pogląd, że należy pominąć Notę wyjaśniającą do CN, która wprowadzała zbyt zawężającą wykładnię pojęcia "modem" w rozumieniu pozycji 8528 71 13 CN. Trzeba podkreślić, że po powyższym wyroku TSUE klasyfikacja towarowa winna być dokonana jedynie na podstawie uwag do sekcji lub działów CN, z pominięciem treści zakwestionowanej Noty wyjaśniającej. Jak to wskazał NSA w swoim wyroku z dnia 19 grudnia 2014 r. poza sporem między stronami pozostaje, że w kwestii wykładni pojęcia "modem dostępu do Internetu" - mimo skreślenia kodu CN 8528 71 13 i dodania kodu CN 8528 71 15 - aktualność zachowuje stanowisko wyrażone przez TSUE w powoływanym wyroku z dnia 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych [...], ..., [...]. Przypomnieć należy, że Trybunał Sprawiedliwości przesądził, że modem dostępu do Internetu oznacza urządzenie, które jest w stanie samodzielnie, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu, umożliwić dostęp do Internetu i zapewnić interaktywność i dwukierunkowość. Sama tylko możliwość dostępu do Internetu, a nie zastosowana w tym celu technika, ma znaczenie dla celów klasyfikacji. W konsekwencji, ponieważ podstawę klasyfikacji towaru stanowiła Reguła 6. ORINS, organy orzekające winny były zbadać czy towar spełniał trzy kryteria "podpozycji czterokreskowej", decydujących o zaklasyfikowaniu towaru do podpozycji 8528 71 15 WTC, tj. czy posiadał wbudowany tuner wideo dla cyfrowej telewizji naziemnej oraz telewizji satelitarnej; czy użyta technologia umożliwiała, dzięki swej funkcjonalności, dostęp do sieci Internet, jak również zapewniała dwukierunkową wymianę danych, a także czy importowany towar spełniał tzw. kryterium "występowania" modemu dostępu do Internetu. Tylko bowiem łączne spełnienie tych przesłanek pozwala na zaklasyfikowanie importowanego towaru do podpozycji 8528 71 15 CN. Ustaleń w zakresie taryfikacji towaru może dokonać jedynie organ celny, co podlega z kolei kontroli sądu administracyjnego. W sprawie natomiast sporna jest właściwość importowanych urządzeń na dzień dokonania zgłoszenia celnego. Mianowicie, czy te urządzenia - po pierwsze - posiadają modem w sensie określonym powyższym wyrokiem TS, a po drugie, czy urządzenia te posiadają zdolność samodzielnego umożliwienia dostępu do Internetu, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu. Powyższe zdaniem Sądu winno zostać wykazane opinią biegłego specjalizującego się w tego typu urządzeniach. Na podstawie akt sprawy brak jest możliwości przyznania przez sąd racji jednej ze stron, gdyż stanowiska tych stron w zakresie właściwości urządzenia są ze sobą skrajnie sprzeczne. Trzeba bowiem podkreślić, że ustalenia w zakresie właściwości urządzeń nie wchodzą w zakres wykładni czy też stosowania prawa, a odnoszą się do stanu faktycznego, który w niniejszej sprawie nie został w pełni ustalony. Sąd stoi na stanowisku, że akta sprawy nie pozwalają na samodzielne ustalenie charakteru spornych urządzeń, gdyż to ustalenie obecnie wykracza poza granice określone w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej :O.p.), wyrażającego zasadę prawdy materialnej. Ustalenie to wymaga zasięgnięcia opinii specjalisty z danej dziedziny. Jak wcześniej zostało wskazane, zaklasyfikowanie importowanego towaru do podpozycji 8528 71 15 CN jest uzależnione od wykazania, że towar ten jest wyposażony w urządzenie mogące obiektywnie i samodzielnie umożliwić dostęp do Internetu. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby naruszył przepis art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając ponownie sprawę Dyrektor Izby uwzględni powyższe stanowisko Sądu i powoła biegłego lub też, jeżeli uzna to za właściwe, skorzysta z opinii już wydanej w innej analogicznej sprawie, w celu ustalenia właściwości spornego towaru. Jeżeli zdecyduje o powołaniu biegłego, to Sąd przypomina o konieczności poinformowania Skarżącej, zgodnie z art. 190 § 1 O.p., o przeprowadzeniu dowodu. Następnie po przeprowadzeniu dowodu z opinii wyda stosowaną w sprawie decyzję, o której mowa w art. 233 § 1 O.p. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa materialnego Sąd stwierdza, że z uwagi na uchylenie zaskarżonej decyzji (wobec stwierdzenia dokonania niedostatecznych ustaleń faktycznych), zarzut ten jest przedwczesny. Merytoryczne rozpoznanie zarzutu naruszenia prawa materialnego będzie możliwe jedynie na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego. W ten sam sposób należało odnieść się do zarzutów skargi dotyczących art. 236 oraz art. 78 ust. 3 WKC oraz art. 67 ust. 1 Prawa celnego poprzez odmówienie Skarżącej prawa do wypłaty odsetek od zwracanych należności celnych. Dokonanie oceny, czy doszło do właściwego zastosowania konkretnego przepisu będzie możliwe dopiero wówczas, gdy ostatecznie zostanie ustalony stan faktyczny sprawy. Tym samym zastosowanie art. 67 Prawa celnego będzie możliwe dopiero wówczas, gdy zostanie ustalony zwrot kwoty należności celnych, a dopóki ta kwestia nie została przesądzona, rozważania na temat odsetek będą miały charakter czysto teoretyczny i wykraczają poza zakres kognicji sądów administracyjnych. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł, jak w pkt 1 wyroku. O kosztach postępowania sąd orzekł zgodnie z art. 200 i art. 206 p.p.s.a. Stosując przepis art. 206 p.p.s.a. sąd z urzędu uwzględnił okoliczność, iż przed tutejszym Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie zawisło ogółem ok. 180 spraw (do rozpoznania na dzień 10 stycznia 2016r. pozostało 142 sprawy) ze skarg skarżącej spółki w przedmiocie zwrotu należności celnych za lata 2008 – 2010. Są to sprawy tożsame w swoim stanie faktycznym, objęte jednolitą regulacją prawną, tj. Wspólnotowym Kodeksem Celnym i Wspólnotową Taryfą Celną. Zarzuty i ich argumentacja są zbieżne w poszczególnych skargach. Skargi są przygotowane przez jeden zespół prawników. Dało to podstawę do miarkowania kosztów zastępstwa prawnego. Zasadzony zwrot kosztów postępowania sądowego zawiera zwrot całego wpisu sądowego oraz jednolitą stawkę wynagrodzenia profesjonalnego pełnomocnika w kwocie 240 zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł). W ocenie sądu powyższe tym bardziej jest zasadne, że skarżącej od organu w sprawach już osądzonych uwzględniających jej skargi (ponad 30 spraw), zasądzono koszty zastępstwa profesjonalnego pełnomocnika w pełnej wysokości.