V SA/Wa 245/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska-Jóźków, Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Protokolant specjalista - Anna Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2012 r. sprawy ze skarg J. D. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W.: 1) z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; 2) z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargi W dniu [...].04.2006 r. J. D. zgłosił w dokumencie SAD nr [...] do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu, towar w postaci samochodu osobowego marki [...]. nr [...] z 2005 r. deklarując kod CN 9705 00 00 90. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in.: kopię świadectwa tytułu prawnego pojazdu, fakturę nr [...] na kwotę [...], opinię wstępną z dnia [...].11.2005 r. oraz zaświadczenie z dnia [...].04.2006 r. [...] Konserwatora Zabytków, zgodnie z którym pojazd posiada walory kolekcjonerskie w rozumieniu art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 23.07.2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, opinię techniczną sporządzoną przez J. P., a także pismo J.J. z dnia [...].01.2005 r. Przedmiotowe zgłoszenie zostało przyjęte, jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 WKC a samochód – po uprzednim zaksięgowaniu należności przywozowych – na podstawie przedstawionych w zgłoszeniu dokumentów został dopuszczony do obrotu. Następnie organ celny podjął czynności kontrolne w trybie art. 78 ust.2 WKC i ustalił, że upłynął termin do powiadomienia dłużnika o kwocie należności określonych w art. 221 ust. 3 WKC, albowiem towar został dopuszczony do obrotu [...].04.2006 r., czyli termin do powiadomienia dłużnika o kwocie długu czelnego upłynął 3 lata później. Okoliczność ta nie stanowi jednak przeszkody na potrzebę określenia kwoty: a) akcyzy, co wynika z przepisów art.22 ust.2 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym; b) podatku od towarów i usług, o czym stanowi art. 38 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym wszczęto odpowiednie postępowanie i wezwano Stronę do przedłożenia dokumentów, że importowany pojazd jest kolekcjonerskim o wartości historycznej w rozumieniu prawa celnego oraz zadeklarowanie kosztów poniesionych w związku z importem. Decyzją z dnia [...].07.2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] . określił wysokość zobowiązania w postępowaniu akcyzowym na kwotę [...] zł. W efekcie złożonego odwołania Dyrektor Izby Celnej w [...] . decyzją z dnia [...].11.2011 r. utrzymał w mocy zaskarżony akt administracyjny. Podobne rozstrzygnięcia zapadły w kwestii podatku od towarów i usług. Otóż decyzją z dnia [...].10.2011 r. określono kwotę zobowiązania podatkowego dla przedmiotowego towaru w wysokości [...] zł i stwierdzono, iż powstała różnica pomiędzy kwotą tego podatku wynikającą ze zgłoszenia celnego a kwotą należną wynosi [...] zł. W efekcie wniesionego środka zaskarżenia Dyrektor Izby Celnej w [...]. utrzymał zaskarżony akt w mocy decyzją z dnia [...].12.2011 r. W motywach wskazanych rozstrzygnięć zwrócono uwagę, że na podstawie art. 22 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym i art.38 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług dokonano – z uwzględnieniem treści art. 214 ust.1 WKC – określenia elementów kalkulacyjnych właściwych towarowi w chwili powstania długu celnego. W tym kontekście zwrócono uwagę, że przedmiotem importu był samochód osobowy przy czym Strona zaproponowała w zgłoszeniu SAD kod CN 9705 00 00 90, natomiast organy uznały, iż przedmiotowy towar winien być objęty kodem Taric 8703249000. Organy celne przyjęły, że klasyfikacja pojazdów kolekcjonerskich opiera się na pozycji 9705,uwadze 4A do działu 97 Nomenklatury Scalonej mających moc prawnie wiążącą, w przeciwieństwie do niewiążących Not Wyjaśniających do CN służących zapewnieniu jednolitej interpretacji prawa. Dodatkowo istnieją też środki jak orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości UE; szczególnie istotne są wyroki C-280/84 (Daibar) oraz C-259/97 (Clees). Uwzględniając treść Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej opartych na ww. wyrokach ETS przyjęto, iż pozycja 9705 0000 obejmuje pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu ETS nr C 200/84, a więc: - występują w ograniczonej liczbie egzemplarzy, - nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich właściwym przeznaczeniem, - są przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, - posiadają znaczną wartość, oraz - stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju. Jak podniósł ETS w ww. orzeczeniu fakt, że pojazd mechaniczny jest zasadniczo artykułem użytecznym, o stosunkowo krótkiej żywotności oraz jest przedmiotem ciągłego rozwoju technicznego, mogą mieć zastosowanie następujące warunki wstępne, leżące u podstaw powyższego orzeczenia, o ile nie pozostają one w oczywistej sprzeczności z następującymi faktami: - oryginalne pojazdy bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30-letnie oraz modele lub typy, które nie są już produkowane, - wszystkie pojazdy wyprodukowane przed 1950 r., nawet nie jeżdżące. Oprócz tego pojazdem kolekcjonerskim mogą być egzemplarze o wartości historycznej, tj.: - pojazd mechaniczny niezależnie od daty jego produkcji, który brał udział w wydarzeniu historycznym; - samochód wyścigowy, który został zaprojektowany, zbudowany i wykorzystywany wyłącznie do współzawodnictwa i osiągnął znaczące sukcesy sportowe w prestiżowych krajowych lub międzynarodowych konkursach. Reasumując, Organy celne wskazały, że w rozumieniu przepisów celnych importowany samochód nie może być zaliczony do pozycji 97 05 00 00, albowiem nie zostało spełnione kryterium wiekowe (30 lat). Pojazd został bowiem wyprodukowany w 2005 r., a w momencie zgłoszenia do procedury celnej miał zaledwie rok. Z akt sprawy nie wynika zaś aby samochód był "egzemplarzem o wartości historycznej". Odnosząc się do zarzutu dotyczącego klasyfikacji towarowej importowanego samochodu w oparciu o kryteria zawarte w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej zwrócono uwagę, że ETS wskazywał na niewiążący ich charakter, przy czym stwierdził, iż stanowią one ważny środek jednolitego stosowania Taryfy Celnej. Za zasadę ETS uznał stosowanie tych not w procesie interpretacji nomenklatury towarowej. Odstąpienie od tej zasady jest dopuszczalne jedynie wówczas gdy "nota wydaje się niezgodna ze sformułowaniem danej pozycji lub wyraźnie wykracza poza uprawnienia przyznawane Radzie Współpracy Celnej". Powyższe dyrektywy – z racji potrzeby jednolitego stosowania wspólnotowych przepisów celnych - mają zastosowanie także i w przypadku importu przedmiotowego samochodu. Zwrócono też uwagę, że stanowisko [...] Konserwatora Zabytków nie może być wiążące, albowiem organem powołanym do klasyfikowania przedmiotów zgłoszonych do odprawy celnej (do odpowiedniego kodu CN) jest właściwy organ celny. In fine rozstrzygnięć wskazano sposób wyliczenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. W skardze – żądającej uchylenia wszystkich wydanych w sprawie decyzji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, a także łącznego rozpoznania obu spraw – zwrócono uwagę, że w chwili sprowadzenia samochodu do Polski dokonano rewizji celnej, co zostało udokumentowane adnotacją w JDA SAD. Oznacza to, że potwierdzono – nie wnosząc zastrzeżeń – prawidłowość zakwalifikowania tego pojazdu do kategorii CN 97 05 00 00 – jako pojazdu kolekcjonerskiego. W tym czasie funkcjonariusz celny nie nawiązywał do obowiązywania not wyjaśniających, zwłaszcza w świetle przedłożonej dokumentacji; - bazując na postanowieniach UC w [...] . z 2006 i 2007 r. i Interpretacji Dyrektora IS w [...] . z [...].04.2008 r. zwrócono uwagę, że organy w chwili zgłoszenia celnego nie nawiązywały do treści Not Wyjaśniających. Oznacza to, że Organy celne w ogóle o nich nie wiedziały, co oznacza, że skoro "określony akt prawny nie obowiązywał właściwych organów państwowych, to nie mógł obowiązywać obywatela nie będącego profesjonalistą". Ta konstatacja stwarza podstawę do sformułowania także zarzutu naruszenia art.121 §1 Ordynacji podatkowej; - analizując zaś treść Norm Wyjaśniających Skarżący doszedł do wniosku, że do pozycji CN 97 05 00 00 zaliczone są nie tylko pojazdy co najmniej 30-letnie ale także te, które nie są już produkowane. Zwrócono też uwagę, że w zaskarżonych decyzjach organy celne dokonały wykładni tego zapisu w sposób, który praktycznie prowadzi do pozbawienia go wszelkiego sensu. Jeśli bowiem Noty Wyjaśniające miałyby na względzie, że pojazdy nie produkowane miałyby być pojazdami co najmniej trzydziestoletnimi, to w ogóle wzmianka o pojazdach nie produkowanych jest całkowicie zbędna, nie ma bowiem żadnego znaczenia legislacyjnego skoro i tak pojazdy te musiałyby mieć określony wiek, nie mniejszy niż trzydzieści lat. Dokonana przez organy celne obu instancji wykładnia po prostu eliminuje część normy prawnej, co jest niedopuszczalne, szczególnie, że prowadzi do nałożenia na stronę dodatkowych obowiązków. Zauważono wreszcie, że słowo “oraz" według wszystkich słowników języka polskiego oznacza, że mamy do czynienia z czymś dodatkowym, jest synonimem słów "także, tudzież, również" a nawet słowa "plus". Oznacza to, że pozycji CN 9705 00 00 zaliczane są pojazdy spełniające warunki z orzeczenia C 200/84 a także pojazdy już nie produkowane i to bez względu na to czy mają co najmniej trzydzieści lat. Tym samym wykładnia zastosowana w niniejszej sprawie przez organy celne obu instancji jest całkowicie błędna i prowadzi do wydania decyzji sprzecznych z prawem. Zwrócono także uwagę, że Dyrektor Izby Celnej podnosi (strona 11 zaskarżonej decyzji) za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż wiek pojazdu (30 lat) odnosi się zarówno do pojazdów nadal produkowanych, jak do pojazdów, których produkcja została zakończona. Odmienne stanowisko pozwalałoby na przyjęcie, że mogą być klasyfikowane do kodu CN 9705 00 00 samochody, których produkcja zakończyła się stosunkowo niedawno, a które posiadają pozostałe cechy (oryginalny, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika). Takie stanowisko ma uzasadnienie wyłącznie w odniesieniu do wskazanych cech pojazdu (oryginalny, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika) i zapobiega próbom obejścia prawa. Inaczej pojazd, którego produkcji zaprzestano choćby miesiąc wcześniej byłby uznawany za pojazd kolekcjonerski. To oczywiście kłóciłoby się z generalnymi zasadami określonymi w notach, w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C 200/84, a przede wszystkim w zasadach wspólnotowego prawa celnego. Zwrócono także uwagę na kryteria podstawowe wzmiankowanego orzeczenia, które mają kapitalne znaczenie w niniejszej sprawie. Jeśli bowiem pojazd: 1) występuje w ograniczonej liczbie egzemplarzy, 2) nie jest zwykle wykorzystywany zgodnie z jego właściwym przeznaczeniem, 3) jest przedmiotem specjalnej transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, 4) posiada znaczną wartość, 5) stanowi znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju, to niewątpliwie zaliczeniu do pozycji CN 9705 00 00 zaliczony może być pojazd, który nie jest już produkowany, bez względu na wiek. Inny sposób wykładni powoduje uczynienie znacznej części normy prawnej za nieistniejącą. Nie ma też możliwości uznania za kolekcjonerski pojazd "zwyczajny", którego produkcji zaprzestano np. miesiąc wcześniej, ponieważ nie spełnia on kryteriów określonych w orzeczeniu Trybunału Nr C 200/84. W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – podniesiono argumenty zbieżne z motywami zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Po pierwsze, trudno zgodzić się z poglądem, iż dokonanie rewizji celnej w rozumieniu art. 6 l) ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 24.07.1999 r. o Służbie Celnej (t.j. z 2004 r., Nr 156, poz. 1641 ze zm.) oznacza to, że organ celny sprawdził wszelkie okoliczności związane ze sprowadzeniem przedmiotowego pojazdu: “Czynności dokonane przez organ celny potwierdziły prawidłowość zgłoszenia celnego i zakwalifikowania pojazdu do kategorii CN 97 05 00 00, jako pojazdu kolekcjonerskiego. Należy przy tym zauważyć, że J. D. przedłożył wszelkie wymagane do takiego zakwalifikowania dokumenty, które zostały poddane kontroli przez organ celny, jak również był przeświadczony, że pojazd jest pojazdem kolekcjonerskim zaliczanym do kategorii CN 97 05 00 00 ze względu na stanowiska organów celnych i podatkowych w tym zakresie". W powyższym kontekście wskazać trzeba, że regulacja prawna zawarta w art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC) przyznaje organom celnym uprawnienie do kontroli celnej zgłoszenia celnego w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Ta regulacja – w niniejszej sprawie – dała organowi celnemu możliwość podjęcia czynności zmierzajacych do zweryfikowania danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz podjęcia działań w celu zastosowania prawa celnego po zwolnieniu towaru. Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 pkt 17 WKC "zgłoszenie celne" to czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób zamiar objęcia towaru określoną procedura celną. Wyjaśnić należy, że zgłoszenie celne stanowi deklarację wiedzy zgłaszającego odnośnie zgłaszanego towaru. Obejmuje ono rodzaj zgłaszanego towaru, jego ilość, wartość pochodzenie oraz klasyfikację taryfową. Zgłoszenie celne, złożone na wymaganym formularzu, które zawiera wszystkie niezbędne dane oraz do którego dołączono wszystkie wymagane dokumenty jest niezwłocznie przyjmowane przez organy celne, pod warunkiem, że towary zostały przedstawione organom celnym (art. 62 i art. 63 WKC). Organy celne nie są zasadniczo zobowiązane do weryfikacji zgłoszenia celnego, co oznacza, że obowiązkiem organu jest jedynie stwierdzenie, czy towar może zostać objęty wnioskowaną procedurą. Natomiast obowiązkiem zgłaszającego jest prawidłowe wypełnienia formularza SAD, poprzez m. in. wpisanie właściwego kodu TARIC importowanego towaru oraz stawki celnej. Z uprawnienia weryfikacji zgłoszenia celnego organy celne mogą skorzystać zarówno po przyjęciu zgłoszenia celnego, lecz przed zwolnieniem towaru (art. 68 WKC), jak i po zwolnieniu towaru (art. 78 WKC). W celu weryfikacji zgłoszeń celnych przyjętych przez organy celne mogą one przeprowadzić kontrolę zgłoszenia celnego i dołączonych do niego dokumentów oraz rewizję celną. Nie oznacza to jednak, że obowiązkiem organu celnego jest weryfikacja zgłoszenia celnego pod względem prawidłowości zadeklarowanego kodu TARIC i stawki celnej (art. 68 WKC). Organ celny może bowiem, jak już wspomniano wyżej na mocy art. 78 WKC, z urzędu lub na wniosek zgłaszającego, dokonać kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości podejmować niezbędne działania w celu zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. Zatem, przyjęcie zgłoszenia celnego i zwolnienie towarów nie jest równonaczne z uznaniem zgłoszenia celnego za prawidłowe. Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiotowej kwestii stwierdził: “okoliczność, że zadeklarowany przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym kod TARIC nie został zakwestionowany w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego przez organ celny, nie daje podstaw do przerzucania na organ odpowiedzialności za wskazanie w nim wadliwego kodu" (vide wyrok NSA z dnia 22 maja 2007r., sygn. akt I GSK 1608/06). Przyjęcie zgłoszenia celnego i zwolnienie towaru nie wyłączają możliwości kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, na podstawie art. 78 WKC. Warto więc dostrzec, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym przyjęcie zgłoszenia celnego jest czynnością materialno-techniczną, która nie może przesądzać o prawdziwości zgłoszenia celnego. Zgłoszenie celne jest deklaracją (czynnością materialno-techniczną) zgłaszającego, który odpowiada za prawidłowość wszystkich elementów tej deklaracji (wyrok NSA z dnia 8.10.2008 r., sygn. akt I GSK 758/06). Oznacza to, że dokonanie zgłoszenia celnego wiąże się po stronie zgłaszającego z obowiązkiem podania wszelkich danych i przedłożenia wszystkich dokumentów koniecznych do ustalenia elementów wiążących się z zastosowaniem procedury dopuszczenia do obrotu. Pełnomocnik Strony podnosi, iż w przedmiotowej sprawie przeprowadzona była rewizja celna o czym świadczy zapis w zgłoszeniu celnym SAD z dnia [...].04.2006 r. Odnosząc się do tego zarzutu, należy zauważyć, iż treść zapisu wskazuje jedynie na formalną kontrolę dokumentów i poszczególnych pól zgłoszenia celnego niezbędną do objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Nie jest to jednak równoznaczne z weryfikacją zgłoszenia celnego, o której mowa w art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w tym względzie stwierdził: "Zamieszczone na zgłoszeniu celnym oświadczenie funkcjonariusza dokonując rewizji celnej jest jedynie dowodem na to, iż funkcjonariusz ten stwierdził, że przewożony towar jest zgodny z towarem wyszczególnionym w zgłoszeniu celnym, ale nie przesądza jeszcze o klasyfikacji taryfowej zgłaszanego towaru. W przeciwnym razie takie oświadczenie funkcjonariusza celnego uniemożliwiałoby późniejszą kontrolę postimportową zgłoszeń celnych. Nie ma to oświadczenie także charakteru dokumentu urzędowego (vide - wyrok WSA w Gorzowie Wlkp z dnia 13.10.2011 r., sygn. akt I SA/Go 714/11). Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 listopada 2008r., sygn. akt I GSK 1149/07 wskazał iż w myśl art. 4 pkt 17 WKC zgłoszenie celne oznacza czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Jeżeli zgłoszenie celne spełnia warunki określone w art. 62 WKC, tj. warunki formalne, to organ celny z mocy art. 63 WKC jest zobowiązany do jego przyjęcia. Zgodnie z art. 199 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.UE.L.93.253.1) zgłaszający ponosi pełną odpowiedzialność za składane zgłoszenie celne. Natomiast organy celne mogą dokonać weryfikacji zgłoszeń celnych, które zostały przyjęte wobec spełnienia tzw. wymogów formalnych. W myśl bowiem art. 73 ust. 1 WKC, jeżeli spełnione zostaną warunki objęcia towarów daną procedurą i o ile towary nie są przedmiotem ograniczeń lub zakazów, organy celne zwalniają towary po dokonaniu weryfikacji zgłoszenia lub jego przyjęciu bez weryfikacji. Należy też podkreślić, iż przeprowadzenie częściowej rewizji celnej towaru w chwili przyjmowania zgłoszenia celnego, nie wyłącza możliwości przeprowadzenie kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru w trybie art. 78 ust 3 WKC. W konsekwencji nie można więc zgodzić się z Pełnomocnikiem Strony odnośnie zasadności przedstawionych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa. Po drugie, odnosząc się do kolejnego zarzutu co do stwierdzenia iż "wszelkie organy państwowe nie wiedziały o obowiązywaniu Not wyjaśniających w dniu dokonania przez J. D. przywozu pojazdu" na dowód czego Skarżący powołał: postanowienie Urzędu Celnego w ... . z dnia [...] lipca 2006r. Nr [...], postanowienie Urzędu Celnego w .... z dnia [...] stycznia 2007r. Nr [...], interpretację indywidualną Dyrektora Izby Celnej w .... z dnia [...] kwietnia (Nr [...] - nr podany przez Skarżącego (poprawny nr [...]). Sąd stwierdza, iż bezsporne jest, że w dniu [...].04.2006 r., czyli w dniu dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru w postaci samochodu osobowego marki .... zgłoszonego na dokumencie SAD nr [...] klasyfikacja pojazdów kolekcjonerskich opierała się na brzmieniu pozycji 9705, uwadze 4A do działu 97 Nomenklatury Scalonej, Rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. WE L 286 z dnia 28.10.2005 r. oraz na Notach wyjaśniających do CN opublikowanych w Dz.U. WE C 50/1 z dn. 28.02.2006r. oraz orzeczeniach Trybunału Sprawi.edliwości Unii Europejskiej zawartych w wyrokach ETS C-280/84 (Daiber) oraz C-259/97 (Clees). Nie można natomiast pominąć, iż wszystkie przywołane przez Skarżącego postanowienia i interpretacja dotyczyły pojazdów, które w momencie składania wniosku spełniały kryterium wieku - 30 lat do uznania pojazdu za kolekcjonerski w rozumieniu przepisów celnych i zaklasyfikowania ich kodu CN 97 05 00 00, w związku z tym mogły zostać uznane przez organy za kolekcjonerskie po spełnieniu dodatkowych warunków wskazanych w ww. Notach. Samochód Strony, co jest bezsporne, nie spełniał kryterium wieku; w dacie odprawy celnej miał rok. Po trzecie, pełnomocnik Strony wskazuje także, iż noty wyjaśniające nie są prawnie obowiązujące i nie mogą tym samym zastępować w postępowaniu przed organami administracji celnej bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Odnosząc się do przedmiotowych zarzutów należy podkreślić, iż klasyfikacja pojazdów kolekcjonerskich opiera się na brzmieniu pozycji 9705, uwadze 4A do działu 97 Nomenklatury Scalonej mających moc prawnie wiążącą (tzw. “twarde prawo"), w przeciwieństwie do niewiążących Not Wyjaśniających do CN służących zapewnieniu jednolitej interpretacji prawa we Wspólnocie (tzw. miękkie prawo). Dodatkowo istnieją też takie środki jak orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej ETS), których wykładnia jest również wiążąca. W zakresie pozycji CN 9705 wykładnia została zawarta w wyrokach ETS C- 280/84 (Daiber) oraz C-259/97 (Clees). Pojazd uznany za kolekcjonerski na potrzeby klasyfikacji taryfowej powinien być oceniony według kryteriów określonych w ww. Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej opartych na ww. wyrokach ETS-u. Zgodnie z ww. Notami wyjaśniającymi pozycja 9705 00 00 (kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne) obejmuje pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie nr C 200/84. Ustosunkowując się do zarzutu Strony dotyczącego klasyfikacji taryfowej importowanego samochodu w oparciu o kryteria zawarte w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich należy wyjaśnić, iż ETS w orzeczeniach niejednokrotnie wskazywał na niewiążący charakter not i opinii WCO dla organów celnych oraz sądów (wyroki w sprawach C-35/93, C130/02, C-396/02, C-467/03). Jednocześnie ETS stwierdzał, że noty wyjaśniające WCO stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy Celnej przez organy celne państw członkowskich i jako takie mogą być uznane za istotną pomoc w interpretacji taryfy(C 369/02). Za zasadę uznał ETS stosowanie tych not w procesie interpretacji nomenklatury towarowej. Odstąpienie od tej zasady jest dopuszczalne, ale jedynie wówczas, gdy nota “wydaje się" niezgodna ze sformułowaniem danej pozycji lub wyraźnie wykracza poza uprawnienia przyznawane Radzie Współpracy Celnej (wyrok w sprawie 38/75). Powyższe ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Stosowanie not wyjaśniających jest konieczne w celu jednolitego stosowania wspólnotowych przepisów celnych, W wyroku w sprawie C-467/03 ETS stwierdził: ustanowione przez Komisję noty wyjaśniające do CN, jak również noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (zwanego dalej ,,HS") opracowane w ramach Światowej Organizacji Celnej przyczyniają się w istotny sposób do wykładni zakresu poszczególnych pozycji taryfowych, nie są jednakże prawnie wiążące. Podkreślić należy, iż chociaż Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą się odwoływać do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, to jednak nie zastępują tych ostatnich, ale powinny być uważane za ich dopełnienie i używane w połączeniu z nimi. Odnosząc się do powyższego należy uznać, iż Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich stanowią tzw. "miękkie prawo" i mają na celu zapewnienie jednolitości stosowania prawa wspólnotowego. Tego rodzaju instrumentów prawa nie można pomijać przy rozstrzyganiu spraw (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 2.09.2009 r., sygn. akt I SA/OL 369/09). Należy podkreślić, iż Dyrektor Izby Celnej w .... . powołując się w decyzji z dnia [...].11.2011r. na orzecznictwo w zakresie stosowania Not Wyjaśniających przeanalizował orzecznictwo ETS w zakresie ich stosowania, które jest jednoznaczne. ETS, jak wykazano powyżej, za zasadę uznał stosowanie tych not w procesie interpretacji nomenklatury towarowej. W związku z tym zarzut Pełnomocnika Strony należy uznać za niezasadny. Po czwarte, pełnomocnik Strony w skardze z dnia [...].12.2011 r. podkreśla również, iż sprowadzony przez Stronę pojazd spełnia kryteria, wskazane w Notach wyjaśniających wykazując, że stanowisko organów celnych obu instancji wynika wyłącznie z całkowicie błędnej wykładni gramatycznej zapisów not wyjaśniających. Zdaniem Skarżącego "sporna jest zasadniczo kwestia wieku. Oczywiście nie ma on ponad 30 lat, ale to w żadnej mierze nie dysklasyfikuje go do objęcia pozycją CN 9705 00 00. Należy bowiem zwrócić uwagą, że Noty mówią o oryginalnych pojazdach bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30-letnich oraz modelach lub typach. które nie są już produkowane. Zdanie to oznacza, że do pozycji CN 9705 00 00 zaliczane są nie tylko pojazdy co najmniej 30 letnie ale także te które nie są już produkowane" Odnosząc się do powyższego zarzutu należy zauważyć, iż analizując treść Not wyjaśniających odnoszących się do kodu CN 9705 00 00 nie można wybiórczo wskazywać na ich treść. Należy podkreślić, iż samochód osobowy .... z 2005r., został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w dniu [...].04.2006r. wg dokumentu SAD nr [...]. Zgodnie z ww. Notami wyjaśniającymi obowiązującymi w dniu przyjęcia ww. zgłoszenia celnego pozycja 9705 00 00 (kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne) obejmuje: pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu w sprawie nr C 200/84, a więc: - występują w ograniczonej liczbie egzemplarzy, - nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich właściwym przeznaczeniem, - są przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, - posiadają znaczną wartość, oraz - stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju. Jak podniósł ETS w ww. orzeczeniu fakt, że pojazd mechaniczny jest zasadniczo artykułem użytecznym, o stosunkowo krótkiej żywotności oraz jest przedmiotem ciągłego rozwoju technicznego, mogą mieć zastosowanie następujące warunki wstępne, leżące u podstaw powyższego orzeczenia, o ile nie pozostają one w oczywistej sprzeczności i następującymi faktami: - oryginalne pojazdy, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30-letnie oraz modele lub typy, które nie są już produkowane, - wszystkie pojazdy, wyprodukowane przed rokiem 1950, nawet niejeżdżące. Oprócz wyżej wymienionych kryteriów, pojazdem kolekcjonerskim może być także egzemplarz wartości historycznej tj.: - pojazd mechaniczny, niezależnie od daty jego produkcji, który, co może zostać udowodnione, brał udział w wydarzeniu historycznym; - samochód wyścigowy, który, co może zostać udowodnione, został zaprojektowany, zbudowany i wykorzystany wyłącznie do współzawodnictwa i osiągnął znaczące sportowe sukcesy w prestiżowych krajowych lub w międzynarodowych konkurencjach. Dowodem stanowiącym o wartości historycznej może być odpowiednia dokumentacja, na przykład publikacje informacyjne lub literatura specjalistyczna lub opinie uznanych ekspertów. Reasumując, za pojazd kolekcjonerski w rozumieniu przepisów celnych można uznać: 1) pojazd spełniający kryteria zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości w sprawie nr C 200/84, który jednocześnie jest pojazdem oryginalnym, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp. oraz który dodatkowo spełnia kryterium wieku czyli musi mieć co najmniej 30 lat, a także należeć do modelu lub typu, który nie jest już produkowany (kryteria te muszą być spełnione łącznie), 2) pojazd, który spełnia kryteria zawarte w ww. orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości w sprawie nr C 200/84 wyprodukowany przed rokiem 1950, nawet nie jeżdżący oraz 3) pojazd mechaniczny o wartości historycznej: a) niezależnie od daty jego produkcji, który brał udział w wydarzeniu historycznym; b) samochód wyścigowy, zaprojektowany, zbudowany i wykorzystany wyłącznie do współzawodnictwa i osiągnął znaczące sportowe sukcesy w prestiżowych krajowych lub w międzynarodowych konkurencjach. Po piąte, należy podkreślić, iż z brzmienia Not wyjaśniających do pozycji 9705 00 00 wynika, iż wszystkie warunki wymienione w nich muszą być spełnione łącznie (vide wyrok NSA I GSK 1169/09 z dnia 14.01.2011r.). Zatem jeżeli nie będzie spełniony choć jeden z warunków, to samochód nie będzie mógł być zaklasyfikowany do ww. kodu CN. W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w .... trafnie uznał, iż nie zostało spełnione kryterium wstępne (wiekowe – 30 lat) do uznania pojazdu za kolekcjonerski, zawarte w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Importowany samochód osobowy marki C. z 2005 r. zgłoszony do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego w dniu odprawy celnej miał rok. Stanowisko to prawidłowo podtrzymał w decyzji Dyrektor Izby Celnej w ... . Jak wynika z powyższego warunkami wstępnym zaklasyfikowania pojazdu. samochodowego do kodu CN 9705 00 00 jest to by pojazd był oryginalny, bez zasadniczych zmian, co najmniej 30-letni oraz by był to model (typ) już nieprodukowany, W rozpoznane sprawie samochód zgłoszony przez skarżącego wyprodukowany został w 2005 r. a zatem jedna z powyższych wstępnych przesłanek nie została spełniona. W momencie zgłoszenia samochodu do procedury celnej miał rok, zamiast wymaganych 30 lat. W orzecznictwie sądowym utrwaliło się już stanowisko odnośnie spełnienia przedmiotowego kryterium. W wyroku z dnia 09.07.2009 r., sygn. akt I SA/Ol 416/09 WSA w Olsztynie uznał, iż przesłanka wymaganego wieku jest oczywista i nie ma tu żadnego elementu cennego. Skoro zatem samochód tego oczywistego, wstępnego warunku nie spełnia, to zdaniem Sądu, nie jest konieczne badanie, czy samochód ten spełnia pozostałe warunki do zaklasyfikowania go do spornego kodu CN. Z brzmienia Not wyjaśniających do pozycji 97 05 00 00 wynika bowiem, iż wszystkie warunki wymienione w nich muszą być spełnione łącznie. Zatem jeżeli nie będzie spełniony choć jeden z warunków, to samochód nie będzie mógł być zaklasyfikowany do ww. kodu CN, Analogiczne stanowisko zajął WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 12.02.2010r., sygn. III SA/Po 844/09. Dodatkowo należy zauważyć, iż z akt sprawy nie wynika, aby samochód osobowy marki ... . z 2005r., był "egzemplarzem o wartości historycznej" w rozumieniu Not wyjaśniających. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w .... wezwał Stronę do przedłożenia dokumentów potwierdzających, że ww. samochód jest pojazdem kolekcjonerskim o wartości historycznej w rozumieniu prawa celnego. Strona nie przedstawiła dokumentów' mogących to potwierdzić. W Notach wyjaśniających w ww. brzmieniu funkcjonuje więc odrębna kategoria dla pojazdów nie spełniających kryterium wieku – są to pojazdy o wartości historycznej, które aby zostały za takowe uznane muszą spełnić wskazane w ww. notach warunki. Jednak przedmiotowy pojazd, co zostało wykazane w decyzji Dyrektora Izby Celnej w ... nie jest pojazdem o wartości historycznej. Po szóste, odnosząc się do stanowiska Skarżącego w kwestii znaczenia spójnika "oraz" w sekwencji Not mówiących o oryginalnych pojazdach, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika, itp., co najmniej 30-letnich oraz modelach lub typach, które nie są już produkowane Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w uzasadnieniu orzeczenia w sprawie nr C 259/97 (Clees) wskazał, iż warunek minimalnego wieku pojazdu powinien występować w koniunkcji także z warunkiem, iż dany model lub typ, nie jest już produkowany. Dodatkowo w wyroku tym wskazano, iż wiek ten nie jest wymagany odnośnie pojazdów o wartości historycznej. Mając powyższe na względzie należało – stosownie do treści art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. Nr 270) – orzec jak w sentencji.