VI SA/Wa 2003/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Łąpieś-Rosińska Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Sałek Asesor WSA Anna Fyda-Kawula (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 9 lipca 2025 r. sprawy ze skarg J. W. i K. W. na decyzję Ministra Klimatu i Środowiska z dnia [...] marca 2024 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zaległości z tytułu opłat eksploatacyjnych i opłaty dodatkowej oddala skargi Minister Klimatu i Środowiska zaskarżoną decyzją z [...] marca 2024 r. nr [...] na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 775 ze zm., dalej: k.p.a.), po ponownym rozpatrzeniu sprawy w wyniku odwołań K. W. i J. W. (Skarżący) utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z [...] października 2023 r., nr [...] ([...]), w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania W. sp. j. z/s w L., aktualnie: W. INT sp. z o.o. w restrukturyzacji za zaległości Spółki z tytułu opłaty: 1) eksploatacyjnej za okres II półrocza 2016 r. ustalonej decyzją Ministra Klimatu i Środowiska z [...] kwietnia 2021 r., nr [...]; 2) dodatkowej ustalonej decyzją Marszałka Województwa P. z [...] sierpnia 2018 r., nr [...]; 3) eksploatacyjnej za wydobycie kopaliny w okresie II półrocza 2022 r. ustalonej decyzją Marszałka Województwa P. z [...] kwietnia 2023 r., nr [...], w części należnej Narodowemu Funduszowi Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: NFOŚiGW), sprostowanej postanowieniem Prezesa Zarządu NFOŚiGW z [...] grudnia 2023 r., nr [...] ([...]), w której Prezes Zarządu NFOŚiGW na podstawie art. 115 § 1 i § 2 w zw. z art. 107 i art. 108 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), art. 142 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 633 ze zm.), art. 104 § 1 i art. 105 § 1 k.p.a. oraz 118 Ordynacji podatkowej: 1) umorzył postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności za zobowiązanie z tytułu opłaty eksploatacyjnej za wydobycie w okresie II półrocza 2016 r. ustalonej ww. decyzją Ministra Klimatu i Środowiska z [...] kwietnia 2021 r., 2) orzekł o solidarnej z W. INT sp. z o.o. z/s w L. odpowiedzialności K. W. oraz W. sp. z o.o. za zobowiązanie W. sp. j. z tytułu opłaty dodatkowej ustalonej ww. decyzją Marszałka Województwa P. z [...] sierpnia 2018 r., części należnej NFOŚiGW, w kwocie 456 488,00 zł wraz z odsetkami od zaległości podatkowej, które na dzień wydania niniejszej decyzji wynoszą 153 199,00 zł, 3) orzekł o solidarnej z W. INT sp. z o.o. z/s w L. odpowiedzialności K. W., W. sp. z o.o. oraz J. W., z tytułu opłaty eksploatacyjnej za wydobycie kopaliny w okresie II półrocza 2022 r. ustalonej wobec W. sp. j. ww. decyzją Marszałka Województwa P. z 28 kwietnia 2023 r., w części należnej NFOŚiGW, w kwocie 25 058,80 zł wraz z odsetkami od zaległości podatkowej, które na dzień wydania niniejszej decyzji wynoszą 873 zł. W obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Minister Klimatu i Środowiska szczegółowo przypomniał przebieg postępowania w sprawie. Stwierdził, że podstawą prawną decyzji w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki jawnej na jej wspólników (orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności) jest art. 115 Ordynacji podatkowej. Do postępowania administracyjnego, prowadzącego do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wspólników, mając na uwadze treść art. 142 § 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze, przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Do opłat za wydobycie kopalin mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące zobowiązań podatkowych, zawarte w dziale III Ordynacji podatkowej. Regulują one odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania o charakterze podatkowym, w tym odpowiedzialność wspólników spółki osobowej, jaką jest spółka jawna (art. 115 Ordynacji podatkowej), które to przepisy mają charakter lex specialis (są normą szczegółową) wobec regulacji zawartych w k.s.h. i w związku z tym w tej sprawie zastosowanie ma art. 115 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że wspólnik spółki jawnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. W przepisie tym brak jest wzmianki, że odpowiedzialność ta warunkowana jest uprzednim stwierdzeniem bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Z kolei z przepisu art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że konieczność wystąpienia przesłanki w zakresie bezskuteczności egzekucji wobec spółki w całości lub w części materializuje się dopiero na etapie postępowania egzekucyjnego, nie zaś na etapie wszczęcia i prowadzenia postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika. Pomimo przekształcenia W. sp. j. na W. INT sp. z o.o. w tej sprawie zastosowanie znajduje art. 115 Ordynacji podatkowej regulujący odpowiedzialność wspólników spółki osobowej, nie zaś art. 116 Ordynacji podatkowej, odnoszący się do odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej (przy zastosowaniu którego niezbędne jest wystąpienie przesłanki bezskuteczności egzekucji). Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że zarówno termin zapłaty opłaty dodatkowej, jak i eksploatacyjnej przypadały na okres sprzed przekształcenia spółki. Organ I instancji uczynił też zadość wszelkim procedurom związanym z zapewnieniem stronom czynnego udziału w postępowaniu i nie dopuścił się przewlekłości postępowania. W skargach (pisma z 8 maja 2024 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie J. W. (sprawa zarejestrowana pod sygn. akt VI SA/Wa 2003/24) i K. W. (sprawa zarejestrowana pod sygn. akt VI SA/Wa 2004/24) zaskarżyli powyższą decyzję w całości wnosząc o uchylenie wydanych w sprawie decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucili naruszenie: 1) art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 142 ustawy Prawo geologiczne i górnicze poprzez działanie przez Organ wbrew przepisom prawa; 2) art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 142 ustawy Prawo geologiczne i górnicze poprzez działanie przez Organ w sposób niebudzący zaufania; 3) art. 122 w zw. z art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 142 ustawy Prawo geologiczne i górnicze poprzez brak podjęcia przez Organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz zgromadzenia materiału dowodowego; 4) art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 142 ustawy Prawo geologiczne i górnicze poprzez brak zapewnienia Skarżącym czynnego udziału w każdym stadium postępowania; 5) art. 115 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 142 ustawy Prawo geologiczne i górnicze, poprzez uznanie solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżących za zaległości podatkowe Spółki. W uzasadnieniach skarg Skarżący przedstawili argumentację na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedziach na skargi Organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. WSA w Warszawie w dniu 9 lipca 2024 r., sygn. akt VI SA/Wa 2003/24 postanowił na podstawie art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., zwanej dalej: p.p.s.a.) połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt VI SA/Wa 2003/24 ze skargi J. W. i VI SA/Wa 2004/24 ze skargi K. W. i prowadzić je pod sygnaturą akt VI SA/Wa 2003/24. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargi nie są zasadne i nie zasługują na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W zakresie dokonywanej kontroli Sąd bada, czy organ administracji rozstrzygając w sprawie nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Sąd nie może natomiast orzekać w kwestiach wykraczających poza przedmiot zaskarżenia (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 stycznia 2005 r., sygn. akt OSK 1595/04). Kontrolując wydane w sprawie decyzje zgodnie z powołanym kryterium Sąd stwierdził, że są one zgodne z prawem. Na wstępie wymaga przypomnienia, że Spółka jawna W. wykonując koncesjonowaną działalność polegającą na wydobywaniu kopaliny ze złoża W. pozostawała w zwłoce z opłatami eksploatacyjnymi za okresy: II półrocza 2016 r. oraz II półrocza 2022 r. W związku z tym, na podstawie art. 138 ustawy Prawo geologiczne i górnicze wydane zostały decyzje określające wysokość opłaty eksploatacyjnej, tj. decyzja Ministra Klimatu i Środowiska z [...] kwietnia 2021 r. w przedmiocie wysokości opłaty eksploatacyjnej za II półrocze 2016 r. oraz decyzja Marszałka Województwa P. z 28 kwietnia 2023 r. w przedmiocie wysokości opłaty eksploatacyjnej za II półrocze 2022 r. Ponadto, Spółka wydobywała kopalinę z rażącym naruszeniem warunków koncesji, wskutek czego Marszałek Województwa P. w dniu [...] sierpnia 2018 r. wydał decyzję w przedmiocie ustalenia opłaty dodatkowej. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Ministra Klimatu i Środowiska decyzją z [...] stycznia 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 września 2021 r., sygn. akt VI SA/Wa 869/20 oddalił skargę Spółki na tę decyzję, a Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 11 sierpnia 2022 r., sygn. akt II GZ 319/22 oddalił zażalenie Spółki na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2022 r. o odrzuceniu skargi kasacyjnej. W dniu 13 marca 2023 r. W. sp. j. na podstawie uchwały z dnia [...] lutego 2023 r. została przekształcona we W. INT sp. z o.o. Zgodnie z treścią art. 142 ust. 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze do opłat, o których mowa w niniejszym dziale, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa dotyczące zobowiązań podatkowych. Określone tymi przepisami uprawnienia organów podatkowych przysługują wierzycielom. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Z kolei zgodnie z treścią § 2 art. 115 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe na podstawie odrębnych przepisów po rozwiązaniu spółki, za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał po rozwiązaniu spółki, oraz za zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe po rozwiązaniu spółki, odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki. W myśl zaś art. 115 § 4 Ordynacji podatkowej orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, nie wymaga uprzedniego wydania decyzji w sprawach, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2, a rozstrzygnięcie w tych sprawach następuje w decyzji orzekającej o odpowiedzialności. Ogólne zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich zostały uregulowane w przepisach art. 107 i art. 108 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z przepisu art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej wynika natomiast, że egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Jak zasadnie stwierdziły to Organy w wydanych w tej sprawie decyzjach stwierdzających odpowiedzialność wspólników spółki jawnej W. z literalnego brzmienia tego przepisu jednoznacznie wynika, że znajduje on zastosowanie dopiero na etapie postępowania egzekucyjnego, nie zaś na etapie wszczęcia i prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłego wspólnika za zaległości podatkowe. Wobec tego, brak jest przeszkód we wszczęciu i prowadzeniu postępowania zmierzającego do wydania orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej wspólnika tylko na podstawie samego istnienia zaległości podatkowej, bez potrzeby wcześniejszego zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec spółki. W konsekwencji odpowiedzialność wspólnika spółki osobowej za jej zaległości podatkowe uwarunkowania jest jedynie istnieniem tego rodzaju zaległości (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 659/18). Pomimo przekształcenia W. sp. j. na W. INT sp. z o.o. w rozpoznawanej sprawie zastosowanie znajduje art. 115 Ordynacji podatkowej regulujący odpowiedzialność wspólników spółki osobowej (jawnej). Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że zarówno termin zapłaty opłaty dodatkowej, jak i eksploatacyjnej przypadały na okres sprzed przekształcenia spółki W. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 120-123 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 142 ustawy Prawo geologiczne i górnicze należy stwierdzić, że przepisy te nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Postępowanie prowadzące do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prowadzone było na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Do postępowania administracyjnego, prowadzonego w sprawie odpowiedzialności wspólników spółki W., zastosowanie miały bowiem jedynie przepisy dotyczące zobowiązań podatkowych, zawarte w dziale III Ordynacji podatkowej. Również powołany przez Skarżących w treści skarg przepis art. 31 § 1 k.s.h. nie znajduje zastosowania w tej sprawie. W dziale III Ordynacji podatkowej znajdują się bowiem przepisy regulujące odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania o charakterze podatkowym, w tym odpowiedzialność wspólników spółki jawnej (art. 115 Ordynacji podatkowej), które to przepisy mają charakter lex specialis (norma szczególna) wobec regulacji zawartych w k.s.h. Organy prawidłowo stwierdziły, że skoro termin płatności opłaty eksploatacyjnej za wydobycie kopaliny w II półroczu 2016 r. przypadł na 31 stycznia 2017 r., to z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za ww. zobowiązanie należało umorzyć, jako bezprzedmiotowe. Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie Organy działały bez naruszenia przepisów procedury, sprawa została rozpatrzona wnikliwie i wszechstronnie, a uzasadnienia decyzji zawierały wskazanie faktów na których Organy się oparły oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji. Skarżący mieli zapewniony czynny udział w postępowaniu. Organ odwoławczy zawiadamiał Skarżących o zakończeniu postępowania w sprawie, o możliwości zapoznania się z aktami postępowania oraz przedstawienia ostatecznego stanowiska w sprawie. Skarżący nie skorzystali jednak z tego uprawnienia. Czyni to chybionym zarzut braku zapewnienia czynnego udziału w postępowaniu. Ze wskazanych powodów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.