VIII SA/Wa 1119/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2012 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę. Decyzją z [...] lipca 2011 r., nr [...], Prezydent Miasta R. (dalej: "organ I instancji"), na podstawie art. 67a § 1 pkt 3, § 2 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 18 ust. 1 ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r., Nr 80, poz. 526 ze zm.), odmówił B.S. (dalej jako skarżący) umorzenia kwot: - [...] zł z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości położonej w R. przy ul. P. [...] za 2011 rok; - [...] zł z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości położonej w R. przy ul. P. [...] za 2011 rok; - [...] zł z tytułu odsetek od w/w zaległości podatkowej liczonych na dzień [...] maja 2011 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Wniosek o umorzenie ww. należności skarżący uzasadnił trudną sytuacją zdrowotną i materialną. Organ wskazał, że materialnoprawną podstawę umorzenia zaległości podatkowych stanowi art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, na jego wniosek, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Ze gromadzonego materiału dowodowego wynika, że skarżący /[...] lata/ posiada dwie nieruchomości położone w R. przy ul. P. [...] i przy ul. P. [...]. Jest właścicielem lokalu mieszkalnego typu własnościowego o pow. [...] m2 w R. przy ul. W. [...], gdzie zamieszkuje samotnie. Zobowiązany utrzymuje się z emerytury, która wraz z dodatkiem kombatanckim wynosi [...] zł. Jak podaje we wniosku jest człowiekiem schorowanym. Od lat leczy się w Instytucie [...] w W.. Z uwagi na stan zdrowia wymaga opieki ze strony osób trzecich. Podkreślił, że znaczną część środków finansowych pochłaniają koszty opieki, utrzymania gospodarstwa domowego, zakupu leków oraz dojazdów na wizyty kontrolne. Wg złożonego oświadczenia podatnika koszty utrzymania stanowią kwotę [...] zł miesięcznie. Ponadto zobowiązany zaznacza, że posiada zaległości w opłatach czynszu na kwotę [...] zł. Po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ podatkowy odmawiając umorzenia ww. należności wskazał, że za podstawę takiego rozstrzygnięcia uznano fakt, że wnioskodawca otrzymuje dochody ze stałego źródła w postaci świadczenia emerytalnego w kwocie [...] zł netto. Ponadto przedmiotowe nieruchomości nie są związane z miejscem zamieszkania podatnika. W istocie stanowią jego majątek, który może tak zagospodarować, aby uzyskane z tego tytułu środki przeznaczyć na spłatę zaległości podatkowych, bez pomniejszania możliwości zaspokojenia swoich potrzeb. W postępowaniu podatkowym zobowiązany wyjaśnił, że na nieruchomości położonej przy ul. P. [...] syn prowadził działalność gospodarczą, którą zlikwidował w styczniu 2011 r. Jednakże nadal powierzchnia [...] m2 jest opodatkowana stawką dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ zaznaczył, że podatek od nieruchomości zaliczany jest do grupy podatków od posiadania majątku, a stawki podatku zróżnicowane są w zależności od charakteru i sposobu wykorzystania tej nieruchomości. W wypadku wykorzystywania nieruchomości lub jej części do prowadzenia działalności gospodarczej, stawki podatku są wyższe aniżeli w przypadkach wykorzystywania tejże nieruchomości do innych celów. Zgodnie z art. 6 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych /tj. Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm./ osoby fizyczne są obowiązane złożyć informację w terminie 14 dni od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania, a w szczególności zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części. Podatnik do dnia dzisiejszego nie złożył takiej informacji. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż zobowiązany korzystał już z ulg w zapłacie podatków lokalnych. Organ podatkowy na wniosek podatnika decyzjami nr: - [...] z dn. [...] sierpnia 2010 r. umorzył I i II ratę podatku od nieruchomości położonej w R. przy ul. P. [...] za 2010 rok w kwocie [...] zł, - [...] z dn. [...] października 2010 r. umorzył I i II ratę podatku od nieruchomości położonej w R. przy ul. P. [...] za 2010 w kwocie [...] zł. To, że podatnik korzystał już z ulgi podatkowej nie może skutkować prawem do otrzymania jej w każdym roku podatkowym. W ten sposób ulga stosowana w nadzwyczajnych okolicznościach przekształciłaby się w stałe zwolnienie z płacenia podatku. W ocenie organu podatkowego umorzenie podatku w niniejszej sprawie naruszałoby konstytucyjną zasadę równości i sprawiedliwości opodatkowania. Organ podkreślił, że decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowej stanowią ulgę podatkową, będącą odstępstwem od zasady powszechnego opodatkowania. Powoduje to, że decyzje tego typu stosuje się w przypadkach szczególnych, uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Z ordynacji podatkowej wynika przy tym, że są to decyzje uznaniowe, w których ocena sytuacji pozostawiona została organom podatkowym. Stosowanie ulg nie może jednak prowadzić do stawiania niektórych podatników w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do pozostałych. Umorzenie zaległości podatkowych, o którym mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej, uzasadnione jest jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, bowiem zasadą jest płacenie podatków, to tym samym przypadki, o których mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej, powinny posiadać tę samą cechę. Za względy uzasadniające umorzenie zaległego podatku należy uznać znaczne obniżenie zdolności płatniczej podatnika spowodowane klęską lub innym wypadkiem losowym, a także podważenie w istotny sposób egzystencji podatnika. W przedmiotowej sprawie takich sytuacji nie stwierdzono. Wprawdzie zobowiązany w swoim wniosku powołuje się na zły stan zdrowia wymagający leczenia i przedstawił dokumenty leczenia szpitalnego, jednakże nie wykazał w jakim stopniu choroba ta ma wpływ na jego obecną sytuację finansową. Wnioskodawca nie udowodnił, że w chwili obecnej ponosi wydatki na leczenie w wysokości uniemożliwiającej mu spłatę zaległości podatkowej. W złożonym oświadczeniu podał jedynie, że wydatki miesięczne wynoszą [...] zł. Do akt sprawy podatnik podłączył jedynie [...] faktury za zakup leków z dnia [...] lutego 2011 r. na kwotę [...] zł, z dnia [...] marca 2011 r. na kwotę [...] zł i z dnia [...] czerwca 2011 r. na kwotę [...] zł. Okoliczności podane przez zobowiązanego wskazują w istocie na jego dość ciężką sytuację losową i materialną, jednakże w ocenie organu podatkowego, podeszły wiek i występujące schorzenia aczkolwiek uciążliwe nie mają charakteru nadzwyczajnego i nie mogą być jedyną przesłanką do przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Organ podkreślił, że artykuł 67a Ordynacji podatkowej jest przepisem o charakterze wyjątkowym, który daje organowi podatkowemu, możliwość udzielenia ulg wówczas, gdy występują pewnego rodzaju zdarzenia i okoliczności nadzwyczajne. Okolicznością taką na pewno nie jest zła sytuacja materialna spowodowana ponoszonymi wydatkami na mieszkanie czy na zakup leków, gdyż nie są to przejściowe trudności płatnicze zobowiązanego, powstałe na skutek niecodziennych zdarzeń. Nie jest to w żadnym razie nadzwyczajne, nietypowe i krótkotrwałe zdarzenie osłabiające zdolność płatniczą podatnika. W świetle zebranego materiału dowodowego organ podatkowy uznał, że skarżący nie może skutecznie ubiegać się o umorzenie zaległego podatku od przedmiotowej nieruchomości. Nie uzasadnia tego bowiem jego sytuacja osobista ani majątkowa. Organ dodał, że płacenie podatku od nieruchomości jest obowiązkiem każdego właściciela nieruchomości, zaś stosowanie ulg jest zasadne jedynie w szczególnie nadzwyczajnych przypadkach. Podatek od nieruchomości wynika z faktu posiadania majątku. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy w tym znaczeniu, że opodatkowaniu podlega posiadanie nieruchomości bez względu na to, czy nieruchomość ta przynosi dochody, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku, a także na pewnym poziomie estetycznym. Podatki mają charakter powszechnie obowiązujący i zasadą jest ich uiszczanie, a nie zaleganie z nimi. Ordynacja podatkowa przewiduje obok umorzenia również inne rodzaje ulg podatkowych, które nie pozbawiają Gminy dochodów, a pozwalają podatnikowi wywiązać się z zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych. W artykule 67a poza umorzeniem zaległości podatkowej wymieniona jest instytucja ulgi w postaci odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. W rozpatrywanej sprawie w ustalonym stanie faktycznym /majątek nieruchomy - [...] nieruchomości w granicach miasta R., własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego/, stałe dochody oraz korzystanie z ulg podatkowych, brak jest podstaw - biorąc pod uwagę ważny interes podatnika lub interes publiczny – do umorzenia wnioskowanej zaległości w podatku od nieruchomości, dlatego organ I instancji orzekł jak na wstępie. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i uwzględnienie jego wniosku o umorzenie ww. należności. W uzasadnieniu skarżący podał, że jest współwłaścicielem nieruchomości, w przeszłości uległ wypadkowi pęknięcia kręgosłupa, na nieruchomości P. [...] zawalił się dach, ponosi duże wydatki na leki. Decyzją z dnia [...] października 2011 r., znak [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R., biorąc za podstawę art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, jednocześnie podzielając stanowisko organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że wniosek o umorzenie dotyczy zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2011 rata I i II od nieruchomości położonych w R. przy ul. P. [...] i P. [...]. Podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowił przepis art. 67 a § 1 pkt 3 i § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powyższymi przepisami organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej unormowana jest w przepisie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, jak też umorzenia odsetek za zwłokę jest zależna od uznania organu podatkowego. Oznacza to, że nawet zaistnienie przesłanek o jakich mowa w przepisie art. 67a ustawy Ordynacja Podatkowa nie obliguje organu do przyznania podatnikowi wnioskowanej ulgi. Ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego ocenę istnienia bądź nieistnienia szczególnych okoliczności uzasadniających umorzenie, jak również zakres ewentualnego umorzenia. Kwestionowanie zatem oceny dokonanej przez organ będzie tylko wtedy skuteczne, kiedy ta ocena nie będzie zawierać racjonalnego umotywowania zajętego stanowiska. W ocenie organu odwoławczego, w rozstrzyganej sprawie organ podatkowy I instancji z zachowaniem obowiązujących zasad trafnie ocenił materiał dowodowy i uzasadnił odmowę umorzenia skarżącemu zaległości podatkowej. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że ulga podatkowa określona w art. 67 a ust. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, co oznacza, że przypadki uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym powinny posiadać tę samą cechę. Udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako mające charakter wyjątkowy, nie może być traktowane jako sposób na rozwiązanie trudności podatnika. Organ odwoławczy wskazał, że współwłaścicielem działek jest A.N.. Każdy współwłaściciel jest zobowiązany solidarnie do zapłaty podatku od nieruchomości. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym. Samo posiadanie gruntów i budynków powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Posiadany majątek nie musi przynosić dochodów aby powstał obowiązek zapłaty podatku. Z ustaleń organu I instancji wynika, że na nieruchomości P. [...] syn skarżącego prowadził działalność gospodarczą /zlikwidowana styczeń 2011/ jednakże nie dokonano zmiany w informacji dla celów podatku od nieruchomości. Takie działanie nie świadczy o dbałości o własne interesy majątkowe. Analizując akta sprawy Kolegium stwierdziło, że decyzja oparta została na pełnym i kompletnym materiale dowodowym wystarczającym do rozstrzygnięcia o przedmiocie postępowania. Decyzji organu I instancji nie można zarzucić dowolności. Decyzja mieści się w ramach przyznanego organom podatkowym uznania administracyjnego. Podatnik posiada stałe źródło dochodu w postaci emerytury w kwocie [...] zł. Wysokość raty podatku od dwu nieruchomości wynosi [...] zł. Posiadane przychody pozwalają na uregulowanie zaległości podatkowej. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej będąca wyjątkiem od zasady płacenia podatku nie może przerodzić się w stałe zwolnienia z płacenia podatku. Jak wynika z decyzji organu I instancji skarżący korzystał z ulgi umorzenia w roku 2010. Odpowiadając na zarzuty odwołania SKO wyjaśniło, że jeżeli okoliczność zawalenia się dachu na budynku P. [...] jest prawdą, może mieć wpływ na zmniejszenie wymiaru podatku od nieruchomości /budynek przestaje spełniać wymogi definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/ i właściciel powinien złożyć nową informację o nieruchomościach w Urzędzie Miasta dla ograniczenia wysokości zobowiązania. Nie jest to okoliczność powodująca przyznanie ulgi płatniczej w postaci umorzenia. Niwelowaniu skutków strat w substancji majątkowej służą ubezpieczenia majątkowe. Podeszły wiek i występujące schorzenia nie mają charakteru nadzwyczajnego i nie mogą być przesłanką do przyznania ulgi. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł skarżący. Skarżący zarzucił, że nie wzięto pod uwagę ważnego interesu strony. Podniósł, że nie mógł zapłacić podatku, ponieważ miał duże wydatki na leczenie, rehabilitacje, opiekę, dojazdy na leczenie. Wskazał, że w 2010 r. korzystał z umorzenia I i II raty podatku, a w 2011 r. nie trafił na dobre nastawienie do swoich problemów i podatku. Odpowiadając na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że kontrola sądowo-administracyjna sprowadza się do zbadania, czy organy wydając zaskarżony akt nie naruszyły przepisów prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność, bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Sąd stwierdza też nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach. Sąd wskazuje na wstępie, że zaskarżona decyzja wydana została w ramach tzw. uznania administracyjnego. Przed wydaniem takiej decyzji, organ zobowiązany jest do ustalenia, czy w sprawie występują przesłanki, warunkujące uwzględnienie żądania strony. Jeżeli w toku postępowania ustalone zostanie, że przesłanki te nie występują, organ nie może uwzględnić żądania strony, gdyż stanowiłoby to naruszenie prawa. W razie ustalenia, że w sprawie występują przesłanki, których istnienie warunkuje zastosowanie danego przepisu, organ w ramach uznania administracyjnego podejmuje decyzję, w której uwzględnia żądanie strony w całości lub w części lub też na mocy której żądania strony nie uwzględnia. W przypadku decyzji wydawanej w trybie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, sądowa kontrola prawidłowości decyzji wymaga zbadania w pierwszej kolejności w jaki sposób organ dokonał wykładni pojęć nieostrych, których zaistnienie umożliwia zastosowania ulgi. Dokonana przez organ wykładnia powyższych pojęć warunkuje bowiem zakres postępowania dowodowego, zmierzającego do ustalenia czy występują przesłanki ewentualnego zastosowania ulgi czy też nie. W ocenie Sądu przedstawione przez organ drugiej instancji rozumienie pojęć "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" jest prawidłowe. Organy wskazały, że pod pojęciem "ważnego interesu podatnika" rozumie sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Wobec powyższego, zawarte w skardze zarzuty skarżącego dotyczące wadliwego rozumienia pojęcia ważnego interesu podatnika uznać należy za bezpodstawne. Skarżący podniósł, że nie mógł zapłacić podatku, ponieważ miał duże wydatki na leczenie, rehabilitacje, opiekę, dojazdy na leczenie. W tym miejscu przypomnieć należy, że postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji toczyło się na skutek złożonego przez skarżącego wniosku o umorzenie ww. należności podatkowych. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego wniosek taki powinien być uzasadniony, i to "w interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich okoliczności sprawy i dopilnowanie ich utrwalenia w dokumentach. Podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne. Jeżeli więc wnioskodawca powołuje się na przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi wykazać, na czym one w jego konkretnym przypadku polegają (wyrok NSA z 23 września 1999 roku, SA/Sz 116/98, niepubl.). Na ten aspekt zwrócił także uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 kwietnia 2008 roku (II FSK 346/07, niepubl.), stwierdzając w nim, że pomimo braku jednoznacznych regulacji ustawowych w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych udzielanych na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej nie można odrzucić tezy, iż ciężar udowodnienia okoliczności na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku powinien także spoczywać na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem wskazując na przeszkody w zakresie możliwości uiszczenia podatku najczęściej sam dysponuje odpowiednimi dowodami mogącymi potwierdzić określone fakty. Również ze względów fiskalnych (ponoszonych kosztów przez administrację podatkową) nie ma powodów, aby ciężar udowodnienia tzn. potwierdzenia czy zaprzeczenia sytuacji opisanej przez wnioskodawcę musiał obciążać wyłącznie organy podatkowe" (cytat za Ordynacja podatkowa Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser. Antoni Kabat. M. Niezgódka-Medek Wydawnictwo LexisNexis, W-wa 2009, str. 351). Podsumowując tę część rozważań wskazać należy, że organ drugiej instancji w sposób prawidłowy ocenił zebrany materiał dowodowy, ustalając, że w sprawie występują przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika i przyjmując jednocześnie, że zapłata zaległości podatkowej nie zagrozi podstawom egzystencji skarżącego. Ponadto nie można zapominać o tym, że poza stałym źródłem dochodu w postaci emerytury skarżący posiada również znaczny majątek w postaci ww. nieruchomości, z których posiadaniem związany jest obowiązek w podatku od nieruchomości. Sąd rozpoznający sprawę podkreśla w tym miejscu, że w pełni podziela wyrażany wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym legalności decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. W utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych podkreśla się, że sąd administracyjny nie jest trzecią instancją w postępowaniu administracyjny, co oznacza, że nie może poddawać ocenie słuszności dokonanego przez organ podatkowy wyboru rozstrzygnięcia, a więc nie jest uprawniony do merytorycznego badania poprawności (zasadności, celowości) zaskarżonej decyzji administracyjnej. Innymi słowy, sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa winna być umorzona, bowiem takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organu podatkowego (por. wyrok NSA z 15 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 660/07, wyrok NSA z 3 grudnia 2010 roku, sygn. akt II FSK 1335/09). W konsekwencji, wobec przedstawienia przez organ sposobu wykładni pojęć ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, którą Sąd uznaje za prawidłową, jak również wobec stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji dokonano prawidłowych ustaleń faktycznych brak było podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Z powyższych względów, uznając że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.