VIII SA/Wa 1121/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Cezary Kosterna, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego oddala skargę. 1.1. Decyzją z [...] września 2009 r., po rozpatrzeniu odwołania J. J. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IC") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik UC") z [...] kwietnia 2010 r. Przedmiotem decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług (VAT), od towaru importowanego ze Szwajcarii (samochodu osobowego) zgłoszonego [...] sierpnia 2005 r. (SAD nr [...]). Jako podstawę materialnoprawną decyzji Dyrektor IC powołał między innymi przepisy art. 29 ust. 13 i art. 33 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 i art. 20 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz powołał się na ustalenia faktyczne organu I instancji. Z ustaleń tych wynika, że [...] sierpnia 2005 r. skarżący dokonał zgłoszenia celnego w procedurze dopuszczenia do obrotu towaru (osobowego samochodu marki [...], rok produkcji [...]) importowanego ze Szwajcarii. Do zgłoszenia skarżący załączył m.in. kopię rachunku z [...] sierpnia 2005 r., określającego cenę zakupionego pojazdu na kwotę [...]. Po przeprowadzeniu stosownego postępowania celnego Naczelnik UC decyzją z [...] maja 2008 r. określił skarżącemu kwotę długu celnego ([...] zł) podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu. Wartość celną towaru organ określił przy tym na kwotę [...] zł. Decyzja ta stała się ostateczna. 1.3. Po wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku akcyzowego oraz VAT, decyzją z [...] kwietnia 2010 r. organ ten określił skarżącemu zobowiązanie w tych podatkach. Skarżący wniósł odwołanie od decyzji podatkowej. Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] września 2010 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję podatkową organu I instancji z [...] kwietnia 2010 r. Powołał się w jej uzasadnieniu na swoją ostateczną decyzję celną. Za prawidłowy uznał wymiar podatku akcyzowego ([...]zł) oraz VAT ([...]zł). Wyjaśnił, że import samochodu osobowego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi wartość celna wyrobu akcyzowego powiększona o należne cło. W sytuacji, gdy przedmiotem importu jest towar akcyzowy, podstawę opodatkowania VAT stanowi wartość celna tego towaru (samochodu osobowego) powiększona o należne cło oraz podatek akcyzowy. 2. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] października 2010 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, autor skargi wskazał na zastosowanie nieprawidłowej jego zdaniem stawki celnej (10% zamiast 0%), naruszające przepisy umowy zawartej pomiędzy Unią Europejską i Szwajcarią w sprawie preferencyjnych stawek celnych. 3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał jednocześnie stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Powołał się także na zgłoszenie celne, w którym skarżący zadeklarował stawkę celną 10%. Wyjaśnił nadto, że trafne zakwestionowanie przez organ celny, na podstawie informacji szwajcarskich władz celnych, autentyczności przedłożonego przez skarżącego rachunku zakupu oraz brak innego dokumentu, potwierdzającego preferencyjne pochodzenie zgodnie z przepisami Protokołu 3 do Umowy między Europejską Wspólnotą Gospodarczą, a Konfederacją Szwajcarską z 22 lipca 1972 r. (Dz. Urz. WE L 300 z 31 grudnia 1972 r. ze zm.), wyklucza zastosowanie dla sprowadzonego samochodu osobowego stawki 0%. Ponownie powołał się na swoją decyzję celną, którą jest związany odnośnie wartości celnej pojazdu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). 4.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. 4.3. W sprawie niniejszej warto na wstępie wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Rolą sądu pierwszej instancji jest kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów art. 134 i art. 145 u.p.p.s.a. 5.1. Wskazać zatem należy ramy materialnoprawne niniejszej sprawy. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy, jeżeli przedmiotem importu jest towar podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podstawowe znaczenie mają wyniki odrębnego postępowania w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego, tj. kwestia wartości celnej importowanego przez skarżącego ze Szwajcarii samochodu osobowego (towaru akcyzowego) i kwoty cła. Skoro w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Naczelnika UC z [...] maja 2008 r. dotycząca wartości celnej przedmiotowego pojazdu i kwoty długu celnego, to organy związane były tą decyzją. Ich obowiązkiem było określenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym z uwzględnieniem wartości celnej pojazdu powiększonej o należne cło. W podstawie opodatkowania VAT obowiązane były także przyjąć wskazane wyżej elementy określone decyzją celną, powiększone o wartość podatku akcyzowego. 5.2. W świetle art. 15 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) organy orzekające w niniejszej sprawie nie mogły dokonywać odrębnych ustaleń faktycznych w sprawie wartości celnej importowanego pojazdu i kwoty cła, skoro ustalenia te poczynione zostały uprzednio w odrębnym postępowaniu celnym, które to postępowanie zakończone zostało wydaniem ostatecznej decyzji. W sprawie niniejszej nie znajduje zastosowania przepis art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. 5.3. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że zastosowania w sprawie preferencji celnych i podatkowych nie znajduje umowa z 22 lipca 1972 r. zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. U. UE L nr 300 z 31 grudnia 1972 r.), jeżeli importer nie przedstawi stosownego świadectwa przewozowego. Z akt sprawy wynika, że skarżący nie przedstawił dokumentu potwierdzającego formalnie pochodzenie przedmiotowego pojazdu z UE lub ze Szwajcarii, wystawionego na wniosek eksportera przez odpowiednie władze celne. Za niedopuszczalne należało zatem uznać stosowanie wymienionej umowy w realiach niniejszej sprawy (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 18 grudnia 2007 r., III SA/Wr 385/07, a także oddalający skargę kasacyjną od tego orzeczenia wyrok NSA z 7 stycznia 2009 r., I GSK 354/08; orzeczenia te dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, zwanej dalej w skrócie: "CBOSA"). Za chybione należało zatem uznać także zarzuty stawiane w tym zakresie w trakcie postępowania podatkowego. 6.1. Reasumując stwierdzić należy, że dopóki w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja celna, posiadająca kluczowe znaczenie dla wymiaru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 29 ust. 13 ustawy o VAT), to decyzją tą związane są organy podatkowe orzekające w sprawie wymiaru wymienionych podatków z tytułu importu przedmiotowego pojazdu. Dokonując wymiaru podatków, w podstawie opodatkowania podatkiem akcyzowym organy obowiązane były zatem uwzględnić wartość celną pojazdu i kwotę należnego cła, wynikające z ostatecznej decyzji celnej. Organy prawidłowo zastosowały stawkę akcyzy wynikającą z przepisów § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) w związku z art. 75 ustawy o podatku akcyzowym. Po określeniu skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym, wartość tego podatku organy obowiązane były uwzględnić w podstawie opodatkowania VAT. Prawidłowo zastosowały także podstawową stawkę podatku przewidzianą w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Zarówno wartość celna, jak i kwota długu celnego, nie mogą być skutecznie kwestionowane w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Wykluczona jest zatem w postępowaniu podatkowym, jeżeli jest ono odrębne od postępowania celnego, ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. 6.2. Skoro organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie związane były rozstrzygnięciem w sprawie celnej i nie mogły czynić w tym zakresie odrębnych ustaleń, to za chybione uznać należy zarzuty skarżącego, dotyczące sposobu określenia podstawy opodatkowania poprzez zastosowanie nieprawidłowej w ocenie skarżącego stawki celnej w ostatecznej decyzji Naczelnika UC z [...] maja 2008 r. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.