VIII SA/Wa 178/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Cezary Kosterna, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2009 r. sprawy ze skargi T.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę. 1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2008 r., po rozpatrzeniu odwołania T. K. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor Izby Celnej") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik Urzędu Celnego"") z [...] maja 2008 r. Przedmiotem decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług, od towaru zgłoszonego [...] listopada 2004 r. (JDA SAD nr [...]). Jako podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał między innymi przepisy art. 29 ust. 13 i art. 33 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz powołał się na ustalenia faktyczne organu I instancji. Z ustaleń tych wynika, że [...] listopada 2004 r. agencja celna działająca w imieniu skarżącego dokonała zgłoszenia celnego w procedurze dopuszczenia do obrotu towaru (używanego samochodu ciężarowego marki [...] - rok produkcji 1995) importowanego ze Szwajcarii. Po przeprowadzeniu stosownego postępowania celnego Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z [...] września 2007 r. określił skarżącemu prawnie należną niezaksięgowaną kwotę należności celnych wynikających z długu celnego. Po wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług, decyzją z [...] maja 2008 r. organ ten określił skarżącemu zobowiązanie w tym podatku. Skarżący wniósł odwołania zarówno od decyzji celnej, jak i decyzji podatkowej. Decyzją z [...] grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] września 2008 r. o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych. W konsekwencji, decyzją z [...] grudnia 2008 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego dotyczącą wymiaru podatku od towarów i usług. W rozstrzygnięciu podatkowym powołał się na ostateczna decyzję celną. Wyjaśnił, że import samochodu osobowego podlega opodatkowaniu VAT. Podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi wartość celna towaru powiększona o należne cło. Nie podzielił zarzutów odwołania odnośnie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazał na deklaratoryjny charakter decyzji podatkowej. Nie dopatrzył się zatem podstaw do uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej. 2. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] lutego 2009 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji autor skargi postawił zarzuty dotyczące błędnych ustaleń faktycznych poprzez uznanie przedsiębiorstwa sprzedawcy za podmiot nieistniejący oraz niewłaściwe określenie wartości importowanego pojazdu (zarzut 1 i 2). Jako naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej, uznał pominięcie przez organy umowy o wolnym handlu zawartej 22 lipca 1972 r. pomiędzy UE i Konfederacją Szwajcarską (zarzut 5 i 6). Wskazał nadto na naruszenie prawa materialnego, tj. art. 90 TWE, poprzez pominięcie tego przepisu przy wymiarze podatku akcyzowego (zarzut 7). Postawił także zarzuty naruszenia przepisów prawa celnego (3, 4 i 8). Uzasadniając skargę jej autor podniósł, że organ I instancji nie miał podstaw do kwestionowania wartości celnej importowanego pojazdu. Pominął także jego preferencyjne pochodzenie, błędnie stosując stawkę celną 10% zamiast 0%. Powołał się na wyrok ETS z [...] stycznia 2007 r. ([...]). 3. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za chybione uznał zarzuty skargi. Powołał się na ostateczną decyzję dotyczącą wartości celnej i kwoty cła. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). 4.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. 4.3. W sprawie niniejszej warto na wstępie wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Rolą sądu pierwszej instancji jest kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów art. 134 i art. 145 u.p.p.s.a. 5.1. Wskazać zatem należy ramy materialnoprawne niniejszej sprawy. Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło (jeżeli przedmiotem importu nie jest towar podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym). Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podstawowe znaczenie mają wyniki odrębnego postępowania w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego, tj. kwestia wartości celnej importowanego przez skarżącego ze Szwajcarii samochodu ciężarowego oraz kwoty cła. Skoro w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] grudnia 2008 r. dotycząca wartości celnej przedmiotowego pojazdu i kwoty należnego cła, to organy orzekające w niniejszej sprawie były związane tą decyzją. Ich obowiązkiem było określenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem wartości celnej pojazdu powiększonej o należne cło. Dodać warto, że ostateczna decyzja celna poddana została kontroli sądowej. Wyrokiem z 15 lipca 2009 r. (VIII SA/Wa 181/09) WSA w Warszawie oddalił skargę na decyzję celną Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] grudnia 2008 r. 5.2. Organy orzekające w niniejszej sprawie związane były rozstrzygnięciami w sprawie celnej i nie mogły czynić w tym zakresie odrębnych ustaleń. Za oczywiście chybione uznać zatem należy zarzuty (3, 4 i 8) dotyczące naruszenia przepisów prawa celnego, gdyż przepisy te nie znajdowały zastosowania w sprawie niniejszej, dotyczącej wyłącznie podatku od towarów i usług. W świetle art. 15 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), za chybione uznać także należy zarzuty (1, 2 oraz 6) dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego i naruszenia przepisów postępowania podatkowego (w tym dowodowego). Organy orzekające w niniejszej sprawie nie mogły bowiem dokonywać odrębnych ustaleń faktycznych w sprawie wartości celnej importowanego pojazdu i kwoty cła, skoro ustalenia te poczynione zostały uprzednio w odrębnym postępowaniu celnym, które to postępowanie zakończone zostało wydaniem ostatecznej decyzji. W ramach pouczenia dodać warto, że z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej wynika wprost, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. 5.3. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że zastosowania w sprawie preferencji celnych i podatkowych nie znajduje umowa z 22 lipca 1972 r. zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. U. UE L nr 300 z 31 grudnia 1972 r.), jeżeli importer nie przedstawi stosownego świadectwa przewozowego. Z akt sprawy wynika, że skarżący nie przedstawił dokumentu potwierdzającego formalnie pochodzenie przedmiotowego pojazdu z UE lub ze Szwajcarii, wystawionego na wniosek eksportera przez odpowiednie władze celne. Za niedopuszczalne należało zatem uznać stosowanie wymienionej umowy w realiach niniejszej sprawy (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 18 grudnia 2007 r., III SA/Wr 385/07, a także oddalający skargę kasacyjną od tego orzeczenia wyrok NSA z 7 stycznia 2009 r., I GSK 354/08; orzeczenia te dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, zwanej dalej w skrócie: "CBOSA"). Za chybione należało zatem uznać także z tym związane zarzuty (5 i 7). W kategoriach nieporozumienia należy traktować zarzuty dotyczące podatku akcyzowego, skoro zaskarżona decyzja określa skarżącemu wyłącznie zobowiązanie w podatku od towarów i usług. 5.4. Reasumując stwierdzić należy, że dopóki w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja celna, posiadająca kluczowe znaczenia dla wymiaru podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT), to decyzją tą związane są organy podatkowe orzekające w sprawie wymiaru VAT z tytułu importu przedmiotowego pojazdu. Dokonując wymiaru podatku, w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług organy obowiązane były zatem uwzględnić wartość celną pojazdu i kwotę należnego cła, wynikające z ostatecznej decyzji celnej. Organy prawidłowo zastosowały podstawową stawkę podatku przewidzianą w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Zarówno wartość celna, jak i kwota długu celnego, nie mogą być skutecznie kwestionowane w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Wykluczona jest zatem w postępowaniu podatkowym, jeżeli jest ono odrębne od postępowania celnego, ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.