VIII SA/Wa 660/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), , o rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 8 listopada 2018 r. sprawy ze skargi B.W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia zaskarżonego postanowienia i umorzenia postępowania pierwszej instancji oddala skargę. USAZASNIENIE 1. Postanowieniem z [...] lipca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS", "DIAS" lub "organ odwoławczy"), po rozpoznaniu zażalenia B. W. (dalej: "skarżąca") uchylił w całości postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ egzekucyjny", "Naczelnik US" lub "NUS") z [...] kwietnia 2018 r. i umorzył postępowanie pierwszej instancji w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów do postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał m. in. art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 105 § 1 oraz art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 1257; dalej "kpa"), a także w związku z art. 18, art. 34 § 4 i § 5 oraz art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.; dalej: "upea"). 2. Stan faktyczny i przebieg postępowania administracyjnego. 2.1. Naczelnik US wszczął w stosunku do skarżącej postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z [...] stycznia 2018 r., o stosownym numerze, obejmującego zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku od przychodów i innych źródeł w kwocie należności głównej [...] zł i odsetek [...] zł. Dokonane na tej podstawie zajęcia zabezpieczające wierzytelności w Banku [...] S.A., Bank [...] S.A. i [...] Sp. z o. o. przekształciły się w zajęcia egzekucyjne. O fakcie tym skarżąca została poinformowana wraz z doręczeniem jej tytułu wykonawczego i aktualizacją ww. zawiadomień. Pismem z [...] lutego 2018 r. skarżąca wniosła zarzuty do postępowania egzekucyjnego podnosząc, że w sprawie zabezpieczono kwotę podatku na jej rachunku bankowym w Banku [...] S.A. w kwocie [...] zł, a także obligacje imienne o wartości [...] zł, w związku z czym w piśmie z [...] stycznia 2018 r. wniosła o odstąpienie od wszczęcia postępowania. Wskazała, że podstawę prawną jej zarzutów stanowi art. 33 § pkt 1 upea, tj. wykonanie obowiązku zapłaty poprzez zabezpieczenie kwoty podatku na jej rachunku bankowym w wysokości około [...] zł i na obligacjach imiennych w wysokości [...] zł oraz 2x[...]zł tytułem odsetek od obligacji. Postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. Naczelnik US, działając w trybie art. 33 § 1 pkt 1 w zw. z art. 34 § 4 i 5 upea, uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Jednocześnie postanowieniem z tego samego dnia ([...] kwietnia 2018 r.) Naczelnik US umorzył na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 upea prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne. Pełniąc w sprawie rolę wierzyciela, pismem z [...] kwietnia 2018 r. wystąpił o jego umorzenie z powodu stwierdzenia wadliwości tytułu wykonawczego. W wydanej dla skarżącej decyzji wymiarowej błędnie oznaczony został bowiem termin płatności należności wynikających z tej decyzji, tj. [...] grudnia 2017 r., zamiast [...] lipca 2017 r. Skarżąca w zażaleniu na postanowienie Naczelnika US uznające jej zarzuty za nieuzasadnione, wnosząc o jego uchylenie i uwzględnienie zarzutów, postawiła zarzut "naruszenia przepisów postępowania poprzez niewłaściwą ich wykładnię tj. art. 33 § 1 pkt 1 upea poprzez przyjęcie właściwej wykładni, iż wykonanie przez skarżącą obowiązku zapłaty nastąpiło poprzez zabezpieczenie przez organ egzekucyjny kwoty podatku na jej rachunku bankowym znajdującym się w Banku [...] S.A. (zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym z [...] maja 2017 r.) w wysokości około [...] zł oraz na obligacjach imiennych w wysokości [...] zł oraz kwot z tytułu odsetek od obligacji (zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym z [...] lipca 2017 r.". 2.4. Dyrektor IAS postanowieniem z [...] lipca 2018 r. uchylił w całości postanowienie Naczelnika US w przedmiocie uznania wniesionych zarzutów za nieuzasadnione i umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie I instancji w całości. Uznał, że umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wadliwego tytułu wykonawczego oznacza, że brak jest przedmiotu dla postępowania wpadkowego w przedmiocie zarzutów. Dodał, że postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zostało utrzymane w mocy postanowieniem DIAS z [...] lipca 2018 r. Wyjaśniając pojęcie bezprzedmiotowości postępowania organ odwoławczy odwołał się do poglądów prawnych zaprezentowanych m. In. w wyrokach NSA: z 28 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1607/12; z 2 października 2014 r., II FSK 3233/12; z 17 lipca 2013 r., II FSK 1146/12. Reasumując, Dyrektor IAS uznał, że w realiach rozpoznawanej sprawy postępowanie egzekucyjne wskutek jego umorzenia już się nie toczy. Brak jest zatem przedmiotu niniejszego postępowania. W konsekwencji należało umorzyć także postępowanie w sprawie zgłoszonych przez skarżącą zarzutów. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziła się skarżąca. Pismem z [...] sierpnia 2018 r. wniosła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA"). Postawiła zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 18 w zw. z art. 34 § 4 i § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 upea poprzez uchylenie przez Dyrektora IAS zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania pierwszej instancji w całości, co skutkowało brakiem rozpoznania zarzutów złożonych przez skarżącą. Wystąpiła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. 3.2. Odpowiadając na skargę, SKO podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wystąpiło o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznało za chybione. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia i postępowania poprzedzającego jego wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa"). Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa, Sąd także nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. 4.2. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora IAS uchylające w całości postanowienie Naczelnika US jako organu egzekucyjnego, a także umarzające jako bezprzedmiotowe postępowanie administracyjne w sprawie uznania za nieuzasadnione zarzutów skarżącej do postępowania egzekucyjnego. DIAS uznał, że umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wadliwego tytułu wykonawczego oznacza, że brak jest przedmiotu dla postępowania wpadkowego w przedmiocie zarzutów. 5.1. Oceniając legalność zaskarżonego postanowienia w pierwszej kolejności wskazać należy, że stosownie do art. 33 § 1 upea, zobowiązanemu przysługuje środek zaskarżenia w postaci zarzutów w sprawie prowadzenia tejże egzekucji. Zarzuty zobowiązany zgłasza w trakcie trwającego już postępowania egzekucyjnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego organowi egzekucyjnemu, który prowadzi egzekucję i ten organ jest właściwy do ich rozpatrzenia. Zobowiązanym zaś jest zgodnie z definicją zawartą w art. 1 pkt 20 upea podmiot, przeciwko któremu skierowana jest egzekucja administracyjna, gdyż nie wykonał on dobrowolnie ciążącego na nim obowiązku. Zgodnie z art. 26 § 1 i § 5 upea organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, zaś egzekucja administracyjna zostaje wszczęta z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeśli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. 5.2. Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca odróżnia – co podkreśla doktryna i judykatura – postępowanie egzekucyjne od samej egzekucji (zob. Przybysz P., Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2009, s. 133; wyrok NSA z 13 października 2005 r., II FSK 642/05; wyrok WSA w Warszawie z 5 października 2010 r., III SA/Wa 46/07). Postępowanie egzekucyjne zostaje wszczęte z chwilą złożenia do organu egzekucyjnego przez wierzyciela wniosku o wszczęcie egzekucji, a wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (zob. np. wyrok WSA w Poznaniu 7 grudnia 2010 r., I SA/Po 752/10 oraz wyrok NSA z 18 grudnia 2012 r., II FSK 962/11). Pojęcie "postępowanie egzekucyjne" jest szersze niż pojęcie "egzekucja administracyjna", gdyż postępowanie egzekucyjne obejmuje wszystkie czynności zmierzające do przymusowego wykonania ciążącego na zobowiązanym obowiązku, w tym zastosowania środka egzekucyjnego. Oznacza to, że egzekucja administracyjna może być prowadzona wyłącznie w ramach postępowania egzekucyjnego, z czego wynika proceduralny i merytoryczny związek tych dwóch postępowań. Trwanie postępowania egzekucyjnego nie jest kwestią odrębną i pozostającą bez wpływu na egzekucję administracyjną, prowadzoną w ramach tego postępowania, względem której zobowiązana kieruje zarzuty, o których mowa w art. 33 § 1 upea. Zarzuty formułowane na podstawie tegoż przepisu stanowią – jak wynika z art. 27 § 1 pkt 9 upea - środek ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji w ramach danego postępowania egzekucyjnego. Ta funkcja zarzutów wynika również z art. 34 § 4 upea, w myśl którego jeśli zarzuty są uzasadnione organ egzekucyjny wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego (tak np. wyrok NSA z 2 października 2014r., II FSK 3233/12). 5.3. Zarzuty – co wynika ze wskazanych wyżej przepisów – są zgłaszane organowi egzekucyjnemu i do tego organu należy rozstrzygnięcie o zasadności bądź bezzasadności czy też niedopuszczalności zarzutów. Postępowanie polegające na rozpatrzeniu zarzutów i zajęciu stanowiska co do ich zasadności ma prowadzić do merytorycznego załatwienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Skoro postępowanie egzekucyjne, w ramach którego prowadzona jest dana egzekucja, wszczęta na podstawie danego tytułu wykonawczego, zostało umorzone, to postępowanie w przedmiocie zarzutów na ową egzekucję, staje się bezprzedmiotowe. Znika bowiem przyczyna, dla której organ egzekucyjny zobowiązany byłby do zbadania, czy prowadzona egzekucja jest niezasadna ze względu na trafność zarzutów podniesionych przez zobowiązanego w oparciu o art. 33 pkt 1-10 upea. Wraz z umorzeniem postępowania egzekucyjnego, automatycznie i jednocześnie zostaje umorzona egzekucja prowadzona w ramach tego postępowania, zatem rozpoznanie zarzutów wniesionych przez zobowiązanego, a zmierzających do umorzenie postępowania egzekucyjnego lub zastosowania mniej uciążliwego środka (art. 34 § 4 upea), staje się bezprzedmiotowe i organ administracyjny może umorzyć postępowanie w sprawie tych zarzutów sięgając po normę zwartą w art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 upea (tak np. wyrok NSA z 28 maja 2014r., II FSK 1607/12). NSA wręcz podkreśla, że w sytuacji umorzenia postępowania egzekucyjnego dyspozycja art. 33 upea nie mogłaby być zrealizowana, gdyż nie istnieje już przedmiot, którego zwalczanie jest istotą zarzutów, a skoro brak jest postępowania kwestionowanego zgłoszonym zarzutem, to rozstrzygnięcie w przedmiocie zasadności tego zarzutu jest bezprzedmiotowe (zob. wyrok NSA z 2 października 2014 r., II FSK 3233/12). 5.4. Uzupełniająco dodać można, że zakończyło się w ten sposób postępowanie wszczęte na wniosek wierzyciela domagającego się prowadzenia egzekucji, a tym samym przestał istnieć przedmiot, tj. egzekucja prowadzona w ramach umorzonego postępowania, do którego odnosiły się wniesione zarzuty. W sytuacji braku egzekucji, do której odnosiły się zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty nie można ani załatwić sprawy zgodnie z żądaniami strony ani też wydać postanowienia o ich oddaleniu, (zgodnie z art. 34 § 4 upea). Brak jest bowiem przedmiotu, w odniesieniu do którego należałoby badać merytorycznie kwestie objęte zarzutami. Co istotne, umorzenie postępowania egzekucyjnego nie jest zależne ani od woli organu, ani tym bardziej pozostawione uznaniu organu, który jest zobowiązany do umorzenia postępowania egzekucyjnego. A zatem zmiana okoliczności faktycznych polegająca na umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu wycofania tytułu wykonawczego przez wierzyciela – czyni postępowanie w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego bezprzedmiotowym. W wymiarze praktycznym oznacza to, że nie może toczyć się postępowanie w sprawie zarzutów w sytuacji, gdy brak jest tytułu wykonawczego, na podstawie którego organ mógł skutecznie prowadzić egzekucję z majątku zobowiązanej (tak wyrok WSA w Poznaniu z 10 sierpnia 2010 r., I SA/Po 392/10 oraz WSA w Łodzi z 6 marca 2016 r., III SA/Łd 244/16, przywołane przez WSA w Gliwicach w wyroku z 21 marca 2017 r., I SA/Gl 1475/16; wszystkie wymienione wyżej wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, zwana: "CBOSA"). Zważywszy na powyższą argumentację organ odwoławczy prawidłowo przywołał i ocenił okoliczności proceduralne niniejszej sprawy. Z uwagi na umorzenie postępowania egzekucyjnego bezprzedmiotowe stało się postępowanie wpadkowe dotyczące zarzutów skarżącej. Organ odwoławczy – oceniając zasadność wniesionego zażalenia na postanowienie w przedmiocie zarzutów – obowiązany był zaś uwzględnić zaistniałą okoliczność bezprzedmiotowości tegoż postępowania. W konsekwencji obowiązany był uchylić postanowienie organu egzekucyjnego i umorzyć postępowanie administracyjne jako bezprzedmiotowe. 6. Tym samym za chybione należało uznać wszystkie zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c uppsa, art. 18 w zw. z art. 34 § 4 i § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 upea, gdyż brak było podstaw do merytorycznego rozpoznawania zasadności zarzutów (zażalenia) po uprzednim umorzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na wadliwość tytułu wykonawczego. 7. Mając na uwadze powyższe, po rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 119 pkt 3 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę, zgodnie z art. 151 uppsa.