VIII SA/Wa 773/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz - Nowak, Protokolant Referent – stażysta Urszula Sieradz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2014 r. sprawy ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2014 r., po rozpatrzeniu odwołania E. K. (dalej: "skarżąca"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] lutego 2014 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał między innymi art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2 pkt 3 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."). W uzasadnieniu powołał nadto przepis art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a.") w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA") z 11 września 2013 r. (VIII SA/Wa 214/13) uchylającym uprzednio wydane w niniejszej sprawie decyzje wymiarowe organów obu instancji. 2. Stan faktyczny. 2.1. Naczelnik US ustalił, że skarżąca wraz z innymi osobami (S. K., T. K. i W. K.), jako współwłaściciele nieruchomości niemieszkalnej położonej w miejscowości W., dokonali jej sprzedaży [...] stycznia 2008 r. za kwotę [...] zł. Nieruchomość zakupiona przez sprzedających [...] października 2002 r. była wykorzystywana przez skarżącą do działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej wspólnie z W. K., tj. jednym ze współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości. Skarżąca nie złożyła zeznania podatkowego za 2008 r. Uznała bowiem, że przychód (dochód) ze sprzedaży nieruchomości zakupionej [...] października 2002 r. za kwotę [...] zł nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Organ I instancji ustalił zaś, po uzupełnieniu materiału dowodowego w ramach realizacji wskazań Sądu zawartych w prawomocnym wyroku z 11 września 2013 r. (VIII SA/Wa 214/13) uchylającym uprzednio wydane w niniejszej sprawie decyzje wymiarowe organów obu instancji, że przychód (dochód) uzyskany [...] stycznia 2008 r. ze sprzedaży niemieszkalnej nieruchomości wykorzystywanej przez wspólników spółki cywilnej [...] do działalności gospodarczej i ujawnionej w ewidencji środków trwałych, podlega opodatkowaniu zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., jako przychód (dochód) z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej ([...]) był skup i sprzedaż zboża, usługi czyszczenia i składowania pszenicy, rzepaku i żyta oraz usługi dzierżawy zbiornika z olejem opałowym. Miejscem prowadzenia działalności była zabudowana nieruchomość o powierzchni [...] m2, położona w m. W., zakupiona [...] października 2002 r. przez skarżącą i jej męża S. K. (1/2 udziałów) oraz T. i W. małżonków K. (1/2 udziałów) za cenę [...] zł. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania organ I instancji przyjął, że nieruchomość była wykorzystywana do działalności gospodarczej oraz stanowiła składnik majątku trwałego spółki cywilnej [...]. Przychód ([...] zł) przypadający na skarżącą uzyskany ze zbycia udziałów w nieruchomości uznał zatem za przychód z jego działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., gdyż zbycie nieruchomości nastąpiło w warunkach przewidzianych w art. 10 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Decyzją z [...] lutego 2014 r. Naczelnik US określił zatem skarżącej zobowiązanie w kwocie [...] zł (po odliczeniach) z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 2.2. W odwołaniu jego autor postawił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędne uznanie, że przedmiotowa nieruchomość stanowiła środek trwały spółki cywilnej [...], od którego dokonywane były odpisy amortyzacyjne zaliczane do kosztów podatkowych. Zdaniem skarżącej, w sprawie znajduje zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Decyzje organów obu instancji są zaś wadliwe i podlegają wyeliminowaniu z obrotu prawnego. 2.3. Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US. Powołał się przy tym na prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 11 września 2013 r. (VIII SA/Wa 214/13), uchylający decyzje organów podatkowych obydwu instancji. Związany oceną prawną wyrażoną w tym wyroku oraz wskazaniami co do dalszego sposobu prowadzenia postępowania podatkowego, organ odwoławczy przyjął dokonaną przez Sąd wykładnię art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którą przychodem z działalności gospodarczej jest przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, jeżeli była środkiem trwałym. Zdaniem Dyrektora IS, w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania Naczelnik US zasadnie przyjął, że zostały spełnione obie przesłanki uznania przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości za przychód z działalności gospodarczej, tj.: sprzedaż dotyczyła środka trwałego wykorzystywanego do działalności gospodarczej (przesłanka pierwsza), który został ujęty w ewidencji środków trwałych (przesłanka druga). Organ odwoławczy stwierdził, że w realiach niniejszej sprawy przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej i umowy spółki cywilnej przedmiotowa nieruchomość widniała jako adres prowadzenia przez wspólników [...] s. c. działalności gospodarczej. Faktyczne prowadzenie działalności na terenie tej nieruchomości potwierdzają nadto ustalenia dokonane w trakcie kontroli podatkowych dotyczących podatku od towarów i uług. Nieruchomość nie była nadto wykorzystywana na cele mieszkalne (zabudowana była budynkami elewatora zbożowego, administracyjno-socjalno-magazynowym, składu opału i portierni). Odnosząc się do kwestii ujęcia nieruchomości jako składnika majątku w ewidencji środków trwałych, Dyrektor IS zauważył, że porównanie danych z zeznań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych i deklaracji VAT – 7 prowadzi do wniosku, że spółka cywilna [...] (wspólnicy) zaliczała do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od nieruchomości traktowanej jako środek trwały, zgodnie z zeznaniami skarżącej. Różnica pomiędzy wysokością kosztów uzyskania przychodów wykazanych w zeznaniach podatkowych i wartością zakupów wykazanych w deklaracjach VAT – 7 wynosiła w latach 2003 – 2005 ok. [...] zł rocznie. Była to kwota wyższa od rocznej wartości odpisów amortyzacyjnych ([...] zł) od środka trwałego o wartości początkowej [...] zł, według stawki 2,5%. Spółka cywilna [...] nie składała informacji PIT – 11 i deklaracji PIT – 4. Czyli nie zatrudniała pracowników. W tej sytaucji “tajemnicze zniknięcie całej dokumentacji związanej z funkcjonowaniem spółki cywilnej [...]" nie stanowiło przeszkody do ustalenia przez organy w oparciu o ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, że przychód (dochód) ze sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej do działalności gospodarczej, będącej środkiem trwałym, o czym świadczą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacjne, stanowi przychód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z ust. 2 pkt 3 i art. 14 ust. 2 pkt 1 oraz art. 27 u.p.d.o.f. Organy nie dały wiary skarżącej co do tego, że podatkowa księga przychodów i rozchodów oraz ewidencja środkow trwałych zostały pobrane przez pracownika Urzędu Skarbowego w K.P. na potrzeby kontroli podatkowej i nie zostały przez niego zwrócone. Kontrola dotyczyła bowiem tylko podatku od towarów i usług, a wspólnicy [...] s. c., pomimo rzekomego braku dokumentaji podatkowej, składali zeznania podatkowe w terminie ustawowym. Obliczając podstawę opodatkowania, organy zaliczyły do kosztów uzyskania przychodów skarżącej kwotę [...] zł stanowiącą równowartość ¼ części kwoty [...] zł, czyli łącznej ceny nabycia nieruchomości (zob. s. 13 – 16 zaskarżonej decyzji). Za chybione Dyrektor IS uznał zarzuty stawiane w toku postępowania odwoławczego. Zauważył, że skarżąca tylko raz złożyła zeznania. Później nie stawiła się na wezwanie Naczelnika US i nie przedstawiła dowodów wymienionych w wezwaniu (poza podatkowa księgą przychodów i rozchdów oraz ewidencją środków trwałych nie przedstawiła dokumentacji dotyczącej kredytu inwestycyjnego zaciągniętego na zakup nieruchomości). 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Pismem z [...] lipca 2014 r. wniosła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA") na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Wystąpiła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Uzasadniając skargę, która ma charakter opisowy, jej autor postawił zarzuty naruszenia bliżej nieokreślonych przepisów prawa materialnego, a także wskazanych w uzasadnieniu skargi przepisów postępowania, tj. - art. 180 § 1 w związku z art. 181 i art. 120 Op odnośnie uwzględnienia jako dowodów pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. P. i fałszywego oświadczenia G. M. (pracownika US w K. P.); - art. 122 i art. 187 § 1 Op, gdyż organ podatkowy nie przeprowadził dowodu z przesłuchania w charakterze świadka G.M.; - art. 191 Op poprzez bezpodstawne uznanie za wiarygodny dowód przeprowadzony w sposób niezgodny z prawem (oświadczenie G. M.) oraz odmówienie wiarygodności zeznaniom 4 osób (współwłaścicieli nieruchomości), czyli dowodom przeprowadzonym w sposób legalny, pomimo tego, że organy podatkowe nie zgłosiły organom ścigania zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa ściganego z urzędu (składanie fałszywych zeznań). 3.2. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za bezpodstawne uznał zarzuty i związaną z nimi argumentację skargi. Zauważył, że zeznania w sprawie złożyła tylko skarżąca E.K., a nie wszyscy współwłaściciele nieruchomości. Z zeznań skarżącej wynika, że przedmiotowa nieruchomość była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i była amortyzowana. Pozostali współwłaściciele złożyli jedynie pisemne oświadczenia sprzeczne z zeznaniami E. K.. Nie stawili się na przesłuchania. W toku postępowania podatkowego skarżąca nie zgłaszała nadto wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania G. M.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.2. Ramy prawne. Katalog źródeł przychodów określają przepisy art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. Jednym z nich jest pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3). Innym źródłem (inaczej opodatkowanym) są zaś przychody z odpłatnego zbycia między innymi nieruchomości (pkt 8). Z zastrzeżeniem, że w świetle art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., przepisów ust. 1 pkt 8 (odpłatne zbycie) nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 [który nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie – dopisek Sądu], nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Warto dodać, że w realiach niniejszej sprawy nie występują okoliczności, o których mowa w art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. Z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f. wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są także przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (...) składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w ewidencji środków trwałych. 4.3. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że przychody osiągnięte przez skarżącą w styczniu 2008 r. ze sprzedaży nieruchomości (udziałów) niemieszkalnej wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej (okoliczność bezsporna), należy zaliczyć do źródła przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (pozarolnicza działalność gospodarcza). Nieruchomość zakupiona w 2002 r. została bowiem ujęta w ewidencji środków trwałych spółki cywilnej [...], zgodnie z zeznaniem skarżącej (współwłaścicielka nieruchomości i wspólniczka s. c.), a odpisy amortyzacyjne były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów przez wspólników spółki cywilnej [...]. Wpływu na wynik sprawy nie wywiera zatem fakt, iż niepowodzeniem zakończyły się działania organów podatkowych, których celem było przeprowadzenie dowodów między innymi z dokumentacji podatkowej ww. spółki cywilnej (w tym ewidencji środków trwałych oraz podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Organy nie dały wiary twierdzeniom (oświadczeniom) współwłaścicieli nieruchomości co do tego, że ww. księgi podatkowe (między innymi) znajdują się w US w K. P., jako że zostały bezprawnie zawłaszczone przez G. M. (pracownika Urzędu Skarbowego w K. P.). Powyższe ustalenia faktyczne zostały dokonane przez organy w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, z uwzględnieniem wskazań zawartych w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 11 września 2013 r. (VIII SA/Wa 214/13), uchylającym pierwotne decyzje wydane w niniejszej sprawie przez organy podatkowe obu instancji. 5.1. Zdaniem Sądu, brak jest podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe trafnie przyjęły bowiem, że przychód osiągnięty przez skarżącą w styczniu 2008 r. z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami gospodarczymi (1/4 udziałów) stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Organy wykazały bowiem, że nieruchomość była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez wspólników [...] s. c. (okoliczność bezsporna; zob. nadto s. 11 – 12 zaskarżonej decyzji). Została przy tym ujęta w ewidencji środków trwałych [...] s. c., a odpisy amortyzacyjne były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, o czym świadczą zeznania złożone [...] marca 2011 r. przez skarżącą będącą współwłaścicielką nieruchomości i wspólnikiem [...] s. c. (zob. k. 37 – 38 tom I akt podatkowych dot. E. K.). Okoliczność ta, której zaprzeczali później współwłaściciele nieruchomości, została potwierdzona w toku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, z uwzględnieniem wskazań zawartych w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 11 września 2013 r. (VIII SA/Wa 214/13), uchylającym pierwotne decyzje wydane w niniejszej sprawie przez organy podatkowe obu instancji. Porównanie danych z zeznań podatkowych wspólników [...] s. c. (PIT – B) oraz deklaracji VAT – 7 [...] s. c. prowadzi do wniosku, że w latach 2003 – 2005 wykazywane były wyższe kwoty kosztów uzyskania przychodów od wartości zakupów. Różnica wynosiła ok. [...] zł (zob. s. 15 zaskarżonej decyzji). Organy ustaliły zaś, że [...] s. c. nie składała informacji PIT – 11 oraz deklaracji PIT – 4. Czyli nie zatrudniała pracowników. Wartość rocznych odpisów amortyzacyjnych według stawki 2,5% obliczonej od wartości początkowej ([...] zł) środka trwałego (nieruchomości) wynosiła [...] zł. Czyli mieściła się w różnicy pomiędzy wartością kosztów uzyskania przychodów wykazanych w zeznaniach podatkowych (PIT – B) i zakupów z deklaracji VAT – 7. Okoliczność ta potwierdza wiarygodność zeznań skarżącej E. K. z [...] marca 2011 r. oraz pozwala odmówić wiarygodności późniejszym oświadczeniom współwłaścicieli nieruchomości, z których wynika, że nieruchomość rzekomo nie była ujęta w ewidencji środków trwałych. Tym samym wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f., pozwalające zaliczyć przychód ze sprzedaży nieruchomości do źródła z pozarolniczej działalności gospodarczej. 5.2. Zdaniem Sądu, w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego zostały konwalidowane uchybienia kontrolujących i wady postępowania wymiarowego, które stanowiły podstawę do uchylenia pierwotnych decyzji wymiarowych prawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie z 11 września 2013 r. (VIII SA/Wa 214/13). Ponownie rozpoznając sprawę organy zastosowały się do oceny prawnej i wskazań zawartych w tym wyroku, zgodnie z art. 153 u.p.p.s.a. Ustaliły wszystkie okoliczności faktyczne niezbędne do zasadniczo prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Ewentualne wady decyzji wymiarowych są zaś korzystne dla skarżącej, gdyż organy obliczając podstawę opodatkowania zaliczyły do kosztów uzyskania przychodów przypadającą na skarżącą wartość łącznej ceny nabycia nieruchomości. Nie przedstawiły rozważań na tle art. 23 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. dotyczących przyczyn, na podstawie których odstąpiły od pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości o wartość odpisów amortyzacyjnych zaliczonych uprzednio do kosztów podatkowych. W świetle art. 134 § 2 u.p.p.s.a. (zakaz reformationis in peius) nie jest to jednak uchybienie pozwalające na wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Poza wskazanym wyżej ewentualnym uchybieniem, korzystnie dla skarżącej wpływającym na obliczenie podstawy opodatkowania, uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom art. 210 § 4 Op. Dyrektor IS przedstawił bowiem swoje stanowisko w sposób zrozumiały, przedstawiając stosowne wnioski wynikające z oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, dokonanej w granicach art. 191 Op, z uwzględnieniem zasady logiki, dostępnej wiedzy oraz zdrowego rozsądku. 6. W świetle powyższych rozważań zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Zgodnie z art. 180 § 1 Op, jako dowód należy bowiem dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Obowiązkiem organów było zatem uwzględnienie jako dowodów zarówno oświadczenia G.M., jak i pisma Naczelnika US w K. P. oraz oświadczeń współwłaścicieli nieruchomości, a następnie dokonanie ich oceny w powiązaniu z pozostałymi dowodami. W świetle tych dowodów i zeznań E. K. z [...] marca 2011 r. oraz wniosków wynikających z zeznań i deklaracji podatkowych składanych przez wspólników [...] s. c. (PIT – B oraz VAT – 7), brak było konieczności przeprowadzenia "z urzędu" dowodu z przesłuchania w charakterze świadka G. M.. Organy miały podstawy do odmówienia wiarygodności tym twierdzeniom współwłaścicieli nieruchomości, z których wynikało, że księgi podatkowe (dokumentacja podatkowa) [...] s. c. dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych znajdują się w US w K. P. bądź też zostały bezprawnie zawłaszczone, czy też znajdują się w posiadaniu G. M.. Skarżąca nie przedstawiła nadto dowodów potwierdzających jej zarzuty dotyczące rzekomo "fałszywego w swej treści oświadczenia" G. M.. Autor skargi nie wskazał zeznań składanych "pod odpowiedzialnością karną" przez współwłaścicieli nieruchomości, którym organy jakoby odmówiły wiarygodności. Bezpodstawnie wywodzi zatem, że obowiązkiem organów było złożenie zawiadomienia o składaniu fałszywych zeznań przez współwłaścicieli nieruchomości. Nie wykazał przy tym, że wspólnicy [...] s. c. złożyli stosowne zawiadomienia organom ścigania dotyczące bezprawnych działań funkcjonariuszy publicznych, w tym bezprawnego zajęcia dokumentacji podatkowej. W sposób nieuprawniony domaga się pominięcia oświadczenia G. M. i uznania za wiarygodne bliżej nieokreślonych "zeznań" czterech osób (współwłaścicieli nieruchomości). Zdaniem Sądu, organy podjęły stosowne działania, w tym ponownie prowadząc postępowanie, celem ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8, ust. 2 pkt 3 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f. (za wyjątkiem okoliczności przewidzianych w art. 23 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Nie miały podstaw (i obowiązku) do kontynuowania postępowania dowodnego oraz podatkowego. Oceny materiału dowodowego dokonały w sposób zgodny z art. 191 Op. Poza E.K. pozostali współwłaściciele nieruchomości odmówili składania zeznań. Czyli zarzuty skargi (argumentacja autora skargi) nie opierają się na prawdzie nie mogły przynieść pożądanych efektów. Mając na względzie powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji niniejszego wyroku, czyli oddalił skargę.