I SA/Wr 100/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta, Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant Michał Kazek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2008 r. sprawy ze skargi T. sp. z o. o. we W. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. oddala skargę Przedmiotem skargi T. spółka z o.o. z siedzibą we W. jest decyzja Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. uchylająca w części decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...] i określająca zobowiązanie w podatku w wysokości 2.210 zł, zaległość podatkową w kwocie 2.210 zł, odsetki za zwłokę od zaległości w kwocie 1.125 zł oraz ustalająca dodatkowe zobowiązanie w kwocie 663 zł. Powyższa decyzja została wydana na skutek uchylenia decyzji Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 4 czerwca 2003 r. (sygn. akt I SA/Wr 610/03). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzono, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów jednoznacznie wynika, iż do wykonania budowy stacji paliw płynnych przy ul. P. we W. doszło w czerwcu 1998 r. a zatem prawidłowo organ pierwszej instancji zakwalifikował dokonane przez sp. z o.o. "T." wpłaty jako przedpłaty na poczet usług budowlano-montażowych. W konsekwencji, uwzględniając powołane orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2003r. organ odwoławczy uznał, iż dokonane przez podatnika rozliczenie podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. było prawidłowe w części dotyczącej usług budowlanych. Odnosząc się natomiast do prawa podatnika do zaniechania ustalania i poboru podatku VAT z tytułu usługi wykonanej w ramach akcji "Powódź" organ odwoławczy wskazał, iż wykonana usługa transportowa (dowóz i wywóz piasku) potwierdzona fakturą Nr 68/U/97 z dnia 30 września 1997 r. na rzecz Przedsiębiorstwa Drogowego Z. miała charakter odpłatny, o czym świadczy określona w niej cena netto w kwocie 128.292, 92 zł i forma płatności dokonana przelewem, a zatem do ww. usługi nie miały zastosowania przepisy zarządzenia Ministra Finansów z dnia 16 lipca 1997 r. w sprawie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług (M.P. Nr 44, poz. 431). W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji zarzucając, że decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm. zwanej dalej "ustawą o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym") – załącznik nr 2 poz. 6 poprzez jego niezastosowanie; art. 2 ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym; § 1 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 16 lipca 1997 r. w sprawie zaniechania ustalenia i poboru podatku od towarów i usług (M.P. Nr 44 poz. 431). Podniosła , że nie zgadza się z ustaleniami organów podatkowych co do ostatecznego zakończenia robót budowlano-montażowych w czerwcu 1998r. Zarzuciła też, że w ramach akcji "Powódź" świadczyła usługi wyłącznie w zakresie utrzymania ulic i placów miejskich polegające na wywożeniu z tychże ulic i placów worków z piaskiem służących do walki z powodzią dlatego też usługi te powinny być zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – załącznik nr 2 poz. 6 . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Powołując się na treść art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm. zwana dalej "ustawą o NSA") wskazano na związanie oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 czerwca 2003 r. zarówno organu, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, jak i tego Sądu. Zwrócono także uwagę, iż powołany przez stronę przepis art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie może miec zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Wprawdzie w załączniku nr 2 poz. 6 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym usługi w zakresie utrzymywania ulic i placów są zwolnione z podatku od towarów i usług ale nie zostały wśród nich wymienione usługi o symbolu PKWiU 63.21.25 (usługi wspomagające transport drogowy pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane), a wykonanie usług o takim symbolu podatnik wskazał na fakturze. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 29 listopada 2005 r. (sygn. akt I SA/Wr 2369/03) uchylił zaskarżoną decyzję uznając , że decyzja narusza przepisy prawa procesowego i materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazał, że sprawa dotycząca zobowiązania w podatku od towarów i usług za 1997 r. była już przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 4 czerwca 2003r. uchylił poprzednią decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. Wskazał też na związanie organu podatkowego wynikające z art. 30 ustawy o NSA stanowiącego, iż ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie podatkowym i na sądzie może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu analizując treść uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 4 czerwca 2003 r. przyjął, iż Sąd niewątpliwie dokonał oceny prawnej zarówno w przedmiocie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania przez skarżącego robót budowlanych, jak również w przedmiocie prawidłowości postępowania organów podatkowych co do wyłączenia zastosowania regulacji powołanego zarządzenia Ministra Finansów w sprawie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług w odniesieniu do wykonanej przez stronę skarżącą usługi dowozu i wywozu piasku. Zatem w tym też zakresie orzeczenie Sądu wiązało organ odwoławczy. Jednakże zauważył sąd pierwszej instancji, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 czerwca 2003r.nie wypowiedział się co do kwestii, czy ww. usługi powinny być zakwalifikowane do usług w zakresie utrzymania ulic i placów miejskich, wymienionych w poz. 6 załącznika nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług jako usług zwolnionych. Przyjął w związku z powyższym, że organ odwoławczy będąc w błędzie, co do związania orzeczeniem Sądu nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak również wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego naruszając art. 122, w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdził Sąd, że w ponownym postępowaniu organ odwoławczy zobowiązany jest dokonać ustaleń, na podstawie których będzie można dokonać oceny czy wykonywane przez stronę skarżącą usługi potwierdzone fakturą Nr 68/U/97 z dnia 30 września 1997 r. powinny być zakwalifikowane do usług zwolnionych z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w zw. z poz. 6 zał. Nr 2 do tej ustawy obejmującą usługi wyłącznie w zakresie utrzymania ulic i placów miejskich. Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2005 r. (sygn. akt I SA/Wr 2369/03) Dyrektor Izby Skarbowej we W. oparł na zarzucie naruszenia przepisów postępowania w stopniu wskazanym w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej p.s.a.). W uzasadnieniu zarzutów skargi kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej we W. podniósł, że ustalenie stanu faktycznego dokonane przez organy podatkowe, wbrew stanowisku Sądu wyrażonym w zaskarżonym wyroku, w pełni odpowiadało dyspozycji art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że to podatnik zakwalifikował wykonaną usługę jako usługę transportową odpłatną. W toku postępowania brak było jakichkolwiek przesłanek, aby tę klasyfikację kwestionować, tym bardziej, że strona nie podnosiła przed organami podatkowymi, że świadczone przez nią usługi dotyczyły usług w zakresie utrzymania ulic i placów. Dopiero w ponownym postępowaniu, po wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z 4 czerwca 2003r., w którym uznano, że działania organów podatkowych zmierzające do ustalenia stanu faktycznego były prawidłowe, strona wywodziła, że świadczyła wyłącznie zwolnione z podatku usługi w zakresie utrzymania ulic i placów miejskich. Organ podniósł, że przyjęcie w zaskarżonym wyroku założenia, iż późniejsza wypowiedź podatnika, przedstawiona w postępowaniu prowadzonym w wyniku uchylenia decyzji przez Naczelny Sąd Administracyjny, kwestionująca ustalenia organów podatkowych, jest decydująca dla obalenia tezy tego Sądu o prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego, nie znajduje jakichkolwiek podstaw. Skoro obiektywnie istniejący stan faktyczny został przez organy prawidłowo odwzorowany i taką ocenę prawną sformułował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 czerwca 2003 r., to brak było - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - podstaw do formułowania tezy, że tą oceną prawną nie był związany organ podatkowy, jak również Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekający w sprawie. W wyroku z dnia 23 listopada 2007 r. (sygn. akt I FSK 1424/06) Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił zarzut, że w zaskarżonym wyroku doszło do naruszenia art. 99 Przepisów wprowadzających, a także naruszenia - przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem decyzji Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 12 sierpnia 2003 r. - art. 30 ustawy o NSA, poprzez przyjęcie, że Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 czerwca 2003 r. sygn. akt I SA/Wr 610/03 nie przedstawił oceny prawnej dotyczącej ustalenia stanu faktycznego, w szczególności, że nie wypowiedział się co do rodzaju czynności udokumentowanej fakturą z dnia 30 września 1997 r. Sąd kasacyjny stwierdził, iż stanowisku zaprezentowanemu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w motywach zaskarżonego wyroku przeczy treść uzasadnienia powołanego orzeczenia z dnia 4 czerwca 2003 r.. a także podstawa prawna zawartego w nim rozstrzygnięcia - art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o NSA. Zdaniem sądu kasacyjnego wbrew stanowisku wyrażonemu w uzasadnieniu wyroku z dnia 29 listopada 2005r. w sprawie nie doszło też do naruszenia przez organ podatkowy przepisów z zakresu prawa procesowego. Uznał sąd kasacyjny, że organy orzekające w sprawie dopełniły obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w stopniu koniecznym do jej rozstrzygnięcia i prawidłowo zrealizowały zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej. Zwrócił nadto uwagę, iż na stronie 14. uzasadnienia wyroku z dnia 4 czerwca 2003r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu zajął stanowisko, co do charakteru czynności, udokumentowanej fakturą nr 68/U/97 z dnia 30 września 1997 r., podając, że "skarżąca spółka odpłatnie wykonywała na rzecz Przedsiębiorstwa Drogowego Z. usługę dowozu i wywozu piasku w ramach akcji "Powódź". W konsekwencji powyższych ustaleń Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, iż orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 4 czerwca 2003r. nie wiązało organu podatkowego w kwestii zakwalifikowania usług objętych wymienioną fakturą a także pozwalało na dokonywanie w ponownym postępowaniu podatkowym ustaleń stanu faktycznego, odmiennych od uznanych przez ten Sąd za odpowiadające prawu, naruszało zarówno art. 99 Przepisów wprowadzających, jak i art. 30 ustawy o NSA. Ocena zrealizowania w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej, wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej, przy wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy została przesądzona w wyroku z dnia 4 czerwca 2003 r. Dlatego weryfikowanie tej oceny przy ponownym rozpatrywaniu sprawy przez sąd administracyjny pierwszej instancji i stawianie zarzutu organowi podatkowemu drugiej instancji, że naruszył ten przepis nie badając zagadnienia, co do którego Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 czerwca 2003r. już się wypowiedział, było w świetle wymienionych wyżej przepisów niedopuszczalne. Na skutek braku respektowania w zaskarżonym wyroku zasady związania organów administracji oraz sądu administracyjnego oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 1 stycznia 2004 r., sąd kasacyjny ocenił, że doszło także do naruszenia innych przepisów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, w tym art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 i art. 1 § 1 i 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił także zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez nieprawidłowe przedstawienie stanu sprawy polegające na wadliwej analizie uzasadnienia wymienionego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2003 r. i przyjęciu błędnych wniosków co do zakresu oceny prawnej zawartej w tym orzeczeniu. Na rozprawie w dniu 19 marca 2008 r. pełnomocnik strony skarżącej złożył do akt sprawy pismo procesowe z dnia 18 marca 2008 r., w którym ponowił zarzuty skargi i rozszerzył ich argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż sprawa ponownie rozpoznawana jest przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na skutek orzeczenia kasacyjnego Naczelnego Sądu Administracyjnego uchylającego wyrok wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 listopada 2005r. W sprawie znajduje zatem zastosowanie przepis art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zgodnie z którym Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można bowiem oprzeć orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalone jest stanowisko, że wojewódzki sąd administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia zmienił się stan prawny ( wyrok WSA w Warszawie z 7 czerwca 2005r., IV SA/Wa 2065/04, Lex nr 167124). W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2005 r. (sygn. akt I SA/Wr 2369/03) Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2007 r. (sygn. akt I FSK 1424/06) dokonał wykładni przepisów regulujących postępowanie sądowoadministracyjne w zakresie związania sądów administracyjnych oraz organów administracji przy orzekaniu w sprawach, w których postępowanie administracyjne było już przedmiotem kontroli sądowej. Wykładnia ta została wyrażona przy okazji uzasadniania negatywnej oceny orzeczenia z dnia 29 listopada 2005 r., w którym Sąd błędnie odczytał stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu sformułowane w wyroku z dnia 4 czerwca 2003 r. (sygn. akt I SA/Wr 610/03) i nieprawidłowo, zbyt szeroko, zakreślił granicę kontroli legalności decyzji organu podatkowego drugiej instancji wydanej na skutek tego ostatniego rozstrzygnięcia. Za powołanym orzeczeniem kasacyjnym należy stwierdzić, że w przypadku, gdy sprawa po raz drugi - po uchyleniu przez sąd pierwszej decyzji podatkowej dotyczącej zobowiązania skarżącej spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. i wydaniu kolejnej decyzji w tym przedmiocie – trafia przed sąd administracyjny pierwszej instancji, sąd ten związany jest, na podstawie art. 99 Przepisów wprowadzających oraz art. 30 ustawy o NSA, oceną prawną wyrażoną w wyroku z dnia 24 października 2003 r. Przedmiotem przeprowadzanej przez sąd kontroli legalności takiego rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy organ podatkowy przyjął stanowisko zgodne z tą oceną. Przedmiotem badania przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 czerwca 2003r. w zakresie określenia zobowiązania podatkowego skarżącej spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. były zarówno procesowe, jak i materialne aspekty postępowania prowadzącego do wydania decyzji, a podstawą uchylenia tej decyzji – tylko zastrzeżenia "materialne" dotyczące przypisania podatnikowi wcześniejszego momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania przez niego robót budowlanych niż określony w art. 6 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W powołanym wyżej wyroku Sąd jednoznacznie przesądził, że obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi robót budowlanych powstał według ogólnych zasad wynikających z art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a nie na podstawie regulacji zawartej w § 6 ust.1 pkt 2 lit.d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 154, poz.797, ze zm.) i w konsekwencji stwierdził, że określenie przez organy podatkowe podatku w innej kwocie poprzez przyjęcie m. in. momentu powstania obowiązku podatkowego wyłącznie na podstawie przepisów wymienionego wyżej rozporządzenia, a z pominięciem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym było nieprawidłowe. Odnosząc się natomiast do prawa podatnika do zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług z tytułu usługi wykonywanej w ramach akcji "Powódź" Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 czerwca 2003r. uznał, że zajęte przez organy podatkowe stanowisko nie naruszało prawa. Sąd stwierdził, że materiał dowodowy badanej sprawy, tj. wystawiona przez T. sp. z o.o. faktura nr 68/U/97 z dnia 30 września 1997r. wskazywała na to, że spółka odpłatnie wykonywała na rzecz Przedsiębiorstwa Drogowego Z. usługę dowozu i wywozu piasku w ramach akcji "Powódź", o czym świadczyła określona w niej cena netto w kwocie 128292,92 zł i forma płatności - przelew. Odpłatny charakter czynności wyłączał więc zastosowanie przepisów zarządzenia Ministra Finansów z dnia 16 lipca 1997 r. w sprawie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług (M.P. Nr 44 poz. 431) . W wyroku tym Sąd uznał też, że organy orzekające w sprawie dopełniły obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy w stopniu koniecznym do jej rozstrzygnięcia i prawidłowo zrealizowały zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej. Orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2003 r. zgodnie z powołanymi wyżej przepisami wiązało organ podatkowy w kwestii zakwalifikowania usług objętych wymienioną fakturą, a także nie pozwalało na dokonywanie w ponownym postępowaniu podatkowym ustaleń stanu faktycznego odmiennych od uznanych przez ten Sąd za odpowiadające prawu. Zarzuty skargi w tym zakresie, dotyczące zaskarżonej decyzji , nie mogą więc być uwzględnione. Uzasadnione w tej sytuacji jest stwierdzenie, że postępowanie i rozstrzygnięcie podjęte przez organy podatkowe było prawidłowe. Jak to już wyżej wskazano organ podatkowy drugiej instancji ponownie rozstrzygając sprawę związany był oceną prawną dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu zarówno w zakresie, w jakim działanie organu zostało ocenione pozytywnie, jak i negatywnie. Ocena prawna wyrażona w wyroku z dnia 4 czerwca 2003 r. jest również wiążąca dla Sądu badającego sprawę na skutek skargi na drugą decyzję wydaną w sprawie. Skutkiem tego związania jest ograniczenie kontroli sądowoadministracyjnej do zbadania, czy Dyrektor Izby Skarbowej zastosował się do wskazówek wynikających z wyroku 4 czerwca 2003 r., a dotyczących określenia terminu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do świadczenia usług budowlanych. Sytuacja ta ma również taki skutek, iż przedmiotem kontroli sądowadministracyjnej nie mogą być – na obecnym etapie postępowania – zarzuty wywiedzione przez podatnika w rozpoznawanej skardze. Istotny z tego punktu widzenia jest również fakt, że organ odwoławczy przed wydaniem drugiej decyzji nie przeprowadził czynności procesowych, które wpływałyby na treść stanu faktycznego sprawy, podlegającego ocenie z punktu widzenia obowiązujących we wrześniu 1997 r. przepisów prawa. Dlatego nie występuje w sprawie konieczność badania zgodności z prawem postępowania podatkowego oraz zastosowania do tego stanu norm materialnego prawa podatkowego. Mając na uwadze treść rozstrzygnięcia podatkowego oraz wywód w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, według którego "dokonane przez podatnika rozliczenie podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. w części dotyczącej usług budowlanych jest prawidłowe", Sąd w składzie orzekającym w sprawie doszedł do przekonania, że organ podatkowy uwzględnił wskazówkę sformułowaną w wyroku z dnia 4 czerwca 2003 r. Przyjął bowiem organ, za Sądem, że dokonane wpłaty z tytułu wykonanych robót zaliczyć należy jako przedpłaty na poczet usług budowlano-montażowych, które zostały ostatecznie zakończone w czerwcu 1998 r. i w rezultacie uwzględnił rozliczenie przedstawione przez podatnika, uznając, że obowiązek podatkowy z tytułu zaliczek na podatek od towarów i usług powstanie dopiero, gdy przekroczą one 50 % wartości robót budowlano montażowych. Również rozstrzygnięcie w zakresie zakwalifikowania usług przewozowych dokonane zostało według ustaleń stanu faktycznego uznanego przez Sąd za prawidłowe. W świetle powyższego zasadne jest przyjęcie, że Dyrektor Izby Skarbowej zastosował się do oceny prawnej wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 czerwca 2003r., a zatem prawidłowo przeprowadził postępowanie w zakresie ustalenia stanu faktycznego i zastosowania norm prawa materialnego. Z powyższych względów Sąd nie znalazł podstawy do uwzględnienia skargi T. sp. z o. o. we W. i na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.