I SA/Wr 1098/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia NSA Halina Betta, Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Madej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2006r. sprawy ze skargi Spółki z o. o. "A" we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i luty oraz od kwietnia do grudnia 2000r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej Spółki z o. o. "A" we W. kwotę [...]zł (dwadzieścia siedem tysięcy dziewięćset dziewięć złotych trzydzieści groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. orzeka, że decyzja wymieniona w punkcie I nie podlega wykonaniu. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. decyzją z dnia [...]. nr [...] powołując się na art. 24 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. nr 8, poz. 65), art. 21 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993r. nr 11, poz. 50 ze zm.) określił Spółce z o. o. "B" we W. (której następcą prawnym od [...] stała się Spółka z o. o. "A" we W.) za styczeń i luty oraz miesiące od kwietnia do grudnia 2000r. zobowiązanie w podatku od towarów w wysokości wyższej od wynikającej ze składanych deklaracji podatkowych oraz ustalił za poszczególne miesiące dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% zaniżenia zobowiązania. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po rozpoznaniu odwołania podatnika decyzją z dnia [...]. nr [...]uchylił decyzję organu I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe z uwagi na upływ 3-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Organy obu instancji uznały, że Spółka zawyżyła podatek naliczony w tych miesiącach w związku z odliczeniem podatku na podstawie faktur, dotyczących wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, o czym mowa w art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Umowę o zarządzanie dzierżawionymi w W. nieruchomościami przy ul. W. [...] i A. S. [...] Spółka z o. o. B" zawarła bowiem w dniu [...]. z C – Centrum z W., a następnie w dniu [...]ze Spółką z o. o. "D", której miała płacić 7,5% wartości obrotu za administrowanie i zarządzanie restauracjami, budynkami i gruntami, na których się znajdowały. Uznano, że zakres usług świadczonych przez oba podmioty częściowo się pokrywał i zakwestionowano jako koszty uzyskania przychodu skarżącej Spółki kwotę [...]zł z kwoty łącznej [...]zł, na którą faktury wystawiła w ciągu całego roku 2000 Spółka z o. o. D" uznając, że w rzeczywistości usługi zarządzania w tej części wykonane zostały i objęte fakturami, wystawionymi przez C w W.. Spowodowało to pomniejszenie podatku naliczonego o kwotę [...]zł, przy czym w uzasadnieniach decyzji opisano dokładnie faktury i kwoty, zakwestionowane w poszczególnych miesiącach oprócz marca 2000r., którego dotyczyła wcześniej wydana prawomocna decyzja Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia [...]. Niezależnie od podwójnego fakturowania przez dwie wymienione firmy usług, które uznano za takie same, zakwestionowano podatek naliczony w wysokości łącznej [...]zł, wynikający z faktur wystawionych w poszczególnych miesiącach przez Spółkę z o. o. "D na łączną kwotę [...]zł netto jako dotyczących kosztów wynagrodzeń [...]pracowników tej Spółki, którzy pracowali w restauracjach Spółki z o. o. "B" w W. uznając, że są to koszty uzyskania przychodów zatrudniającej ich Spółki z o. o. "D", a nie Spółki skarżącej. Organy obu instancji uznały też, że skarżąca Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie [...]zł, wynikającego z dwóch faktur, wystawionych w dniu [...]. przez C, a dotyczących rocznych opłat ponoszonych przez C za prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajdowały się dzierżawione przez Spółkę z o. o. B" restauracje "E" i "F. Spółka zapłaciła już czynsz dzierżawny w czasie zawierania umowy w dniu [...], który skapitalizowany za lat 15 został do niej wniesiony przez C jako aport. Nadto podniesiono, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu w przeciwieństwie do obciążeń z tytułu czynszu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z przepisami ustawy z dnia [...]. Prócz tego uznano, że Spółka z o. o. "B" zaniżyła podatek należny w styczniu 2000r. o kwotę [...]zł, w lutym o [...] zł i w kwietniu 2000r. o kwotę [...]zł, nieodpłatnie przekazując w tych miesiącach pracownikom i klientom towary w postaci posiłków o wartości odpowiednio [...]zł, [...]zł i [...]zł, które nie były rabatami lub upustami w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu pełnomocnik Spółki z o. o. "B wniósł o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie przy ich wydawaniu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 ze zm.) przez bezpodstawne pozbawienie strony możliwości odliczenie kwot podatku naliczonego wykazanych w fakturach wystawionych przez Spółkę z o. o. "D", mimo że z umów zawartych z tą Spółka i C wynikało, że świadczone przez te firmy usługi są innego rodzaju, nadto przez przyjęcie, że nie mogły być zaliczone do kosztów wydatki związane z zatrudnieniem [...] pracowników Spółki z o. o. "D" średniego szczebla kierowniczego, wykonujących na rzecz skarżącej Spółki usługi menadżerskie. Zarzucono też naruszenie art. 2 ust. 1 w związku z art. 33 ust. 1 ustawy o VAT przez błędną ich wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że nie podlegała opodatkowaniu kwota opłaty za wieczyste użytkowanie, będąca w istocie elementem należności czynszowych. Utożsamiono przy tym refakturowanie kosztów opłaty za wieczyste użytkowanie z czynnością sprzedaży prawa wieczystego użytkowania. Z naruszeniem przepisów procesowych, w szczególności art. 120, 121 § 1, 122, 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zaniedbano też obowiązku pełnego wyjaśnienia i rozważenia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu swojej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy uznał wniesioną skargę za uzasadnioną. W międzyczasie sąd rozpoznał skargę Spółki z o. o. "B" we W. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. i wyrokiem z dnia 17 czerwca 2005r. sygn. I SA/Wr 1956/03 uchylił tę decyzję. W uzasadnieniu sąd po szczegółowej analizie faktycznej i prawnej zasadności wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów części poniesionych w roku podatkowym wydatków uznał między innymi, iż z zebranego w toku postępowania materiału dowodowego nie wynika, aby umowy z dnia [...]. z C w W. i z dnia [...]. ze Spółką z o. o. "D" (poprzednio "G") dotyczyły tego samego zakresu obowiązków, zleconych przez skarżącą Spółkę. Pierwsza z tych umów dotyczyła w istocie administrowania nieruchomościami czyli zarządzania jako czynności technicznej, rozumianego jako zapewnienie dostaw mediów, wykonywanie remontów itp., druga zaś zarządzania przedsiębiorstwem Spółki z o.o. "B" w postaci dwóch restauracji przy wykorzystaniu doświadczenia w tym zakresie zleceniodawcy, było to więc w tym wypadku zarządzanie menadżerskie. Podniesiono też, iż organy podatkowe nie wykazały, aby czynności obu firm w rzeczywistości się pokrywały. Sąd uznał również, iż nie było uprawnione przyjęcie, że nie można było uznać za koszty uzyskania skarżącej Spółki wydatków na wynagrodzenia pracowników Spółki z o. o. "D" zgodnie z umową z dnia [...]. rozszerzonej porozumieniem z dnia [...]. Porozumienie to było nowym określeniem podstaw kalkulacji należności za usługę zarządzania przedsiębiorstwem zleceniodawcy. Nie było przy tym kwestionowane, że pracownicy Spółki z o. o. "D jako kadra kierownicza średniego szczebla wykonywali usługi dla Spółki "B" w imieniu Spółki "D. Skarżąca Spółka nie wypłacała tym pracownikom wynagrodzenia należnego ze stosunku pracy, ale wynagrodzenie Spółce "D" za usługi zarządzania, przy ustalaniu którego ten element brany był pod uwagę. Niewątpliwie wydatek ten miał związek z prowadzona przez Spółkę z o. o. "B" działalnością gospodarczą i został poniesiony w celu uzyskania przez nią przychodów. Podzielając przedstawione oceny, którymi sąd uznał się w pewnym stopniu związany z uwagi na tożsamość stron i ten sam rok podatkowy, będący przedmiotem badań, należało przyjąć, iż niezasadnie zakwestionowano w zaskarżonej decyzji na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur Spółki z o. o. "D", wystawionych w poszczególnych miesiącach 2000 roku, o których była mowa wyżej. Ocena ta dotyczyć musi również dwóch faktur VAT wystawionych w dniu [...]., dotyczących refakturowania przez C w W. ponoszonych przez tę firmę opłat z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, na którym usytuowane były dzierżawione przez Spółkę z o. o. B restauracje. W art. 5 umowy dzierżawy zawartej w dniu [...]. pomiędzy C w W. i Spółką z o. o. B" zastrzeżono, że skapitalizowany czynsz dzierżawny za okres 15 lat nie obejmuje opłat między innymi za energię elektryczną, ogrzewanie, dostawę wody, wywóz nieczystości, podatków i innych kosztów związanych z eksploatacją restauracji, a opłaty te dzierżawca będzie uiszczał na podstawie wystawianych rachunków. Skapitalizowany czynsz dzierżawny opłat tych nie obejmował, w związku z czym brak było wystarczających podstaw do uznania, że opłaty między innymi z tytułu użytkowania wieczystego gruntu nie stanowiły elementu opłat czynszowych i mogły być refakturowane zgodnie z umową na skarżącą spółkę z konsekwencjami w zakresie podatku od towarów i usług. W opisanej sytuacji z uwagi na naruszenie przepisu art. 25 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w sposób, mający wpływ na wynik sprawy, uchylono zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekając na podstawie jej art. 152, że decyzja ta nie może być wykonana i zasądzając na podstawie art. 200 i art. 209 na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania.